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摘要：在我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中房地產(chǎn)業(yè)占據(jù)著主要的地位，為我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展做出了重大的貢獻(xiàn)，在這個(gè)比較特殊的行業(yè)中，其會(huì)計(jì)核算和稅務(wù)的處理方法也存在著特殊性；本文將對(duì)房地產(chǎn)成本稅收中土地增值稅的不同核算方法作為研究的切入點(diǎn)，分析核算方式不同對(duì)稅種的影響，筆者也將就當(dāng)下房地產(chǎn)開發(fā)的現(xiàn)狀給出適當(dāng)?shù)慕ㄗh。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)核算稅務(wù)處理

一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的財(cái)務(wù)核算

房地產(chǎn)業(yè)的興起也標(biāo)志著一個(gè)新的會(huì)計(jì)的形成，雖然房地產(chǎn)業(yè)會(huì)計(jì)不如工業(yè)會(huì)計(jì)或者商業(yè)會(huì)計(jì)那么成熟，但是其主干與核心內(nèi)容是基本一樣的，存貨的成本核算以及企業(yè)收入核算便是房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)核算與其他會(huì)計(jì)的最大不同之處。房地產(chǎn)業(yè)的存貨核算科目并不如其他會(huì)計(jì)一般相對(duì)固定，其核算內(nèi)容也主要是工程成本（費(fèi)用）的核算。作者根據(jù)稅法中的相關(guān)成本扣除的要求也為方便稅務(wù)的清算設(shè)置了成本科目，其具體為：

（1）為獲得土地使用權(quán)而付出的金額，包括納稅人為獲得土地使用權(quán)所要支付的土地價(jià)格款項(xiàng)還要按照國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定所要繳納的所有費(fèi)用。

（2）開發(fā)土地的成本、費(fèi)用；指的是納稅人在獲得土地使用權(quán)的土地上所耗費(fèi)的人力、物力和財(cái)力構(gòu)成的成本和產(chǎn)生費(fèi)用，其中包括前期籌備費(fèi)用，土地在征用以及拆遷時(shí)候的補(bǔ)償費(fèi)，基礎(chǔ)設(shè)施的費(fèi)用，建筑安裝工程費(fèi)。

（3）新建房及配套設(shè)施的成本、費(fèi)用或者舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格：新建房及配套設(shè)施的成本以及費(fèi)用是指在房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)過(guò)程中產(chǎn)生的所有費(fèi)用包括：銷售、管理和財(cái)務(wù)。舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格指的是由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)定轉(zhuǎn)讓已使用的房屋及建筑物時(shí)的重置成本價(jià)乘以成新度折扣率后所得的價(jià)格，其評(píng)估結(jié)果必須由當(dāng)?shù)氐亩悇?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)。

（4）與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金指的是在房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的過(guò)程中繳納的各個(gè)稅種，如：營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、印花稅、因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)而繳納的教育費(fèi)附加，也可以視作扣除的稅金。

（5）財(cái)政部門規(guī)定扣除的項(xiàng)目。稅率：土地增值稅實(shí)行四級(jí)超率累進(jìn)稅率，即：增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額50%的部分稅率為30%；增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額50%，未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額100%的部分稅率為40%；增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額100%，未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額200%的部分稅率為50%；增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額200%的部分，稅率為60%。

（6）開發(fā)過(guò)程中間接發(fā)生的費(fèi)用

二、房地產(chǎn)業(yè)的稅收與核算對(duì)稅收所產(chǎn)生的影響

（一）土地增值稅、企業(yè)所得稅及營(yíng)業(yè)稅

（1）土地增值稅

土地增值稅是指轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，以轉(zhuǎn)讓所取得的收入包括貨幣收入、實(shí)物收入和其他收入減除法定扣除項(xiàng)目金額后的增值額為計(jì)稅依據(jù)向國(guó)家繳納的一種稅賦，不包括以繼承、贈(zèng)予方式無(wú)償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。當(dāng)前中國(guó)的土地增值稅實(shí)行四級(jí)超率累進(jìn)稅率，對(duì)土地增值率高的多征，增值率低的少征，無(wú)增值的不征，例如增值額大于20%未超過(guò)50%的部分，稅率為30%，增值額超過(guò)200%的部分，則要按60%的稅率進(jìn)行征稅。據(jù)專家測(cè)算，房地產(chǎn)項(xiàng)目毛利率只要達(dá)到34.63%以上，都需繳納土地增值稅。

（2）企業(yè)所得稅

企業(yè)所得稅是指對(duì)中華人民共和國(guó)境內(nèi)的企業(yè)（居民企業(yè)及非居民企業(yè)）和其他取得收入的組織以其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得為課稅對(duì)象所征收的一種所得稅。企業(yè)所得稅的征稅對(duì)象是納稅人取得的所得。包括銷售貨物所得、提供勞務(wù)所得、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)所得、股息紅利所得、利息所得、租金所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得、接受捐贈(zèng)所得和其他所得。就房地產(chǎn)企業(yè)而言，主要是集中在土地的銷售或者在土地上的建筑物所得收益，其計(jì)算應(yīng)稅所得額時(shí)預(yù)售的收入可以用作一些費(fèi)用的扣除依據(jù)，如項(xiàng)目宣傳費(fèi)、招待費(fèi)等，而房地產(chǎn)的稅務(wù)的特殊性也在此體現(xiàn)。

（3）營(yíng)業(yè)稅

營(yíng)業(yè)稅是對(duì)在中國(guó)境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，就其所取得的營(yíng)業(yè)額征收的一種稅。營(yíng)業(yè)稅屬于流轉(zhuǎn)稅制中的一個(gè)主要稅種。房地產(chǎn)企業(yè)中的營(yíng)業(yè)稅是指在收取預(yù)售賬款時(shí)，將預(yù)售收入計(jì)算按月繳納，結(jié)轉(zhuǎn)收入時(shí)不再繳納。

