公允價值的特征
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公允價值的特征范文第1篇
[關(guān)鍵詞]新會計準(zhǔn)則 公允價值 意義 特征
我國財政部于2006年2月了包括1項基本準(zhǔn)則和38項具體準(zhǔn)則的新會計準(zhǔn)則體系，并規(guī)定于2007年1月1日起首先在上市公司實施。新會計準(zhǔn)則的和實施必將成為我國會計史上的又一重要里程碑。新會計準(zhǔn)則在諸多方面實現(xiàn)了新的突破，其中公允價值計量屬性的運用是最為顯著的方面。本文擬分析我國新會計準(zhǔn)則中運用公允價值的意義和主要特征。
一、公允價值運用：意義深遠
（一）公允價值運用：我國會計國際趨同邁出的實質(zhì)性一步
近年來，國際會計準(zhǔn)則及美國等一些市場經(jīng)濟發(fā)達國家會計準(zhǔn)則，紛紛將公允價值作為重要甚至是首選的計量屬性加以運用，以提高會計信息的相關(guān)性。從計量屬性角度看，公允價值在某種程度上代表著財務(wù)會計的發(fā)展方向。因此，其運用的范圍和程度也就成了衡量一個國家或一個地區(qū)、一個組織會計國際化程度的重要標(biāo)志。
我國新的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》明確地將公允價值作為會計計量屬性之一，并在17個具體會計準(zhǔn)則中不同程度地運用了這一計量屬性，這表明我國會計向國際趨同邁出了實質(zhì)性一步。公允價值的廣泛運用，意味著我國傳統(tǒng)意義上單一的歷史成本計量模式被歷史成本、公允價值等多重計量屬性并存的計量模式所取代。盡管我國曾在1998年的非貨幣易和債務(wù)重組兩個具體準(zhǔn)則中短暫地運用過公允價值（后被取消），但將其作為一種計量屬性正式寫入對具體準(zhǔn)則具有統(tǒng)馭作用的基本準(zhǔn)則，還是第一次。由于國際會計準(zhǔn)則和美國會計準(zhǔn)則體系中只有不具強制約束力的“概念框架”，并沒有具有強制約束力的“基本準(zhǔn)則”，因此，將公允價值寫入對具體準(zhǔn)則具有統(tǒng)馭作用的基本準(zhǔn)則，也是一個世界性的突破。
過去，國際同行說中國的會計準(zhǔn)則與國際慣例不接軌、不入流，其重要根據(jù)之一就是指中國會計計量屬性單一采用歷史成本，像公允價值這類反映現(xiàn)代市場經(jīng)濟要求的計量屬性未得到運用。此次我國在基本會計準(zhǔn)則中果斷引入并在具體會計準(zhǔn)則中廣泛運用公允價值計量屬性，顯示了我國會計國際趨同的實質(zhì)性進步，也充分反映了我國會計實現(xiàn)國際趨同的信心和決心。
（二）公允價值運用：我國市場經(jīng)濟日趨成熟的重要標(biāo)志
市場經(jīng)濟作為一種機制，是我國改革開放以來實現(xiàn)資源合理配置和經(jīng)濟快速發(fā)展的發(fā)動機，也是我國參與經(jīng)濟全球化競爭的基礎(chǔ)條件。會計作為市場經(jīng)濟的重要基礎(chǔ)設(shè)施，必須服務(wù)和服從于資源配置和經(jīng)濟發(fā)展的需要。在經(jīng)濟轉(zhuǎn)型初期，由于國有經(jīng)濟在我國經(jīng)濟中占主體甚至絕對控制地位，報告受托責(zé)任履行情況自然而然地成為首要的會計目標(biāo)。會計目標(biāo)長期被定義為首先滿足宏觀經(jīng)濟管理的需要，其他則被看作是次要的。然而，隨著多元籌資的股份制企業(yè)的發(fā)展，尤其是上市公司的大量增加、資本市場的快速發(fā)展，使得會計的目標(biāo)由主要為政府宏觀經(jīng)濟管理提供可靠信息，轉(zhuǎn)向為投資者、債權(quán)人等主要信息使用者的決策提供相關(guān)信息。無論如何，在可靠性的基礎(chǔ)上，努力提高相關(guān)性是對會計信息質(zhì)量的必然要求。公允價值因其能夠公允地反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績等信息，已經(jīng)被認(rèn)可作為提高會計信息相關(guān)性的重要計量屬性。擴大資本市場、發(fā)展市場經(jīng)濟，客觀上需要運用公允價值計量屬性。
事實上，在經(jīng)濟全球化過程中，市場經(jīng)濟地位的確立，對于一國或一個地區(qū)的經(jīng)濟發(fā)展至關(guān)重要。在過去幾十年參與經(jīng)濟全球化的進程中，雖然我國企業(yè)的國際競爭力在不斷提高，但由于完全市場經(jīng)濟地位得不到主要發(fā)達國家和地區(qū)的承認(rèn)，也遇到了諸如傾銷和反傾銷的痛苦磨難，中國企業(yè)為此付出了沉重的代價。
根據(jù)新聞媒體報道，1995年以來，中國幾乎每年都是世界上遭受反傾銷調(diào)查最多的國家，成為世界上反傾銷的最大受害國，僅2004年中國就遭受68起反傾銷調(diào)查，涉案金額約30億美元，2005年涉案金額仍然達21億美元。目前雖然已有52個國家陸續(xù)承認(rèn)了我國的完全市場經(jīng)濟地位，但這些國家中的絕大多數(shù)是我國的貿(mào)易“小國”。像美國、歐盟等世界經(jīng)濟巨頭仍遲遲不承認(rèn)中國的完全市場經(jīng)濟地位。歐盟委員會于2004年6月28日對外公布了其對中國市場經(jīng)濟地位初步評估報告的結(jié)論，認(rèn)為：中國在歐盟制定的五個完全市場經(jīng)濟地位的標(biāo)準(zhǔn)中只有一個達標(biāo)，其他四個方面仍未達標(biāo)，因此現(xiàn)階段歐盟仍無法承認(rèn)中國的市場經(jīng)濟地位。
據(jù)悉，在四個未達標(biāo)的標(biāo)準(zhǔn)中，沒有建立一套符合國際會計慣例的會計準(zhǔn)則體系名列其中。可見，會計準(zhǔn)則的國際趨同直接影響到我國在國際市場上的經(jīng)濟地位。
我國敢于將公允價值計量屬性正式納入對具體準(zhǔn)則具有統(tǒng)馭力的基本準(zhǔn)則中，不僅反映出我國會計準(zhǔn)則實現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的實質(zhì)性趨同，而且也足以證明我國對本國市場經(jīng)濟發(fā)育程度充滿自信。因為公允價值運用的條件是存在活躍市場，如果不存在這樣的市場，也就無法運用公允價值這一計量屬性。在一個缺乏活躍市場或者說價格扭曲的經(jīng)濟環(huán)境里是不敢、也不可能運用公允價值的。我國在新會計準(zhǔn)則中廣泛運用公允價值，這實際上是在向世人尤其是美國、歐盟等世界經(jīng)濟巨頭們宣布：中國因為有了比較成熟的市場經(jīng)濟，所以建立了運用公允價值計量屬性的會計準(zhǔn)則體系。反過來也說明我國因為建立了運用公允價值計量屬性的會計準(zhǔn)則體系，從而具備了完全市場經(jīng)濟地位的要件之一。
因此，引入公允價值計量屬性的會計準(zhǔn)則的和實施，是我國市場經(jīng)濟日趨成熟的重要標(biāo)志，對于提高我國企業(yè)在參與國際經(jīng)濟中的競爭力意義深遠。
（三）公允價值運用：發(fā)揮會計準(zhǔn)則在資本市場中基礎(chǔ)設(shè)施作用的必然要求
我國會計準(zhǔn)則的產(chǎn)生和發(fā)展，在很大程度上緣于資本市場的發(fā)展。可以說，是資本市場的發(fā)展催生了中國會計準(zhǔn)則?，F(xiàn)代資本市場是建立在信息披露的基礎(chǔ)之上的，具有可靠性和相關(guān)性的會計信息是資本市場健康、有序發(fā)展的必要條件。歷史成本計量屬性雖然因為具有“可驗證”特質(zhì)而一直在我國會計準(zhǔn)則中一統(tǒng)天下，但由于其只能反映資產(chǎn)或負(fù)債的過去價值，而難以滿足會計信息使用者面向未來決策的需要。這便使以此為基礎(chǔ)加工生成的會計信息有用性大打折扣。顯然，單純地追求會計信息的可靠性必然會大大降低有用性。只有既具可靠性，又具相關(guān)性的會計信息才能真正起到維護投資者、債權(quán)人和社會公眾利益的作用，從而促進資本市場健康穩(wěn)定發(fā)展。
由于公允價值是公平交易條件下，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~，因此，公允價值計量強調(diào)的是資產(chǎn)、負(fù)債的客觀計量和真實反映。而資產(chǎn)和負(fù)債的真實價值，正是投資者、債權(quán)人和社會公眾所關(guān)心的，是他們做出決策的主要依據(jù)。新會計準(zhǔn)則中公允價值的運用，說明我國在會計目標(biāo)問題上以報告受托責(zé)任履行情況為己任的受托責(zé)任觀，開始讓位于為會計信息使用者決策服務(wù)的決策有用觀。這種轉(zhuǎn)變是資本市場在國民經(jīng)濟中所占地位提高的必然要求，也是會計更好地發(fā)揮其在資本市場發(fā)展中基礎(chǔ)設(shè)施作用的重要標(biāo)志。
二、公允價值運用：特征分析
會計國際趨同的大背景，我國特有的經(jīng)濟、法律環(huán)境以及會計自身發(fā)展所處的特殊發(fā)展階段等，使我國新會計準(zhǔn)則公允價值計量屬性的運用顯示出若干重要特征。
（一）方向明確：充分體現(xiàn)與國際會計準(zhǔn)則的趨同
盡管國際會計準(zhǔn)則理事會并沒有在其《編制財務(wù)報表的框架》中明確地將公允價值列為計量屬性，但在有關(guān)準(zhǔn)則中卻對公允價值進行了廣泛的運用。例如，在已有的41個會計準(zhǔn)則中，金融工具、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、農(nóng)業(yè)等近20個會計準(zhǔn)則都不同程度地運用了公允價值。這些準(zhǔn)則幾乎都將公允價值定義為：在公平的交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。我國基本會計準(zhǔn)則對公允價值的定義基本與國際會計準(zhǔn)則相同，即：資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。如此相似的定義，說明我國會計準(zhǔn)則運用公允價值與國際會計準(zhǔn)則方向性的相同。另外，從引入公允價值的會計準(zhǔn)則項目看，趨同的方向也甚為明顯。例如，在我國新會計準(zhǔn)則體系中，主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非同一控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣易、生物資產(chǎn)等17個具體準(zhǔn)則中運用了公允價值。范圍涉及一般工商業(yè)及農(nóng)業(yè)、金融業(yè)等特殊行業(yè)。這與國際會計準(zhǔn)則中公允價值的涉獵范圍基本一致，與國際會計準(zhǔn)則趨同的方向是顯而易見的。
無論從公允價值的定義，還是公允價值涉及的會計準(zhǔn)則項目，都充分體現(xiàn)了我國新會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則方向上的一致性。正是公允價值運用方向的一致性，才保證了會計計量屬性的相似性，進而實現(xiàn)了我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的基本趨同。在某種程度上可以將會計看作是計量的科學(xué)，所以，新會計準(zhǔn)則中公允價值的運用，打破了我國會計國際趨同的瓶頸，實現(xiàn)了會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則趨同的實質(zhì)性突破，具有劃時代的意義。事實上，近年來國際會計準(zhǔn)則有關(guān)公允價值理論研究與實踐發(fā)展日漸成熟，一套較為嚴(yán)密、可行的公允價值計量體系已初步形成，這些經(jīng)驗和做法可為我所用，從而大大降低我國運用公允價值的風(fēng)險。
（二）涉及面廣：公允價值引入基本準(zhǔn)則和大部分具體準(zhǔn)則
公允價值作為重要的計量屬性在我國新基本會計準(zhǔn)則加以規(guī)定之后，在具體會計準(zhǔn)則中運用是很自然的事情。但確定在多大范圍、多大程度上運用是非常困難的。這是因為，公允價值并非皆是利，運用不當(dāng)可能會弊大于利，這在我國是有過教訓(xùn)的。盡管如此，我國會計準(zhǔn)則制定者還是審時度勢，從我國參與經(jīng)濟全球化的大局出發(fā)，在充分考慮我國目前的經(jīng)濟、法律等環(huán)境因素的基礎(chǔ)上做出了大膽的選擇，即：最大限度地在具體會計準(zhǔn)則中使用國際“商業(yè)語言”中的這一重要詞匯。
目前我國已的38個具體會計準(zhǔn)則中涉及會計要素計量的有30個。在這30個涉及會計要素計量的準(zhǔn)則中有17個程度不同地運用了公允價值計量屬性，涉及范圍之大是顯然的。具體運用情況見下表：
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準(zhǔn)則名稱
┃ 初始計量 ┃ 后續(xù)計量 ┃
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準(zhǔn)則1-存貨
┃
√①
┃
×
┃
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┃
準(zhǔn)則2-長期股權(quán)投資
┃
√
┃
√
┃
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┃
準(zhǔn)則3-投資性房地產(chǎn)
┃
×
┃
√
┃
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┃
準(zhǔn)則4-固定資產(chǎn)
┃
√②
┃
×
┃
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┃
準(zhǔn)則5-生物資產(chǎn)
┃
√③
┃
√
┃
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┃
準(zhǔn)則6-無形資產(chǎn)
┃
√④
┃
×
┃
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┃
準(zhǔn)則7-非貨幣性資產(chǎn)交換
┃
√
┃
×
┃
┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫
┃
準(zhǔn)則10-企業(yè)年金基金
┃
√
┃
√
┃
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┃
準(zhǔn)則11-股份支付
┃
√
┃
√
┃
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┃
準(zhǔn)則12-債務(wù)重組
┃
√
┃
×
┃
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┃
準(zhǔn)則14-收入
┃
√
┃
×
┃
┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫
┃
準(zhǔn)則16-政府補助
┃
√
┃
×
┃
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┃
準(zhǔn)則20-企業(yè)合并
┃
√⑤
┃
×
┃
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┃ 準(zhǔn)則22-金融工具確認(rèn)和計量
┃
√
┃
√
┃
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┃
準(zhǔn)則23-金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移
┃
√
┃
√
┃
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┃
準(zhǔn)則24-套期保值
┃
√
┃
√
┃
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┃ 準(zhǔn)則38-首次執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則 ┃
√
┃
×
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┃
┃
┃
√
┃
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說明：√表示運用，×表示沒運用。
①-④在存貨、固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)四項具體準(zhǔn)則中，均在計量或初始計量中做出了幾乎一致的規(guī)定，即：投資者投入相關(guān)資產(chǎn)的成本，應(yīng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。這意味著接受投資形成的有關(guān)資產(chǎn)，必須以公允價值確定。另外，這些準(zhǔn)則都同樣規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等所取得的相關(guān)資產(chǎn)的成本，應(yīng)分別按照相應(yīng)的準(zhǔn)則確定。
而非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組準(zhǔn)則均涉及公允價值。
⑤公允價值只在非同一控制下的企業(yè)合并時引入。
公允價值是小范圍運用，還是大范圍運用，本身就是一個兩難選擇。一般說來，小范圍運用，可能會使會計信息的可驗性相對提高，但信息的相關(guān)性會相應(yīng)降低；而大范圍運用，雖然能提高會計信息的相關(guān)性，但可能會降低信息的可驗證性。事實上，我們運用公允價值的主要目的就是為了提高會計信息的相關(guān)性，若是小范圍運用，不僅會使信息的相關(guān)性得不到提高，還可能使信息的可靠性也得不到保障。這是因為，企業(yè)向外界提供的會計信息雖然是分項目披露的，但總體而言，更是一種匯總的會計信息，這種匯總的信息需要建立在可靠和可比的分項目信息基礎(chǔ)之上。如果只是在個別會計準(zhǔn)則項目中運用公允價值，就會導(dǎo)致因各個分項目所運用的計量屬性不同而引致的會計信息可比性降低，進而使會計信息質(zhì)量下降，相關(guān)性也就無從談起。因此，公允價值的較大范圍運用，就成為理性的選擇。另外，盡管從理論上分析公允價值的運用范圍應(yīng)由小到大，采取漸進的做法，但實際中在量上迅速擴展也是國際會計和發(fā)達國家會計的普遍做法。
（三）謹(jǐn)慎運用：非主導(dǎo)性和較為苛刻的限制條件
盡管我國新會計準(zhǔn)則中公允價值的運用范圍已經(jīng)較為廣泛，但這種運用又是有條件的、謹(jǐn)慎的。這主要表現(xiàn)在公允價值運用的非主導(dǎo)性和苛刻的限制條件兩方面。（1）公允價值的非主導(dǎo)性。我國新會計基本準(zhǔn)則明確規(guī)定：“企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應(yīng)采用歷史成本”。這實際上是在強調(diào)歷史成本計量屬性在我國會計計量中的主導(dǎo)地位。這也說明，我國是在堅持以歷史成本計量為基礎(chǔ)的前提下，引入重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值的。公允價值的非主導(dǎo)性在具體準(zhǔn)則中也得到了體現(xiàn)。例如，幾乎所有運用公允價值計量屬性的具體準(zhǔn)則都規(guī)定要以成本進行計量，在滿足一定的條件時才可以公允價值進行計量。（2）條件要求較為苛刻。我國新會計準(zhǔn)則對公允價值在什么情況下可以用，設(shè)定了較為苛刻的限制條件。例如，《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》明確規(guī)定：企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日運用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，但如果有確鑿證據(jù)表明其公允價值能夠持續(xù)可靠地取得，應(yīng)當(dāng)運用公允價值計量屬性；并且規(guī)定運用公允價值計量的應(yīng)同時滿足兩個條件：一是必須有活躍的房地產(chǎn)交易市場；二是企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第5號——生物資產(chǎn)》也有類似的規(guī)定。再如《企業(yè)會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組》，明確規(guī)定了公允價值的運用前提是公允價值應(yīng)當(dāng)能夠“可靠計量”。而《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》則規(guī)定，可以運用公允價值的非貨幣換必須具有商業(yè)實質(zhì)并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量。其中，商業(yè)實質(zhì)是指換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同，或者換人資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值相比是重大的。不難看出，我國新會計準(zhǔn)則對公允價值的運用采取了非常謹(jǐn)慎的態(tài)度，不是任何企業(yè)在任何情況下都可以運用公允價值，不能滿足公允價值適用條件的企業(yè)或事項是不允許運用的。
我國之所以要謹(jǐn)慎地運用公允價值，是因為經(jīng)過近三十年的改革開放，我國的市場經(jīng)濟體制雖然已經(jīng)基本確立，但這種經(jīng)濟體制的轉(zhuǎn)型并沒有完成，非市場化的因素依然存在，活躍市場還會受到種種非市場因素的影響。目前還有相當(dāng)一部分資產(chǎn)或負(fù)債缺乏完善的市場，難以通過市場取得有關(guān)公允價值的完備信息。我國的市場經(jīng)濟環(huán)境與國際上較成熟的市場經(jīng)濟環(huán)境比，還存在著一定的差距。在目前情況下，如果不顧條件地運用公允價值必然會帶來公允價值的濫用，并最終導(dǎo)致會計信息的失真。尤其應(yīng)當(dāng)注意的是，在我國，作為活躍市場事后證據(jù)的市場價格等交易信息系統(tǒng)還不夠完善，難以為由公允價值計量的會計信息的鑒證提供可資依賴的、必不可少的證據(jù)。此外，公司治理、企業(yè)高管人員道德觀和會計人員的素質(zhì)等也是我國不宜以公允價值作為主導(dǎo)計量屬性的重要原因之一。公允價值的確定，有賴于活躍市場上的報價或最近市場上的交易價格抑或預(yù)期未來凈現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，這些都需要有主觀判斷，既然有主觀判斷，也就必然會不同程度地受到企業(yè)管理當(dāng)局和會計人員主觀意志的影響。而目前我國公司治理還存在許多缺陷，一些高管人員的道德觀和誠信意識缺失，會計人員的道德水平和執(zhí)業(yè)能力也還參差不齊。因此，在現(xiàn)實會計環(huán)境下，對公允價值的運用持謹(jǐn)慎態(tài)度仍是最優(yōu)選擇。
（四）保持特色：不簡單地追求完全相同
由前面的分析可見，我國新會計準(zhǔn)則中的公允價值，無論是概念還是具體運用的范圍都充分借鑒了國際會計準(zhǔn)則，體現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則趨同的大方向。但我國在引入公允價值計量屬性時，并沒有完全地照搬國際會計準(zhǔn)則或美國等國家的會計準(zhǔn)則，而是在堅持與國際會計準(zhǔn)則趨同方向的前提下，充分考慮了我國目前的經(jīng)濟發(fā)展、企業(yè)體制和公司治理，以及法律、文化等會計環(huán)境，不是簡單地追求相同，而是保持了中國特色。這也符合我國會計準(zhǔn)則制定者多次申明的觀點：趨同不是等同。我國新會計準(zhǔn)則在運用公允價值時除了程度上保持了應(yīng)有的謹(jǐn)慎之外，在操作層面的具體操作方法上也保持了自己的特色。例如：為消除擁有巨額物業(yè)的房地產(chǎn)上市公司因確認(rèn)投資性房地產(chǎn)而產(chǎn)生巨額賬面利潤的可能性：我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》第16條規(guī)定，“自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時，投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值計價，轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當(dāng)期損益；轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值大于原賬面價值的，其差額計入所有者權(quán)益?！边@一規(guī)定與《國際會計準(zhǔn)則第40號——投資性房地產(chǎn)》57段規(guī)定的“對于將存貨轉(zhuǎn)化成將按公允價值計量的投資性房地產(chǎn)，轉(zhuǎn)換之日房地產(chǎn)的公允價值與其原先賬面金額之間的任何差額均應(yīng)在當(dāng)期凈損益中確認(rèn)”具有明顯的不同。再如，考慮到目前我國并不存在無形資產(chǎn)活躍市場的現(xiàn)實，《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》并沒有規(guī)定按公允價值對無形資產(chǎn)進行后續(xù)計量，而《國際會計準(zhǔn)則第38號——無形資產(chǎn)》卻在“允許選用的處理辦法”部分（即64段）中明確提出：“初始確認(rèn)后，無形資產(chǎn)應(yīng)以重估價作為其賬面金額，即其重估日的公允價值減去隨后發(fā)生的累計攤銷額和隨后發(fā)生的累計減值損失后的余額。為了按本準(zhǔn)則進行重估，公允價值應(yīng)參照活躍市場予以確定。重估應(yīng)足夠頻繁地進行，以使資產(chǎn)的賬面金額與其在資產(chǎn)負(fù)債表日利用公允價值確定的賬面金額不會存在重大差異?！憋@然，這是允許企業(yè)選用公允價值對無形資產(chǎn)進行后續(xù)計量。