（二）稅收相關(guān)的核算方式

在房地產(chǎn)企業(yè)的成本控制是房地產(chǎn)項(xiàng)目管理的核心內(nèi)容，項(xiàng)目開發(fā)成本的控制貫穿于項(xiàng)目管理的整個(gè)過(guò)程。成本對(duì)房地產(chǎn)的發(fā)展具有較大的影響，而影響成本控制的因素又是多方面的，其工程成本（費(fèi)用）在房地產(chǎn)企業(yè)的成本稅收中占據(jù)著較為重要的地位，不過(guò)在當(dāng)下對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)的部分預(yù)售款項(xiàng)轉(zhuǎn)結(jié)入營(yíng)業(yè)收入的時(shí)候，其對(duì)應(yīng)的相應(yīng)成本的歸集和扣除方法里稅收核算沒(méi)有統(tǒng)一規(guī)定的方法，但一般常用的方法有以下幾種：

1、估計(jì)推算法

就根據(jù)房地產(chǎn)企業(yè)以往核算的成本的數(shù)據(jù)以及其他信息等一系列的綜合因素，套用一些銷售價(jià)的比例，用不完全科學(xué)的估算得出相關(guān)的銷售成本的手段。

2、計(jì)劃成本法

就是按照預(yù)算的成本和開發(fā)的總面積比值來(lái)確定已出售的面積成本，又或者是根據(jù)預(yù)算的總成本以及計(jì)劃收入的比值來(lái)規(guī)定已經(jīng)取得的銷售收入，等項(xiàng)目完成后再進(jìn)行成本的差異調(diào)整的方法。

3、單位成本法

單位成本法即除去不能用作售賣的公共面積后可用作售賣以及出租之用的面積作為成本的核算對(duì)象，單位成本按照開發(fā)項(xiàng)目的建造本金在商品房面積中來(lái)進(jìn)行分配，在確定銷售獲利之時(shí)按照確定的商品房面積來(lái)轉(zhuǎn)結(jié)產(chǎn)品的成本的一種手段。

4、分類系數(shù)法

分類系數(shù)法就是按照房地產(chǎn)的開發(fā)工程來(lái)歸集開發(fā)中的各種費(fèi)用，按照價(jià)值的系數(shù)來(lái)進(jìn)行分配各類不同的價(jià)值開發(fā)的產(chǎn)品成本的方式。具體的計(jì)算方法即在依照開發(fā)產(chǎn)品項(xiàng)目的歸集生產(chǎn)費(fèi)用的基礎(chǔ)上，按照不同的價(jià)值開發(fā)的產(chǎn)品之間的價(jià)值系數(shù)的計(jì)算成本分配率且按照這個(gè)計(jì)算出各種不一樣的價(jià)值開發(fā)的產(chǎn)品單位開發(fā)的成本運(yùn)算方法。

（三）核算對(duì)稅收的影響

現(xiàn)在對(duì)于商品房的開發(fā)成本的相關(guān)核算一般分樓盤或分期來(lái)進(jìn)行，但從嚴(yán)格的意義上來(lái)說(shuō)，無(wú)論采取哪一種核算成本的方式，其中至少有一點(diǎn)是不會(huì)改變的，那便是必須按照相關(guān)的規(guī)章制度來(lái)把房地產(chǎn)開發(fā)過(guò)程中的成本開銷集中到樓盤的成本里，然后再進(jìn)行下一步的核算步驟，等到開發(fā)的項(xiàng)目完成后，各種支出集中完成后便可轉(zhuǎn)到相關(guān)科目，一般步驟是開發(fā)產(chǎn)品的科目，然后按照一些方法來(lái)算出各個(gè)成本的具體對(duì)象，這樣便組成了開發(fā)的成本。最后也就是說(shuō)原則上不管采取什么樣的方法，最后也要按照這個(gè)工程所發(fā)生的費(fèi)用（成本）來(lái)作為稅收上扣除的根據(jù)對(duì)整個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行稅收清算。不過(guò)在實(shí)際中，因選擇成本的核算方法不一樣，難免會(huì)影響帶開發(fā)產(chǎn)品成本轉(zhuǎn)結(jié)的準(zhǔn)確性，也會(huì)影響到存貨成本的準(zhǔn)確性和銷售的每一個(gè)階段的效益反應(yīng)，更甚者會(huì)影響到征繳所得稅的準(zhǔn)確性。

三、選擇核算方式的建議

對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)的核算方法的特殊性，筆者建議有：對(duì)于大型企業(yè)選用分類系數(shù)法；中型企業(yè)可選用收入百分比法；其他的可以用單位成本法或者計(jì)劃成本法，不做強(qiáng)烈推薦。

四、總結(jié)

房地產(chǎn)這個(gè)特殊的行業(yè)有比較多的核算方法，其中主要以營(yíng)業(yè)稅、所得稅和土地增值稅幾個(gè)稅種為主，但選擇的核算方法不同產(chǎn)生的影響也不同，本文以房地產(chǎn)的成本稅收為起點(diǎn)，描述了核算方法對(duì)稅種的影響，希望能為我國(guó)房地產(chǎn)業(yè)提供良好的幫助。

參考文獻(xiàn)：

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[2]葛育春，淺析房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理的特殊性[J]，《中國(guó)總會(huì)計(jì)師》，2013(9):68-69.

作者：蘭曉 單位：重慶市迪馬實(shí)業(yè)股份有限公司