主要參考文獻
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公允價值的特征范文第2篇
一、公允價值的內(nèi)涵
根據(jù)美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）于2006年9月正式了美國財務(wù)會計準(zhǔn)則第157號(StatementofFinancialAccountingStandards,SFASNO.157)——公允價值計量，SFASNO.157將公允價值定義為：“報告實體所在市場的參與者之間（betweenmarketparticipants）進行的有序交易（inanorderlytransaction）中出售一項資產(chǎn)所收到的價格(bereceivedtosellanasset)或轉(zhuǎn)移一項負(fù)債所支出(paidtotransferaliability)的價格。在國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則(InternationalFinancialReportingStandards,IFRSs)中對公允價值的定義為：公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~。我國于1998年的《債務(wù)重組》中,首次采用公允價值計量。在2001年1月修訂的前債務(wù)重組、非貨幣易等準(zhǔn)則中有公允價值的運用，但是在同年財政部又取消了公允價值在上述準(zhǔn)則中的應(yīng)用。直至2004年7月又回到了采用公允價值的軌道上來，特別是2006年2月15日我國新頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則在資產(chǎn)減值、企業(yè)合并、生物資產(chǎn)、石油天然氣開采、投資性房地產(chǎn)、企業(yè)年金等具體準(zhǔn)則中公允價值的大量運用。
隨著我國新會計準(zhǔn)則的出臺，對公允價值的定義為：在公允價值計量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量。從各國的定義可以看出，公允價值實際上是一個很廣的概念范疇，并不僅僅是與其他計量屬性相并列的一個概念，可以說它是其他屬性存在的基礎(chǔ)，即需要反映交易和事項內(nèi)含的公允的價格，并同時兼具可靠性、相關(guān)性的信息質(zhì)量特征。
二、公允價值計量屬性的不妥
根據(jù)以上定義，可知公允價值是指在公平的市場交易中，雙方充分考慮了市場信息后所達成的交易價格，其最大特征是來自于公平交易的市場。但筆者認(rèn)為，這一定義并未反映作為一個計量屬性所應(yīng)有的在時間界定、交易性質(zhì)、交易類型等方面的特征。
計量屬性是指被計量對象的特性或外在表現(xiàn)形式，即被計量對象予以數(shù)量化的特征或方面。計量屬性分別反映了被計量對象的不同特征或方面；在時間上，要分清過去、現(xiàn)在與未來；在交易性質(zhì)上，要分清實際交易、假設(shè)現(xiàn)時交易和預(yù)期交易；在交易類型上，要分清投入價值和產(chǎn)出價值。
前四種計量屬性特征如圖所示
特征
計量屬性時間區(qū)間交易性質(zhì)交易類型
歷史成本過去實際投入
重置成本現(xiàn)在假設(shè)投入
可變現(xiàn)凈值將來預(yù)期產(chǎn)出
未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值將來預(yù)期產(chǎn)出
計量屬性相比可知公允價值確實是一個比較籠統(tǒng)的概念首先，它在時間界定上沒有限定，可以是過去的，也可以是現(xiàn)在的和未來的交易，因此歷史成本常被稱為過去時點的公允價值，重置成本是現(xiàn)在時點的公允價值，而可變現(xiàn)凈值和未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值是根據(jù)預(yù)期的未來現(xiàn)金流量估計的公允價值（現(xiàn)值是折現(xiàn)后的結(jié)果，可實現(xiàn)凈值不考慮折現(xiàn)）；其次，它的交易性質(zhì)可以是實際交易，也可以是假定交易和預(yù)期交易；再次，它的交易類型可以是投入價值也可以是產(chǎn)出價值。作為一個計量屬性，它必須能夠反映被計量對象予以數(shù)量化的在某一方面的特征，這一特征應(yīng)是獨特的，不能與被計量對象的其他特征有所重合。因此，筆者認(rèn)為公允價值的特征相當(dāng)模糊，它涵蓋了前四種計量屬性的各自具有的特征，即在不同的情況下可表現(xiàn)為不同的計量屬性。
FASB的當(dāng)前有效的6個財務(wù)會計概念框架公告(SFAC)中，有四個與公允價值會計有關(guān)。其中，SFAC1和SFAC2是公允價值會計的理論基礎(chǔ)；SFAC5和SFAC7是公允價值會計的應(yīng)用指南。SFAC5提出了5種可以在財務(wù)報表中使用的計量屬性，它們是：歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值。在SFAC7中，F(xiàn)ASB第一次將公允價值概念在概念框架中進行明確界定，并對公允價值的核心問題——現(xiàn)值進行全面深入的闡述。SFAC7指出，SFAC5提到的5種計量屬性中，現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價和可變現(xiàn)凈值主要用于初始確認(rèn)時的計量和以后的新起點計量；歷史成本主要用于初始確認(rèn)和以后各期的攤銷；現(xiàn)值主要是一種攤銷方法。SFAC7又指出，SFAC5所界定的歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價三種計量屬性實質(zhì)上和公允價值是一致的。但是，可變現(xiàn)凈值是未折現(xiàn)的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物，不是公允價值；現(xiàn)值也不是公允價值，因為現(xiàn)值包括以公允價值為計量目的的現(xiàn)值和以特定個體價值為計量目的的現(xiàn)值。FASB的上述說法已經(jīng)被一些研究成果所修正。Scott和謝詩芬認(rèn)為，對于短期應(yīng)收應(yīng)付款項目，由于其貨幣的時間價值可以忽略不計，故可變現(xiàn)凈值可以近似地代表這些項目的公允價值。而特定個體價值的現(xiàn)值與公允價值概念是沖突的，的確應(yīng)該排除在公允價值之外。綜上所述，公允價值涵蓋下列計量屬性：歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價、可變現(xiàn)凈值（短期）、現(xiàn)值（以公允價值為計量目的）。
FASB于2006年9月正式頒布了《公允價值計量屬性》，但是作為單獨的計量屬性，它的出臺將對國際財務(wù)會計理論和實務(wù)界將產(chǎn)生深遠影響，對推動財務(wù)會計計量的改革和發(fā)展有重要作用。首先，對公允價值定義進行了修訂，認(rèn)為公允價值是一種交易價格、有序交易中的脫手價值，同時該定義還強調(diào)了主市場和最有利市場在公允價值確定中的作用。其次，對公允價值計量的目的進行闡述：在非實際交易情況下，對資產(chǎn)或負(fù)債的交換價格進行估計（對負(fù)債的公允價值估計要考慮企業(yè)的信用等級)，這種估計是參照當(dāng)前模擬市場交易信息確定的。另外，還將公允價值根據(jù)其估價所依據(jù)的信息不同分為三個等級，建立了公允價值估價的層級(FairValueHierarchy)。FASB要求企業(yè)最大限度地依據(jù)活躍市場信息，最小限度地參照企業(yè)自己的判斷。估價層級系統(tǒng)對減少企業(yè)操縱，增強報告信息的可靠性具有重要意義。最后，還提出了估價前提(ValuationPremise)理論，認(rèn)為“持續(xù)經(jīng)營”(Going2concern)和“在用”(In-use)是公允價值估價的一般前提。估價前提對推動資產(chǎn)的公允價值更接近其真實價值具有重要意義。
三、對我國的啟示及對策
通過以上認(rèn)識，筆者認(rèn)為SFASNO.157的正式將對公允價值會計理論研究和實際運用具有非常重要的意義，同時它也在增強信息質(zhì)量的可靠性、縮小企業(yè)利潤操縱的空間、提高報告信息的相關(guān)性、可比性等方面有了重大突破。主要表現(xiàn)在：首次明確提出了公允價值計量的目標(biāo)；對公允價值的定義做出了合理的修訂；建立了公允價值計量的評估等級系統(tǒng)，包括對估價技術(shù)及參照信息的詳細(xì)規(guī)范；建立了公允價值計量披露等級系統(tǒng)等。
鑒于以上認(rèn)識，筆者認(rèn)為我國會計準(zhǔn)則應(yīng)積極與國際接軌，特別是美國財務(wù)會計準(zhǔn)則，雖然我國新企業(yè)會計準(zhǔn)則已將公允價值納入規(guī)范體系，但是在很多地方也存在不足，應(yīng)借鑒SFASNO.157的經(jīng)驗，主要從以下兩個方面著手：
（一）借鑒FASB公允價值計量準(zhǔn)則的制定模式
美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FinancialAccountingStandardsBoard,FASB)在為期兩年多的時間里，召開了2O多次會議進行討論研究，在科學(xué)論證的基礎(chǔ)上，于2004年6月23日了“公允價值計量”（FairValueMeasurements）征求意見稿，并在之后經(jīng)過十幾次會議討論，又于2005年11月21日正式向外界“公允價值計量公告工作草案”（FairValueMeasurementsStatementworkingDraft），并最終于2006年9月正式了美國財務(wù)會計準(zhǔn)則第157號(StatementofFinancialAccountingStandards,SFASNO.157)——公允價值計量；同時，還制訂了詳實的計量指南對其進行補充和說明。無論在制定的程序上，還是在時間的安排上等，F(xiàn)ASB對SFASNO.157的出臺都作了較為詳實的計劃。因此，我國會計準(zhǔn)則要真正實現(xiàn)與國際趨同，必須要在制定的模式上與國際趨同，特別是與會計理論與實物發(fā)達的美國趨同。如成立由專家和實物界人士組成的專業(yè)委員會制定公允價值計量準(zhǔn)則，將公允價值的定義、應(yīng)用、確認(rèn)、估值技術(shù)和披露等層面可以簡略地規(guī)范，待在應(yīng)用指南中對其予以具體地補充與說明，如具體在什么情況下，應(yīng)該采用何種估值技術(shù)及參照信息應(yīng)進行詳細(xì)討論等。
（二）參考FASB公允價值計量準(zhǔn)則的框架體系
FASB的公允價值計量準(zhǔn)則（SFASNO.157）提供了一個統(tǒng)一指導(dǎo)公允價值計量的理論框架（Framework），闡明了公允價值計量的確認(rèn)、目標(biāo)、范圍、計量、披露、生效期及過渡期等，并對公允價值的定義、資產(chǎn)、負(fù)債及其運用、主市場或最有利市場、初始確認(rèn)和后續(xù)確認(rèn)、估價技術(shù)（ValuationTechnique）、估價技術(shù)參數(shù)（ValuationTechniqueinputs）、公允價值等級（FairValueHierarchy）做了詳細(xì)的規(guī)范，為實現(xiàn)公允價值計量進行了較為全面、清晰的闡述。我國可以借鑒FASB的經(jīng)驗，對于公允價值計量準(zhǔn)則的制定，不盡要經(jīng)過理論界嚴(yán)密地邏輯論證，而且更要積極聽取實物界的意見和建議。不盡要對公允價值定義、目標(biāo)、確認(rèn)與計量范圍等要進行規(guī)范，而且更要在技術(shù)層面上，如估價技術(shù)、參數(shù)信息、公允價值等級和披露制度等進行更為詳實的規(guī)范。
（三）積極地建立一個與公允價值計量相適應(yīng)的市場經(jīng)濟環(huán)境
美國之所以能夠單獨以公允價值作為計量屬性，源于美國有著發(fā)達的資本市場和完善的制度規(guī)范。金融工具及衍生金融工具地不斷涌現(xiàn)，以及對信息相關(guān)性的關(guān)注，公允價值計量的要求日益高漲，因此各界對美國會計理論界公允價值的研究不斷提出新的要求，由此而誕生了美國財務(wù)會計準(zhǔn)則第157號(StatementofFinancialAccountingStandards,SFASNO.157)——公允價值計量。但是，在我國現(xiàn)階段資本市場不完善，制度規(guī)范不健全，信息不透名等等嚴(yán)重影響了我國公允價值計量的“公允性”，因此，要在我國要建立公允價值計量屬性必須要從完善產(chǎn)權(quán)資本市場，健全制度規(guī)范入手，建立健全專業(yè)評估機構(gòu)，加強市場監(jiān)管等等，從而阻斷利用公允價值計量來操縱企業(yè)利潤，粉飾財務(wù)信息的后路。
（四）正視SFASNO.157，結(jié)合自身，具體問題具體對待
公允價值的特征范文第3篇
(一)問題設(shè)計基于公允價值的理論基礎(chǔ)和應(yīng)用基礎(chǔ)在我國相對較為匱乏的現(xiàn)實狀況，筆者將調(diào)研問題分為三大類，即：在短時間內(nèi)引入公允價值，企業(yè)會計人員對公允價值的內(nèi)涵的認(rèn)識是否充分；對公允價值和歷史成本二者的可靠性、相關(guān)性認(rèn)識是否得當(dāng)；公允價值在企業(yè)會計處理過程中應(yīng)用是否廣泛。
(二)問卷發(fā)放與回收問卷發(fā)放針對企業(yè)為京、津、冀三地國有企業(yè)(包括上市公司和非上市公司)，問卷發(fā)放時間為2008年初，歷時三個月，問卷發(fā)放與回收情況見表1。
(三)被調(diào)查者狀況被調(diào)查者主要針對上述企業(yè)的財務(wù)會計人員，被調(diào)查者的具體狀況見表2。
(四)問卷數(shù)據(jù)處理方法本問卷數(shù)據(jù)處理方法使用了SPSS和EXCEL軟件，主要采用百分比統(tǒng)計、頻數(shù)統(tǒng)計方法。
二、公允價值在企業(yè)應(yīng)用情況的調(diào)研結(jié)果
(一)公允價值計量屬性在企業(yè)應(yīng)用情況及影響因素自新會計準(zhǔn)則在我國開始應(yīng)用，公允價值計量屬性在企業(yè)中的應(yīng)用情況具體見表3。
從表3中可知，目前公允價值在企業(yè)應(yīng)用范圍非常小，只有3.43％的企業(yè)運用表內(nèi)采用的方式，而且根據(jù)筆者進一步調(diào)查，這些企業(yè)大多只對金融資產(chǎn)、金融負(fù)債、衍生金融工具、投資性房地產(chǎn)等采用公允價值計量模式，這與發(fā)達國家采用公允價值計量的規(guī)模相差甚遠。同時這也違背新會計準(zhǔn)則追求會計信息高相關(guān)性的初衷。
對公允價值計量模式在我國應(yīng)用不足的情況，筆者對其影響因素進行了詳細(xì)調(diào)查，結(jié)果見表4。值的可靠性存在顧慮；其次增加信息成本也是影響公允價值應(yīng)用的又一個原因；另外，對會計人員素質(zhì)有更高要求和對企業(yè)業(yè)績造成影響也會影響到公允價值應(yīng)用。此外還有其他原因，但其中大多數(shù)被調(diào)查者都認(rèn)為公允價值計量操作上存在困難。
(二)企業(yè)財務(wù)會計人員對公允價值內(nèi)涵的理解接受新事物的關(guān)鍵，在于人們對其的理解程度，否則難談接受。公允價值計量屬性的應(yīng)用同樣遵循這個道理。從樣本企業(yè)財務(wù)會計人員對公允價值內(nèi)涵的理解程度的調(diào)研來看，98％的人都能準(zhǔn)確選出關(guān)于公允價值定義基本要點，即交易是公平、自愿的，交易雙方是熟悉情況的。這說明通過學(xué)習(xí)，會計人員對公允價值的定義已經(jīng)能準(zhǔn)確把握。另外2％，不是不理解公允價值，只是個人理解上存在差異。
然而，通過進一步調(diào)研，發(fā)現(xiàn)在公允價值內(nèi)涵的理解上仍存在一些問題，具體見表5。
從表5可知，財務(wù)會計人員雖然對公允價值的定義能夠準(zhǔn)確表達，但對歷史成本和公允價值二者實質(zhì)的區(qū)別還沒有掌握。68.92％選擇了可靠性和相關(guān)性上的區(qū)別，說明許多財務(wù)會計人員受傳統(tǒng)概念影響較深，認(rèn)為公允價值計量提供的會計信息可靠性比較弱，而相關(guān)性比較強，歷史成本正好與之相反。
此外，對于公允價值是脫手價格還是入賬價格的調(diào)查顯示：對于資產(chǎn)的公允價值，59.71％的被調(diào)查者選擇入賬價格，而40.29％選擇脫手價格；而對于負(fù)債的公允價值，89.50％的人選擇脫手價格。從這一點可以看出，由于新會計準(zhǔn)則關(guān)于公允價值的定義，沒有明確規(guī)定資產(chǎn)的公允價值是脫手價格還是入賬價格，造成很多會計人員在這方面存在困惑。
三、基于BP神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)的公允價值有用性評述
(一)可靠性與相關(guān)性關(guān)系調(diào)查基于我國經(jīng)濟發(fā)展的實際情況，筆者對會計信息兩大質(zhì)量特征主導(dǎo)地位做了調(diào)研。其中：認(rèn)為相關(guān)性重于可靠性的10人；認(rèn)為可靠性重于相關(guān)性的79人；認(rèn)為二者并重的27人；其他7人。具體見表6。結(jié)果表明，企業(yè)財務(wù)會計人員在會計信息質(zhì)量相關(guān)性與可靠性特征的排序問題上更傾向于可靠性重于相關(guān)性。應(yīng)當(dāng)說，這一結(jié)果與我國現(xiàn)實國情是基本相符的，但其廣泛爭議的存在也是事實。筆者借助BP神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)算法對造成這種爭議的原因做了進一步分析。
(二)公允價值計量的會計信息有用性評價會計信息具有的兩大質(zhì)量特征就是相關(guān)性與可靠性。與可靠性相關(guān)的次級信息質(zhì)量特征是如實反映、可驗證性和中立性；與相關(guān)性相關(guān)的次級信息質(zhì)量特征是及時性、反饋價值和預(yù)測價值。公允價值計量的會計信息有用性，即由這六個基本指標(biāo)決定。根據(jù)上述評價會計信息有用性的六個指標(biāo)，可設(shè)計公允價值計量的會計信息有用性評價表，見表7。
依據(jù)選定的評價指標(biāo)設(shè)計調(diào)查表，根據(jù)問卷由財會人員對公允價值計量的會計信息有用性進行評價，從123份有效樣本中隨機抽取60份樣本作為此次分析的數(shù)據(jù)來源。隨機抽查得到的數(shù)據(jù)見，表8。
將各指標(biāo)分為四個評語等級，即很好、好、一般、差，最高分為1分，最低分為0分，根據(jù)經(jīng)驗分別以0.9、0.7、0.5作為分界線，將各指標(biāo)評價分為四個區(qū)間，從而建立公允價值計量的會計信息有用性評價標(biāo)準(zhǔn)。見表9。
由于公允價值計量的會計信息有用性評價沒有歷史數(shù)據(jù)可供參考，且若僅憑專家判斷受主觀因素影響較大，為了使訓(xùn)練后的BP網(wǎng)絡(luò)具有良好的適應(yīng)能力，以公允價值計量的會計信息有用性評價標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)，在各個參數(shù)的各級標(biāo)準(zhǔn)范圍內(nèi)分別生成2個樣本，共7個樣本作為學(xué)習(xí)樣本訓(xùn)練，即從公允價值計量的會計信息有用性評價標(biāo)準(zhǔn)中分別取各區(qū)間的邊界值和中間值作為學(xué)習(xí)樣本，因其結(jié)果是可以確定的，故期望輸出也可確定出來，從而建立的BP網(wǎng)絡(luò)訓(xùn)練樣本具有代表性，見表10。
提供有用會計信息的公允價值計量屬性的BP神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)模型中，輸入層神經(jīng)元個數(shù)由公允價值計量的會計信息有用性評價指標(biāo)體系指標(biāo)層規(guī)定的指標(biāo)個數(shù)確定，輸入層神經(jīng)元個數(shù)本質(zhì)上反映公允價值有用性的各評價指標(biāo)水平的因子個數(shù)，因而公允價值計量的會計信息有用性評價模型確定的輸入層神經(jīng)元個數(shù)為6。評價模型的輸出層神經(jīng)元個數(shù)則由輸出目標(biāo)決定，模型期望輸出為高、較高、一般和低，所以輸出層神經(jīng)元的個數(shù)為4。隱含層采用一層即可滿足需要，同時經(jīng)過多次模擬學(xué)習(xí)訓(xùn)練，發(fā)現(xiàn)本模型的隱含層神經(jīng)元個數(shù)為25，訓(xùn)練次數(shù)為3000次，訓(xùn)練目標(biāo)為0.0005，學(xué)習(xí)速率為0.005時比較合適。
公允價值的特征范文第4篇
一、會計計量內(nèi)涵與公允價值概念
會計計量的關(guān)鍵在于計量屬性的選擇，而在目前所采用的多種計量屬性中，爭議最多的是公允價值。
(一)會計計量的內(nèi)涵美國心理學(xué)家史蒂芬斯曾在1946年對計量下過一個被廣為認(rèn)可的定義：計量就是根據(jù)特定規(guī)則把數(shù)額分配給物體或事項。而“會計計量是指為了在資產(chǎn)負(fù)債表和損益表中確認(rèn)和計列有關(guān)財務(wù)報表的要素而確定其貨幣金額的過程”(湯云為、錢逢勝，1997)。通常認(rèn)為會計計量是由計量單位與計量屬性兩方面內(nèi)容構(gòu)成的，它們之間的不同組合形成了不同的會計計量模式。對會計計量單位存在兩種選擇，一是名義貨幣單位，二是一般購買力貨幣單位?？紤]到成本與效益的比較問題，名義貨幣單位一直是現(xiàn)行會計實務(wù)普遍推崇的計量單位。只有在嚴(yán)重的通貨膨脹或通貨緊縮的時期，才會以一般購買力貨幣取代名義貨幣作為計量單位，因此，會計計量的關(guān)鍵實際上在于計量屬性的選擇。計量屬性是指被計量對象的特性或外在表現(xiàn)形式，即被計量對象予以數(shù)量化的特征或方面。在現(xiàn)實的經(jīng)濟生活中，對經(jīng)濟交易或事項可以從不同的角度予以量化，從而得到不同的計量結(jié)果，即計量屬性的不同選擇可以使相同的計量對象表現(xiàn)為不同的貨幣數(shù)額。
(二)公允價值的概念對公允價值概念的研究和認(rèn)識是隨著公允價值應(yīng)用的日漸廣泛而不斷深入的。各國的準(zhǔn)則制定機構(gòu)對公允價值都給出了各自的定義，比較有代表性的有：國際會計準(zhǔn)則委員會(IASC)在1995年頒布的IAS NO.32《金融工具：披露和列報》中將公允價值定義為：“在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿的基礎(chǔ)上，進行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~。”IASC雖然在IAS NO.16、IAS NO.17、IAS NO.18、IAS NO.40、IAS NO.41等多個會計準(zhǔn)則中都有對公允價值的定義，在表述上除了有的準(zhǔn)則有一些細(xì)微的差異外，基本上與IAS NO.32的表述一致。金融工具準(zhǔn)則制定聯(lián)合工作組(JWC)在2000年2月的《準(zhǔn)則草案和結(jié)論依據(jù)――金融工具及類似項目的會計處理》中，認(rèn)為公允價值是“在計量日，由正常的商業(yè)考慮推動的，按照公平交易為出售一項資產(chǎn)收到的或解除一項負(fù)債時企業(yè)應(yīng)付出的價格的估計?！盝WC的這個定義與1ASC在IAS NO.32及其他一些會計準(zhǔn)則中所下的定義相比，有一些不同：一是用“在計量日”字眼，突出了公允價值計量的現(xiàn)時性；二是認(rèn)為公允價值是一種脫手價格。
在公允價值的不同發(fā)展階段，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)在公認(rèn)會計準(zhǔn)則中對公允價值的表述均有所不同。其中較具代表性的公允價值定義主要有：2000年在SFAC NO.7《在會計計量中使用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值》中將公允價值定義為：“在自愿各方之間進行的現(xiàn)行交易(即非被迫或清算交易)中，購買(或發(fā)生)或出售(或清償)資產(chǎn)(或負(fù)債)的金額。”FASB在2006年的SFAS NO.157《公允價值計量》中對公允價值進行了重新定義，認(rèn)為公允價值是“計量日市場參與者之間有序交易中，銷售資產(chǎn)所收到的或轉(zhuǎn)讓負(fù)債所付出的價格”。這一定義引入了一些不同于以往定義的新名詞如市場參與者、有序交易等。FASB認(rèn)為公允價值是基于市場參與者角度而不是基于特定主體角度對銷售資產(chǎn)所收到的或轉(zhuǎn)讓負(fù)債所付出的價格的一種估計。與以往定義不同，該定義還特別強調(diào)了主市場和最有利市場在公允價值確定中的作用。由于資產(chǎn)或負(fù)債可能會存在多個交易市場，因此，明確公允價值確定應(yīng)依據(jù)哪個市場的交易價格十分必要。
SFAS NO.157規(guī)定：公允價值計量假設(shè)出售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)讓負(fù)債的交易發(fā)生在資產(chǎn)或負(fù)債的主市場，在缺乏主市場情況下，則假設(shè)發(fā)生在最有利的市場。主市場是指報告主體將銷售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移負(fù)債的市場，在該市場中，資產(chǎn)或負(fù)債的活動數(shù)量最大，同時活動水平最高。最有利市場是指在考慮了各自市場的交易成本的情況下，報告?zhèn)€體在該市場出售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移負(fù)債能最大化從資產(chǎn)出售中收到的金額或最小化因轉(zhuǎn)讓負(fù)債而支付的金額。主市場(或最有利市場)都應(yīng)該從報告主體角度來考慮，因此，允許從事不同活動的報告主體之間存在差異。如果資產(chǎn)或負(fù)債存在著主市場，則公允價值計量應(yīng)該代表在該市場上的價格(無論該價格是直接可觀察的還是需要使用估計技術(shù)來確定的)。用來劑量資產(chǎn)或負(fù)債公允價值的主市場(或最有利市場)的價值不應(yīng)因交易成本而調(diào)整。交易成本不是資產(chǎn)或負(fù)債的屬性，它們只與特定交易相關(guān)，視報告主體的交易方式不同而不同。當(dāng)位置是資產(chǎn)或債務(wù)的一種屬性時，主市場中資產(chǎn)或債務(wù)的價格應(yīng)包括運輸成本。所謂有序交易，F(xiàn)ASB認(rèn)為是指涉及到有關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的市場活動是司空見慣的交易；在早于公允價值計量日將有關(guān)交易信息公布于市場；它不是一項被迫交易(如面臨清算或虧本銷售)(SFAS NO.157，2006)。與SFAC NO.7中的定義不同，F(xiàn)ASB在SFAS NO.157中對公允價值的界定更為具體，明確將其定位于脫手價格(exit price)。FASB認(rèn)為，脫手價格為與資產(chǎn)相關(guān)的未來現(xiàn)金流入以及與負(fù)債相關(guān)的未來現(xiàn)金流出的市場估計提供了一個直接的估量，因此是形成公允價值計價基礎(chǔ)的價格，而且它與FASB在SFAC NO.6《財務(wù)報表要素》中對資產(chǎn)和負(fù)債的定義是相一致的。
2006年11月IASB了《公允價值計量日》項目的討論稿，該討論稿以FASB的SFAS 157《公允價值計量》為基礎(chǔ)，明確了IAsB對157號中相關(guān)規(guī)定的初步觀點，確認(rèn)了157號以及美國會議準(zhǔn)則在公允價值計量方面與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的差異。就公允價值定義而言，IASB認(rèn)為SFAS 157與IFRSS之間主要存在三方面的差異：(1)sFAS 157明確公允價值是一種脫手價格，而IFRSS中的定義既未明確是脫手價格也未明確是投入價格(entry pnce)。(2)sFAS157定義明確主體是市場參與者，而IFRSS中的定義則涉及的是公平交易中熟悉情況的、自愿的當(dāng)事人。(3)關(guān)于負(fù)債公允價值的計量，SFAS 157認(rèn)為是指在計量日負(fù)債被轉(zhuǎn)移給市場參與者的價格，
所謂負(fù)債轉(zhuǎn)移是指負(fù)債繼續(xù)，并沒有被清償。而在IFRSS中則認(rèn)為負(fù)債的公允價值是指熟悉情況的自愿的當(dāng)事人在公平交易中清償債務(wù)的金額。針對上述差異，IASB在《公允價值計量》討論稿中發(fā)表了初步觀點，并就初步觀點征求意見。對于用脫手價格計量公允價值，大部分1ASB成員認(rèn)為與IASB《財務(wù)報表列報的框架》中資產(chǎn)與負(fù)債的定義相一致，是對公允價值的恰當(dāng)表述。而對于市場參與者，IASB認(rèn)為其與現(xiàn)行的IFRS中的關(guān)于公平交易中熟悉情況的自愿當(dāng)事人的概念內(nèi)涵一致，但“市場參與者”更清楚地表達了以市場為基礎(chǔ)的公允價值計量目標(biāo)。而對于負(fù)債公允價值計量，IASB認(rèn)為“轉(zhuǎn)移(transter)”一詞比“清償(settement)”能更為準(zhǔn)確地描述IFRS中公允價值計量目標(biāo)。由此可見，IAsB對FAsB在sFAS 157中公允價值定義初步持贊同意見，顯示出比較明顯的趨同意向。
我國準(zhǔn)則制訂機構(gòu)在2006年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》中認(rèn)為公允價值是“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~”?？梢?，我國公允價值定義基本上借鑒了IASB在現(xiàn)行IFRS中普遍采用的定義，但與FASB和IASB對公允價值定義的最新規(guī)定或意向存在差距，沒有明確計量時態(tài)，內(nèi)涵也不夠清晰，尚待進一步完善，以便為公允價值的正確應(yīng)用奠定堅實基礎(chǔ)。
二、公允價值的特征
通過對上述公允價值定義的分析，可以發(fā)現(xiàn)公允價值具有如下特征：
(一)公允性公允性是公允價值最基本的特征，該特征首先源自于公允價值形成的重要前提一“公平交易”(或“有序交易”)，IASB和JWC都在其定義中強調(diào)了“公平交易”是取得公允價值的必要條件，公平交易是指在不存在特別或特殊關(guān)系(該關(guān)系可使交易價格不具市場狀況特征)的當(dāng)事人之間進行的交易。該交易假定是在非關(guān)聯(lián)方之間進行的，各方獨立地發(fā)生行為。而FASB強調(diào)的是“有序交易”，雖然在措詞上有所不同，但內(nèi)涵基本相同。其次，該特征還源于公允價值定義對交易主體的規(guī)定，即必須是“熟悉情況的、自愿的當(dāng)事人”或“市場參與者”?！笆煜で闆r”是指自愿的購買者和自愿的銷售者雙方都對被計量項目的性質(zhì)和特征、其實際和潛在的用途以及資產(chǎn)負(fù)債表日的市場狀況適度熟悉?！白栽傅馁徺I者”是指自愿而不是被迫購買。該購買者既不過分急于也不準(zhǔn)備按任意價格購買。假定的購買者不會支付高于熟悉情況的自愿的購買者及銷售者構(gòu)成的市場所要求的價格?！白栽傅匿N售者”不是一個急于出手，也不是一個準(zhǔn)備接受任何價格的被迫的銷售者，更不是一個抱著固定價格不放，而不理性考慮當(dāng)前市場狀況的銷售者。“市場參與者”是指獨立于報告主體，熟悉市場情況，有能力并自愿交易的主市場中的買者和賣者(1ASB，2000)。因此，公允價值定義對交易性質(zhì)和主體的限定有效地保證了計量結(jié)果的公允性。
(二)現(xiàn)時動態(tài)性FASB和JWC在其定義中都考慮了公允價值計量時態(tài)的現(xiàn)時性，都使用了“計量日”這一術(shù)語來表述。而IASB雖然未在現(xiàn)行IFRS的定義中明確這一點，但在其修訂的IAS No.39《金融工具：確認(rèn)與計量》(2004)實施指南中規(guī)范公允價值計量時指出：公允價值中“使用估價技術(shù)的目標(biāo)是確定計量日出于正常商業(yè)考慮所進行的公平交易中的交易價格”。這說明IASC也認(rèn)同公允價值計價的現(xiàn)時性。由于在每個計量日，被計量資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值并非靜止不變，而是會隨著市場和環(huán)境的變化而變動，從而使公允價值具有動態(tài)的計量特征。通過運用公允價值在每一計量日對報告主體的資產(chǎn)或負(fù)債等被計量項目的計量，能夠動態(tài)地、及時地反映報告主體在各個計量日資產(chǎn)或負(fù)債的真實價值及其價值變動對企業(yè)業(yè)績帶來的影響，提高會計信息的決策有用性。
(三)估計性JWC定義中明確指出公允價值是計量日的一種“價格估計”，即在初始計量無法取得歷史成本或在對資產(chǎn)和負(fù)債進行后續(xù)計量時，公允價值均不是實際發(fā)生的交易價格，而是熟悉情況、自愿的當(dāng)事人基于市場信息對被計量的資產(chǎn)或負(fù)債價值作出的估計。IASB和FASB雖然在其所下的定義中未出現(xiàn)“價格估計”的字眼，但從其在WRS、IAS、SFAS及SFAC中所推薦的各種獲取公允價值的技術(shù)來看，許多因素都要有賴于判斷和估計。因此，估計性是公允價值的一大特征。
公允價值的公允性和現(xiàn)時動態(tài)性的優(yōu)勢使公允價值計量屬性在理論上被廣為推崇，發(fā)展成為僅次于歷史成本的最重要的計量屬性。公允價值的估計性特征則使其在實務(wù)應(yīng)用中困難重重，人們對公允價值計量屬性的可靠性的質(zhì)疑就來自于公允價值估計性的特征。因此，如何使公允價值這種計量屬性在應(yīng)用時揚長避短，充分發(fā)揮其計量的公允性和動態(tài)現(xiàn)時性優(yōu)勢，抑制其由于需要估計而可能引發(fā)的隨意性和人為操縱的缺陷，確保計量結(jié)果的可靠性成為各國公允價值研究中要著重解決的問題。
三、公允價值與計量屬性的關(guān)系
FASB在其SFAC No.5《企業(yè)財務(wù)報表的確認(rèn)與計量》中列舉了實務(wù)中的五種計量屬性：歷史成本(歷史收入)、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價、可變現(xiàn)凈值和未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。IASB在其1989年的《編報財務(wù)報表的框架》中也列舉了四種計量屬性：歷史成本、現(xiàn)行成本、可變現(xiàn)價值和現(xiàn)值。對于公允價值與上述幾種計量屬性之間的關(guān)系，是我國會計學(xué)術(shù)界有關(guān)公允價值研究中最具爭議性的問題。目前主要存在兩種不同的觀點：第一種觀念認(rèn)為“公允價值本身不是一種計量屬性，而是一個檢驗尺度”(石本仁、賴紅寧，2001)。第二種觀點認(rèn)為“公允價值是一種全新的復(fù)合會計計量屬性，它并非特指一種計量屬性，而可以表現(xiàn)為多種形式”(謝詩芬，2004；常勛)。
我國會計準(zhǔn)則制訂機構(gòu)對公允價值與其他計量屬性之間的關(guān)系也有闡述。財政部在2000年修訂的《企業(yè)會計準(zhǔn)則――投資》解釋中認(rèn)為，“公允價值可以表現(xiàn)為多種形式，如可實現(xiàn)凈值、重置成本、現(xiàn)行市場價值、評估價值等”，似乎認(rèn)可了公允價值是一種包羅各種計量屬性(除歷史成本之外)的復(fù)合計量屬性。而在2006年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》中，則將公允價值作為與歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值等計量屬性相并列的獨立的計量屬性來定位，但未將公允價值與其他計量屬性之間的關(guān)系予以闡述。
上述的第一種觀點實際上是將公允價值與“公允列報”、“真實與公允”等財務(wù)會計的總體要求或標(biāo)準(zhǔn)混同起來了，從公允價值定義的介紹，可以發(fā)現(xiàn)公允價值定義符合FASB對計量屬性的定義，即“被計量對象要予以數(shù)量化或計量的特征或方面”。而認(rèn)為公允價值是一種組合計量屬性，實質(zhì)上也是把公允價值作為一種評判標(biāo)準(zhǔn)來看待。公允價值既不是一種組合計量屬性，也不是一種評判標(biāo)準(zhǔn)，而是獨立于歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價等計量屬性的一種新的、單獨存在的計量屬性，公允價值的本質(zhì)是被計量項目的內(nèi)在客觀價值。這一結(jié)論來自于對FASB《公允價值計量》準(zhǔn)則中公允
價值的定義及FASB和IASB等對公允價值獲取方法的分析。公允價值與其他計量屬性之間雖不乏聯(lián)系但也存在較大的差別。
(一)公允價值與歷史成本按照FASB在SFAC No.5中的定義，歷史成本是為取得的一項資產(chǎn)所付出的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物的金額，通常在取得之后按攤銷額或其他分配方式調(diào)整。歷史成本與公允價值既有聯(lián)系又有區(qū)別，具體表現(xiàn)為：(1)歷史成本是以實際發(fā)生的交易為基礎(chǔ)并從企業(yè)投入價值角度來進行計量，是由現(xiàn)實交易產(chǎn)生的實際交換價格；而公允價值在大多數(shù)情況下并無實際交易存在，而是基于假想交易并站在市場參與者角度來計量，表現(xiàn)為一種虛擬的估計價格。(2)歷史成本計量屬性通?；谶^去時點，只能用于初始計量并供以后各期進行攤銷和分配，歷史成本在不同會計期間的變化只是已知數(shù)的攤銷與分配，不存在后續(xù)計量問題，是一種靜態(tài)的計量屬性。而公允價值則基于現(xiàn)在或計量日時點，既可用于初始計量，也可用于后續(xù)時期的再計量，是一種動態(tài)的計量屬性。立足現(xiàn)實是公允價值與歷史成本計量屬性的一個主要區(qū)別。
(二)公允價值與現(xiàn)行成本現(xiàn)行成本是指如果現(xiàn)時取得相同的資產(chǎn)或與其相當(dāng)?shù)馁Y產(chǎn)將會支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物。公允價值與現(xiàn)行成本的聯(lián)系主要表現(xiàn)在：就計量時點而言，兩者是相同的，都是基于現(xiàn)在或計量日時點，而且兩者都不是以實際發(fā)生的交易為基礎(chǔ)。兩者的區(qū)別在于現(xiàn)行成本是強調(diào)站在某企業(yè)主體角度的投人價值，而公允價值則是強調(diào)站在獨立于企業(yè)主體的市場參與者角度的脫手價格。
(三)公允價值與現(xiàn)行市價現(xiàn)行市價是指在正常清理過程中，出售一項資產(chǎn)所能獲得的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物。公允價值與現(xiàn)行市價的聯(lián)系主要表現(xiàn)為：就計量時點而言，兩者是相同的，都是基于現(xiàn)行或計量日時點，而且兩者都不是以實際發(fā)生的交易為基礎(chǔ)的，都表現(xiàn)為一種脫手價格。兩者的區(qū)別主要在于：作為公允價值計量層級體系的第一層級的市價往往強調(diào)需具備兩個條件，即活躍市場和公平交易。而現(xiàn)行市價計量屬性并未強調(diào)公平交易和活躍市場。當(dāng)存在不止一個市場價格時，公允價值計量屬性強調(diào)應(yīng)選取對計量對象本身而言最有利的價格，而現(xiàn)時市價未強調(diào)這一點；現(xiàn)行市價計量屬性完全依賴于可觀察的市場價格，故難以對無形資產(chǎn)、專用設(shè)備等無現(xiàn)行市價的資產(chǎn)進行計量，而FASB和IIASB都規(guī)定公允價格計量屬性在不能獲取可觀察的市場價格時，還可基于可得到的最佳信息運用現(xiàn)值技術(shù)等手段進行估計確定；公允價值計量假設(shè)出售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)讓負(fù)債的交易發(fā)生在資產(chǎn)或負(fù)債的主市場，在缺乏主市場情況下，則假設(shè)發(fā)生在最有利市場。而現(xiàn)行市場則不強調(diào)這一點。
(四)公允價值與可變現(xiàn)凈值可變現(xiàn)凈值是指在正規(guī)的業(yè)務(wù)中，一項資產(chǎn)可望換得的、未經(jīng)貼現(xiàn)的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物扣除轉(zhuǎn)換時倘若發(fā)生的直接成本。可變現(xiàn)凈值是未折現(xiàn)的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物，沒有考慮貨幣的時間價值，按可變現(xiàn)凈值計量，未來收回的現(xiàn)金與現(xiàn)在收回的現(xiàn)金是等價的，這一計量不可能得到市場參與者的承認(rèn)和接受，因此，可變現(xiàn)凈值不能代表公允價值。但若時間較短且物價穩(wěn)定，對于短期應(yīng)收應(yīng)付項目，由于其貨幣時間價值可忽略不計，故其可變現(xiàn)凈值可以近似地代表這些項目的公允價值?？勺儸F(xiàn)凈值與公允價值的另一個區(qū)別在于：可變現(xiàn)凈值是扣除了預(yù)計變現(xiàn)過程中的直接成本后的凈值，而作為公允價值的市價則一般不涉及對交易成本(如運費、安裝費等)的調(diào)整。
(五)公允價值與未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值是指在正規(guī)的業(yè)務(wù)中，一項資產(chǎn)可望換得的未來現(xiàn)金流入量現(xiàn)值或貼現(xiàn)值，減去為取得流入量所需的現(xiàn)金流出量現(xiàn)值；或在正規(guī)的業(yè)務(wù)中，為清償一筆債務(wù)可望需要發(fā)生的未來現(xiàn)金流出量現(xiàn)值或貼現(xiàn)值。從嚴(yán)格意義上來講，現(xiàn)值并不是一項獨立的計量屬性，現(xiàn)值只是任何一種現(xiàn)金流量同利率的結(jié)合，是一種可以達到某種計量屬性的手段和技術(shù)?，F(xiàn)值可以站在特定個體角度來估計，也可站在市場參與者角度來估計，站在特定個體角度所估計的現(xiàn)值通常稱之為特定個體價值或使用價值。由于特定個體(企業(yè)或個人)相對于其他市場參與者常常具有特定的比較優(yōu)勢或比較劣勢，這種比較優(yōu)勢或劣勢的存在會導(dǎo)致企業(yè)管理當(dāng)局對未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的最優(yōu)估計與眾多市場參與者估計的公允價值存在差異。雖然特定個體的估計有可能會有更加豐富的信息，但無論特定個體的期望如何，市場卻始終是資產(chǎn)或負(fù)債公允價值的決定者。公允價值本質(zhì)上是一種基于市場信息的評價，是市場而不是其他特定個體對資產(chǎn)或負(fù)債價值的認(rèn)定。因此，站在特定個體角度估計的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)金不是公允價值，只有站在市場參與者角度估計的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)金才是公允價值。從實務(wù)操作的角度看，企業(yè)在會計計量中使用現(xiàn)金流量時通常并不清楚其他市場參與者評估該資產(chǎn)或負(fù)債所使用的假設(shè)。在這種情況下，只要沒有相反的證據(jù)表明其他市場參與者會采用相反的假設(shè)，那么采用企業(yè)自己對未來現(xiàn)金流量的假設(shè)進行估計就與公允價值不相矛盾，但如果有這類證據(jù)存在，那么企業(yè)應(yīng)該調(diào)整自己的假設(shè)以便與市場保持一致(張為國，趙宇龍，2000)。
由以上分析可知，上述幾種計量屬性在符合一定條件下都有趨向于公允價值的可能，但并不能由此認(rèn)為公允價值是一種包含各種計量屬性的復(fù)合計量屬性。各計量屬性在計量結(jié)果上表現(xiàn)出來的有時相同，并不排斥各計量屬性在內(nèi)涵上的各自獨立性。因此，筆者認(rèn)為，公允價值是在現(xiàn)行市價和現(xiàn)值基礎(chǔ)上發(fā)展而來的一種獨立的計量屬性，是對被計量項目內(nèi)在客觀價值的一種度量。
四、公允價值的計量方法
在與公允價值相關(guān)的諸多理論問題中，如何客觀地計量公允價值一直爭議較大。通常公允價值的計量方法有市價法、類似項目法和估價技術(shù)法。在確定所計量項目的公允價值時，要從這三種方法中選擇一種，而這三種方法的采用是有一定程序的。通常情況下，首選的方法是市價法，因為一個公開的市場價格通常是最為令人接受，從而也最公允的；在沒有所計量項目的市場價格的情況下，往往采用類似項目法，通過按照一定的嚴(yán)格條件選取的類似項目的市場價格來決定聽計量項目的公允價值；而當(dāng)所計量的項目不存在或只有很少的市場價格信息，從而無法運用市價法和類似項目法時，則考慮采用估價技術(shù)法對所計量項目的公允價值做出估計。這三種方法的主觀成分是依次增加的，而應(yīng)用難度也是依次增加的。在使用這三種方法時還有很多嚴(yán)格的使用條件和應(yīng)該注意的問題。
(一)市價法市價法是在確定公允價值時最先使用的一種方法，是將資產(chǎn)和負(fù)債的市場價格作為其公允價值的方法。市場價格被認(rèn)為是對資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值最好的反映。一個公開市場上的價格，通常是公允的和可接受的，對于某些資產(chǎn)或負(fù)債而言也是容易得到的。應(yīng)用市價法應(yīng)注意以下幾點：所采用的市場價格最好是活躍市場中的交易價格。此外，應(yīng)采用相同項目、最近的市場價格作為該項目的市場價格；該市場價格最好是計量當(dāng)日的市場報價。當(dāng)找不到計量日的市場價格時，可以采用稍微提前的市場價格，但計量日與市價日之間由于時間的流逝和市場條件變化而對
公允價值產(chǎn)生的影響，應(yīng)當(dāng)可以估計。
當(dāng)存在不止一個市場價格時，應(yīng)當(dāng)選取最有利于企業(yè)的一個市場價格?！白钣欣币馕吨髽I(yè)可以得到的最高的價格，就資產(chǎn)而言，意味著更高的脫手價格，對負(fù)債而言，意味更低的清償或轉(zhuǎn)移價格。選擇最有利的市場價格決策規(guī)則是基于這樣一種假設(shè)，大多數(shù)的企業(yè)以利潤或凈資產(chǎn)最大化為目標(biāo)，在這一前提之下，企業(yè)才會盡力尋求最有利于自身的價格，通過市場買賣雙方的討價還價，各種市場力量的博弈，最終形成一個市場參與各方均可接受的價格。但“最有利”并不是對企業(yè)自身的目標(biāo)而言的。對一項資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值的計量，應(yīng)該是對該資產(chǎn)或負(fù)債本身而言最有利的價格，而不是對企業(yè)整體最有利的價格。
市場價格中存在與所計量的項目的權(quán)利與義務(wù)并不直接相關(guān)的部分，對于這一部分價格，應(yīng)予以剔除。值得注意的是，并非只有所計量項目存在相應(yīng)的市場價格，該價格就一定是所計量項目的公允價值。以下幾種情況中，不能將市場價格引用為所計量項目的公允價值：(1)決定市場價格的交易是發(fā)生在一個或多個正經(jīng)歷財務(wù)困難的企業(yè)之間的，如正處于破產(chǎn)清算的企業(yè)，被法庭強制拍賣的資產(chǎn)等。但當(dāng)市場上能夠影響某一類資產(chǎn)或負(fù)債的企業(yè)，其大部分均處于財務(wù)困難狀態(tài)中時，這時的市場價格就有可能代表了該類資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值。(2)決定市場價格的交易，是發(fā)生在關(guān)聯(lián)方企業(yè)之間的。發(fā)生在關(guān)聯(lián)方企業(yè)之間的交易顯然是有失公允的，不能代表該類資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值。(3)決定市場價格的交易，是按以前簽訂好的合同進行的，僅僅是在現(xiàn)期執(zhí)行而已。這一交易價格，是合同簽訂日的市場狀況所決定的價格，不能代表該項目現(xiàn)在的公允價值，代表的是該項目在簽訂日的公允價值。所以，這一價格不是所計量項目現(xiàn)時的公允價值。(4)決定市場價格的交易，不是一項獨立的交易，它還受到其他與之相關(guān)聯(lián)的交易的影響。(5)在存在眾所周知的影響市場價格公允性因素的情況下，所得到的市場價格不能作為公允價值。(6)決定市場價格的交易，不是一項經(jīng)常易，在計量日該交易發(fā)生的可能性非常小。這種情況下，企業(yè)往往要考慮采用一定的計價技術(shù)，但企業(yè)應(yīng)當(dāng)仔細(xì)研究采用計價技術(shù)所得到的公允價值與市場價格之間的差異，以決定是否要對所得到的公允價值進行調(diào)整。上述情況下的市場價格雖然不能作為確定公允價值的基礎(chǔ)，但可以為判斷通過其他途徑得到的公允價值的公允性提供幫助。
(二)類似項目法在所計量的項目沒有市場價格的情況下，往往采用類似項目法，通過按照一定的嚴(yán)格條件選取的類似項目的市場價格來決定所計量項目的公允價值。類似項目法是指在找不到所計量項目的市場價格的情況下的一種替代方法，是通過參考類似項目的市場價格來確定所計量項目的公允價值的一種方法。應(yīng)用類似項目法最關(guān)鍵的就是類似項目的確定。所謂的類似項目是那些與所計量的項目具有相同的現(xiàn)金流量形式的項目。
通常研究兩個項目是否相似的具體步驟如下：(1)確定所要計量的項目的期望現(xiàn)金流量。(2)選定另外一個初步認(rèn)為具有相似特征的資產(chǎn)或負(fù)債。(3)比較兩個項目的現(xiàn)金流量以確保其是相同的。(4)評價是否在一個項目中影響其價值的因素在另一個項目中同樣的全部得到了反應(yīng)，如不同的風(fēng)險水平。如果存在這樣的未被反映的因素，應(yīng)確認(rèn)該因素的影響能否被合理剔除。如果不可能被合理剔除，則這兩個項目不是相似項目。(5)判斷兩個項目的現(xiàn)金流量面對經(jīng)濟狀況變化時是否按照同樣的方式變化。如果不是，則它們不是相似項目。
在判定一個項目是所計量項目的類似項目之后。并不意味著其市場價格就成了所計量項目的公允價值或者成為該項目公允價值的參考價值，還應(yīng)該參照前述市價法應(yīng)用中應(yīng)注意的問題，以及市場價格失靈的情況做出判斷和調(diào)整。
(三)估價技術(shù)法當(dāng)所計量的項目不存在或只有很少的市場價格信息，從而無法運用市價法和類似項目法時，需要考慮采用估價技術(shù)法對所計量項目的公允價值做出估計。所謂“適當(dāng)”的估價技術(shù)，是指通過資產(chǎn)的估價技術(shù)所得到的公允價值應(yīng)當(dāng)反映企業(yè)在計量日的市場狀況下，在正常公平交易中，售出一項資產(chǎn)所能得到的金額；或通過負(fù)債的估價技術(shù)所得到的公允價值應(yīng)當(dāng)反映出企業(yè)在計量日的市場狀況下，在正常公平交易中，重新產(chǎn)生一項負(fù)債所能收到的金額，或在清償負(fù)債時所應(yīng)支付的金額。
估價技術(shù)法是公允價值計量方法中實施難度最大的一個，也是爭議最多、對公允價值計量客觀性影響最大的一個。運用估價技術(shù)法首先要明確其應(yīng)用條件?！安淮嬖诨蛑挥泻苌俚氖袌鰞r格信息的情況”是指至少存在下述情況之一的情形：一項現(xiàn)時或近期的交易是不可能或很困難的；該資產(chǎn)或負(fù)債是獨特的或非常的不尋常；雖然存在交易，但市場參與者對其交易的價格或估價技術(shù)保密。在上述情況下，就不得不考慮采用適當(dāng)?shù)墓纼r技術(shù)，來確定資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值。
公允價值的特征范文第5篇
財政部為了與國際接軌和遏制企業(yè)造假行為，于2006年頒布了新的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號――非貨幣性資產(chǎn)交換》。來規(guī)范非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理。對非貨幣性資產(chǎn)交換進行會計核算的關(guān)鍵在于：一是要根據(jù)交換中涉及補價的比例高低正確認(rèn)定是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)；二是要區(qū)分根據(jù)交易本身是否具備使用公允價值計量和滿易實質(zhì)兩個條件；三是要區(qū)分交易中有沒有收付補價，具體是收到補價還是支付補價；四是要確定是單項還是多項資產(chǎn)之間的交換，如果是多項資產(chǎn)之間的交換就需要考慮新?lián)Q入資產(chǎn)初始成本的分配計量問題。
（1）要正確核算非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)，首先就要按照非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)具備的條件對發(fā)生的業(yè)務(wù)進行正確分類。上述交易最典型的就是企業(yè)之間在進行資產(chǎn)換入換出的過程中要么不收支貨幣資金要么只收支少量的貨幣資金。少量的意思就是指因資產(chǎn)交換而支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價值的比例應(yīng)在25%以下，或者因資產(chǎn)交換而收到的貨幣性資產(chǎn)占換出資產(chǎn)公允價值的比例應(yīng)在25%以下。
（2）在進行會計處理時，要根據(jù)非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)的實際情況來區(qū)分是否確認(rèn)當(dāng)期損益。一種是確認(rèn)當(dāng)期損益的，資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)的發(fā)生屬于商業(yè)行為，滿足商業(yè)實質(zhì)特征，而且資產(chǎn)的價值計量滿足公允價值使用的條件的賬務(wù)處理，如果資產(chǎn)的賬面價值與采用公允價值計量的結(jié)果不相同，則應(yīng)視不同情況將上述不相同的產(chǎn)生的差額計入不同的損益類賬戶。另一種是不確認(rèn)當(dāng)期損益的，要么是資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)本身不屬于商業(yè)行為，不滿足商業(yè)實質(zhì)特征，要么是資產(chǎn)本身不滿足公允價值使用條件的賬務(wù)處理，或是資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)本身是因關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在而不滿足商業(yè)實質(zhì)的條件故不可以計入損益類賬戶；要么是因為從其他企業(yè)新?lián)Q進本企業(yè)的資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在時間、風(fēng)險、金額等方面與從本企業(yè)換出的資產(chǎn)相似度很高，或者是因為新?lián)Q進資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值相同等，所以不滿足商業(yè)實質(zhì)的特征，故不能計入損益類賬戶；或者是資產(chǎn)本身的價值計量部滿足公允價值使用的條件因而無法確認(rèn)兩者的差額，所以無法確認(rèn)當(dāng)期損益。
（3）在確定換入資產(chǎn)的初始成本時，關(guān)鍵還是看為取得該資產(chǎn)付出了多大代價，代價包括三部分：第一部分是先將作為換入代價的換出資產(chǎn)用公允價值進行計量；第二部分代價是在資產(chǎn)交換過程中需要交納的稅費。第三部分是補價，如果是收到補價，那表示換出資產(chǎn)的價值高于新?lián)Q入資產(chǎn)的價值，故在計量新?lián)Q入資產(chǎn)的價值時，就應(yīng)該用換出資產(chǎn)的公允價值加上因此而交納的稅費再減去收到的補價；相反，如果是支付了補價，那就應(yīng)該用換出資產(chǎn)的公允價值加上因此而交納的稅費再加上企業(yè)支付的補價。
（4）進行非貨幣性資產(chǎn)交換的賬務(wù)處理時，與貨幣易并沒有實質(zhì)性的區(qū)別，如換出資產(chǎn)是存貨時，應(yīng)按照計稅價格確認(rèn)營業(yè)收入的實現(xiàn)以及結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的營業(yè)成本，同時計算增值稅銷項稅額，換入資產(chǎn)是存貨時，照樣計算增值稅進項稅額；如換出資產(chǎn)是固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)時，也是按照處置固定資產(chǎn)來進行的賬務(wù)處理。
（5）如果在非貨幣性資產(chǎn)交換過程中如果涉及多項資產(chǎn)的交換，也要按不同情況進行賬務(wù)處理：一是滿足商業(yè)實質(zhì)特征而且資產(chǎn)具備使用公允價值的條件的多項資產(chǎn)的相互交換，應(yīng)根據(jù)換進的每一項資產(chǎn)的公允價值占換進的全部資產(chǎn)的公允價值之和的份額來對換進資產(chǎn)的成本總額合理分配，并據(jù)此確定每一項換進資產(chǎn)的初始成本。在這種情況下，關(guān)鍵問題就是要正確計量換進資產(chǎn)的成本總額。在確定應(yīng)分配的換進資產(chǎn)成本總額時，容易出問題的就是在確定應(yīng)支付的相關(guān)稅費時，如果換出的資產(chǎn)中有存貨，則要記住加上增值稅銷項稅額，相反，如果換進的資產(chǎn)中有存貨，則要單列增值稅進項稅額。二是不滿足商業(yè)實質(zhì)特征，或者是資產(chǎn)的價值計量不具備使用公允價值的條件的多項資產(chǎn)的相互交換，也要分是否收付補價兩種情況來進行處理：一是不涉及補價，則多項和單項資產(chǎn)交換沒有太大差別，根據(jù)換出資產(chǎn)的賬面價值加上企業(yè)應(yīng)該交納的稅費就可以確定換進資產(chǎn)的初始成本。但因為是多項資產(chǎn)的換進換出，不能像單項資產(chǎn)交換那樣一對一，故只能根據(jù)每一項換進資產(chǎn)的原賬面價值占換進的全部資產(chǎn)的原賬面價值之和的份額來對換進資產(chǎn)的成本總額進行分配確認(rèn)；二是涉及補價，則其賬務(wù)處理與不滿足商業(yè)實質(zhì)特征，或者資產(chǎn)價值計量不滿足公允價值計量條件，但涉及補價的單項資產(chǎn)的交換基本相同，即按照收到補價和支付補價情況分別確定換入資產(chǎn)的初始成本，而且多項資產(chǎn)之間的分配方法與不涉及補價的多項資產(chǎn)交換的原則相同，只是確定應(yīng)分配的成本總額因為補價的存在而有所變化。
二、非貨幣性資產(chǎn)交換核算例析
甲企業(yè)和乙企業(yè)不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，同為增值稅一般納稅人，且均適用17%的增值稅稅率。兩企業(yè)因業(yè)務(wù)發(fā)展需要，雙方協(xié)商，甲企業(yè)原生產(chǎn)用的廠房、生產(chǎn)用的機器設(shè)備和原材料交換乙企業(yè)作為固定資產(chǎn)核算的辦公樓、小汽車和客運大汽車。甲企業(yè)換出資產(chǎn)的賬簿資料為：廠房的賬面原值為150萬元，累計折舊30萬元，公允價值100萬元；機器設(shè)備原值120萬元，累計折舊60萬元，公允價值80萬元；A材料賬面價值300萬元，公允價值350萬元。乙企業(yè)換出資產(chǎn)的賬簿資料為：大樓的賬面原值150萬元，累計折舊50萬元，賬面價值為100萬元，公允價值150萬元；小汽車的賬面原值為200萬元，累計折舊90萬元，賬面價值為110萬元，公允價值100萬元；客運大汽車的賬面原值為300萬元，已提折舊80萬元，賬面價值為220萬元，公允價值240萬元；乙企業(yè)另外支付給甲企業(yè)補價99.5萬元。由于甲企業(yè)換出資產(chǎn)的公允價值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費為589.5萬元，而乙企業(yè)換出資產(chǎn)的公允價值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費為490萬元，589.5-490=99.5（萬元），所以，乙企業(yè)在本次交換中應(yīng)支付給甲企業(yè)補價99.5萬元。假定兩企業(yè)換出的資產(chǎn)均未發(fā)生資產(chǎn)減值，在資產(chǎn)的換入換出過程中只涉及增值稅，不涉及其他稅費。甲企業(yè)新?lián)Q入的資產(chǎn)都確認(rèn)并計入“固定資產(chǎn)”賬戶，乙企業(yè)換入的廠房和機器設(shè)備作固定資產(chǎn)核算，原材料依然做原材料核算。
（1）針對上述資料進行業(yè)務(wù)認(rèn)定。根據(jù)交換雙方的關(guān)系，補價所占的比例以及換入、換出資產(chǎn)在風(fēng)險、時間、金額以及預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等方面的比較可以得出，該交換中的資產(chǎn)滿足公允價值的使用條件，又具有商業(yè)實質(zhì)，交換過程中還需要收付補價，而且是多項資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)。而且，由于甲企業(yè)換出的資產(chǎn)中有原材料存貨資產(chǎn)，所以應(yīng)確認(rèn)其他業(yè)務(wù)收入實現(xiàn)，而乙企業(yè)只涉及固定資產(chǎn)，所以應(yīng)確認(rèn)營業(yè)外收支。
（2）甲、乙企業(yè)分別根據(jù)上述認(rèn)定進行分析和賬務(wù)處理。
甲企業(yè)的分析及賬務(wù)處理為：
第一步，計算甲企業(yè)換出資產(chǎn)的賬面價值合計=120+60+300=
480（萬元），換出資產(chǎn)的公允價值合計=100+80+350=530（萬元）；
第二步，確定企業(yè)應(yīng)分配的換進資產(chǎn)的成本總額為490萬元=換出資產(chǎn)的公允價值合計530萬元+應(yīng)交納的A材料的增值稅銷項稅額59.5萬元（350*17%）-從乙企業(yè)收到的少量貨幣資金即補價99.5萬元；
第三步，甲企業(yè)對新?lián)Q進資產(chǎn)的成本總額進行分配，分配依據(jù)就是用新?lián)Q進的每一項資產(chǎn)的公允價值占總公允價值的比例高低。但由于甲企業(yè)應(yīng)分配的總成本是490萬元，恰好與新?lián)Q進資產(chǎn)的總的公允價值490萬元相同，所以，換入資產(chǎn)的公允價值與其初始成本相同，故辦公樓、小汽車、客運大汽車的入賬價值分別為150萬元、100萬元和240萬元；
第四步，進行賬務(wù)處理。
首先，轉(zhuǎn)銷換出的廠房、機器設(shè)備的原始價值，倒擠入“固定資產(chǎn)清理”賬戶。
借：固定資產(chǎn)清理――廠房 1200000
――機器設(shè)備 600000
累計折舊 900000
貸：固定資產(chǎn)――廠房 1500000
――機器設(shè)備 1200000
其次，確認(rèn)貨幣資金和新?lián)Q入的固定資產(chǎn)增加的同時轉(zhuǎn)銷固定資產(chǎn)清理和確認(rèn)A材料銷售實現(xiàn)
借：銀行存款 995000
固定資產(chǎn)――辦公樓 1500000
――小汽車 1000000
――客運大汽車 2400000
貸：固定資產(chǎn)清理 1800000
其他業(yè)務(wù)收入 3500000
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 595000
最后，結(jié)轉(zhuǎn)已銷A材料的成本
借：其他業(yè)務(wù)成本 3000000
貸：原材料――A材料 3000000
乙企業(yè)的分析及賬務(wù)處理為：
第一步， 計算乙企業(yè)換出資產(chǎn)的賬面價值合計金額=100+110+
220=430（萬元），換出資產(chǎn)的公允價值合計=150+100+240=490（萬元）。
第二步，確定乙企業(yè)應(yīng)分配的換進資產(chǎn)的成本總額為530萬元=換出資產(chǎn)的公允價值合計490萬元-應(yīng)單列的增值稅進項稅額59.5萬元（350*17%）+支付給甲企業(yè)的少量貨幣資金即補價99.5萬元
第三步，乙企業(yè)對新?lián)Q進資產(chǎn)的成本總額進行分配，分配依據(jù)就是用新?lián)Q進的每一項資產(chǎn)的公允價值占總公允價值的比例高低。由于乙企業(yè)應(yīng)分配的總成本是530萬元，恰好與換進資產(chǎn)的總的公允價值530萬元相同，所以，換進資產(chǎn)的公允價值與其初始成本相同，故廠房、機器設(shè)備、原材料的入賬價值分別為100萬元、80萬元和350萬元。
第四步，進行賬務(wù)處理。
首先，轉(zhuǎn)銷換出的廠房、機器設(shè)備的原始價值，倒擠入“固定資產(chǎn)清理”賬戶。
借：固定資產(chǎn)清理――辦公樓 1000000
――小汽車 1100000
――客運大汽車 2200000
累計折舊 2200000
貸：固定資產(chǎn)――辦公樓 1500000
――小汽車 2000000
――客運大汽車 3000000
其次，在確認(rèn)新?lián)Q進的廠房、機器設(shè)備、A材料增加的同時轉(zhuǎn)銷固定資產(chǎn)清理，確認(rèn)貨幣資金減少，倒擠出營業(yè)外收支。
借：固定資產(chǎn)――廠房 1000000
――機器設(shè)備 800000
原材料――A材料 3500000
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額） 595000
貸：固定資產(chǎn)清理――辦公樓 1000000
――小汽車 1100000
――客運大汽車 2200000
銀行存款 995000
營業(yè)外收入――非貨幣性資產(chǎn)交換收益 600000
三、非貨幣性資產(chǎn)交換錯弊甄別
雖然在非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)中，由于換出資產(chǎn)的賬面價值與公允價值背離，可能存在當(dāng)期損益的確認(rèn)和計量問題，但并非所有的非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)都會影響當(dāng)期損益。而有的企業(yè)卻通過虛構(gòu)或利用非貨幣性資產(chǎn)交換而達到調(diào)節(jié)利潤的目的。在對非貨幣換業(yè)務(wù)的錯弊甄別過程中，應(yīng)著重注意非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定，分類，公允價值和賬面價值的認(rèn)可及其會計處理是否正確。
（1）隱瞞關(guān)聯(lián)方、關(guān)聯(lián)關(guān)系和關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)，采取無中生有的方式通過虛構(gòu)資產(chǎn)交換來達到虛高利潤的目的。因為，如果企業(yè)發(fā)生了滿足商業(yè)實質(zhì)特征而且資產(chǎn)價值計量具備使用公允價值條件的非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)，當(dāng)換出資產(chǎn)是存貨時，應(yīng)按其公允價值確認(rèn)為主營業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入；當(dāng)換出資產(chǎn)是固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)時，若換出資產(chǎn)的賬面價值低于其公允價值時，其差額是計入“營業(yè)外收入”賬戶的；當(dāng)換出資產(chǎn)是長期股權(quán)投資時，若換出資產(chǎn)的賬面價值低于其公允價值時，其差額是計入“投資收益”賬戶的。根據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)要想虛構(gòu)利潤的話，就會采取虛構(gòu)交易，并制造公允價值大大高出賬面價值的假象來虛構(gòu)營業(yè)收入、營業(yè)外收入或投資收益，以此達到虛高利潤的目的。甄別時，就應(yīng)針對企業(yè)反映的非貨幣易，首先檢查業(yè)務(wù)是否真實發(fā)生，檢查相應(yīng)的原始憑證并核實其真假；其次檢查該交易雙方是否存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，交易本身是否具有商業(yè)實質(zhì)，是否滿足公允價值的使用條件，結(jié)轉(zhuǎn)時資產(chǎn)的賬面價值是不是準(zhǔn)確無誤；會計分錄的編制是否正確等。
（2）利用非貨幣性資產(chǎn)交換來調(diào)節(jié)利潤和納稅。一是在不滿足商業(yè)實質(zhì)特征，或者資產(chǎn)價值計量不滿足公允價值使用條件的非貨幣資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)中確認(rèn)了當(dāng)期損益。二是滿足商業(yè)實質(zhì)特征且資產(chǎn)價值計量滿足公允價值使用條件的非貨幣資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)中卻不確認(rèn)當(dāng)期損益。三是滿足商業(yè)實質(zhì)特征且資產(chǎn)價值計量滿足公允價值使用條件的非貨幣資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)中不如實確認(rèn)當(dāng)期損益，而是故意拔高或壓縮當(dāng)期損益，如故意虛高或虛減換出存貨資產(chǎn)的公允價值，以此來虛高或虛減主營業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入；故意虛高或虛減固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值，多轉(zhuǎn)、少轉(zhuǎn)或不轉(zhuǎn)累計折舊，虛減或虛高固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的賬面價值，以此來影響營業(yè)外收支；故意虛高或虛減長期股權(quán)投資的公允價值和賬面價值，多轉(zhuǎn)、少轉(zhuǎn)或不轉(zhuǎn)銷長期股權(quán)投資持有期間產(chǎn)生的資本公積，人為調(diào)整投資收益的高低等。甄別時，應(yīng)檢查換出存貨的公允價值是否與同期的銷售價格一致，是否隱瞞或壓低了增值稅銷項稅，換入存貨的增值稅進項稅的處理是否正確；檢查換出固定資產(chǎn)的賬簿記錄，采用重新計算的審計程序來核實其累計折舊，判斷是否存在故意多轉(zhuǎn)或少轉(zhuǎn)累計折舊的問題，核實該固定資產(chǎn)是否計提過減值準(zhǔn)備，計提的減值準(zhǔn)備是否隨固定資產(chǎn)換出而轉(zhuǎn)銷，是否存在故意拔高或壓縮換出固定資產(chǎn)賬面價值的問題；檢查轉(zhuǎn)銷的無形資產(chǎn)的賬面價值是否完整，有無同時轉(zhuǎn)銷累計攤銷和無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等；檢查轉(zhuǎn)銷的長期股權(quán)投資的賬面價值是否真實、準(zhǔn)確，尤其要關(guān)注的是權(quán)益法核算下的長期股權(quán)投資，要注意因其而產(chǎn)生的資本公積――其他資本公積是否同時轉(zhuǎn)銷；換入資產(chǎn)的公允價值的確定的依據(jù)是否充分等。
（3）在涉及補價的非貨幣性資產(chǎn)交換中，企業(yè)將收到的補價貪污、或充盈企業(yè)“小金庫”。甄別時，應(yīng)檢查交易合同，檢查換出、換入資產(chǎn)公允價值的確定，判斷是否應(yīng)該收到補價而賬務(wù)處理時卻沒有增減貨幣資金。
（4）借助資產(chǎn)交換達到轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的目的。在審閱資產(chǎn)交換交易產(chǎn)生的資料中，除了要判斷交易本身的真實及種類外，還要注意交易本身的必要性和合理性，以及換入換出資產(chǎn)的價值計量是否公允，要特別關(guān)注企業(yè)有無借助吃虧賠本的資產(chǎn)交換從而達到損公肥私或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的目的。甄別時，要注意交易雙方是否存在關(guān)聯(lián)關(guān)系或其他利益關(guān)系，要了解雙方進行資產(chǎn)交換的初衷，要關(guān)注換出資產(chǎn)和換入資產(chǎn)將對企業(yè)產(chǎn)生的影響，要判斷公允價值確定過程中是否存在問題，換入的資產(chǎn)是否辦理了驗收入庫及權(quán)屬變更手續(xù)。
參考文獻：
