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新企業(yè)所得稅法解讀范文第1篇

(一)免稅收入國債利息收入、符合條件的居民企業(yè)之間及在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，符合條件的非營利組織的收入。

(二)減免稅所得企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目的所得，從事國家重點扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目投資經(jīng)營的所得，從事符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得，符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓的所得以及民族自治地方的自治機關(guān)對本民族自治地方的企業(yè)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分，實行減免稅。

(三)加計扣除包括：企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品等發(fā)生的研究開發(fā)費用；安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員所支付的工資；創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國家需要重點扶持和鼓勵的創(chuàng)業(yè)投資；企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進步等原因，確需的加速折舊；企業(yè)綜合利用資源，生產(chǎn)符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入；企業(yè)購置用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額。

(四)稅率優(yōu)惠符合條件的小型微利企業(yè)以及國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，分別實行20％、10％的低稅率優(yōu)惠。

二、新企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠法律制度變化

(一)由“地區(qū)優(yōu)惠為主”轉(zhuǎn)變?yōu)椤爱a(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主，地區(qū)優(yōu)惠為輔”原企業(yè)所得稅法為了解決我國地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展極不平衡問題，確立了以“地區(qū)優(yōu)惠為主，產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為輔”的優(yōu)惠體系：內(nèi)外資企業(yè)的稅收優(yōu)惠側(cè)重于民族自治地區(qū)、經(jīng)濟特區(qū)等特殊地區(qū)的區(qū)域性優(yōu)惠和鼓勵外商向生產(chǎn)型行業(yè)項目投資。隨著市場經(jīng)濟的不斷深入，地區(qū)差距的逐漸縮小，《企業(yè)所得稅法》重新確立了“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主，地區(qū)優(yōu)惠為輔”新的優(yōu)惠體系，新稅法把優(yōu)惠落實到了產(chǎn)業(yè)政策上，注重產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)導(dǎo)向，規(guī)定對國家重點扶持和鼓勵發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和項目，給予企業(yè)所得稅優(yōu)惠。新稅法將地區(qū)優(yōu)惠由東向西的轉(zhuǎn)向更好地體現(xiàn)了稅收“扶弱濟貧”的調(diào)控手段，有利于區(qū)域經(jīng)濟協(xié)調(diào)發(fā)展。

(二)由“直接優(yōu)惠為主”轉(zhuǎn)變?yōu)椤伴g接優(yōu)惠為主，直接優(yōu)惠為輔”以減免稅為主的直接優(yōu)惠具有透明度高、激勵性強的特點，但其也存在明顯的弊端，體現(xiàn)的是事后調(diào)節(jié)，只能使有盈利的企業(yè)享受到稅收優(yōu)惠，并且，優(yōu)惠形式單一，這必然影響政府宏觀政策目標的實現(xiàn)，因此，我國轉(zhuǎn)變了企業(yè)所得稅優(yōu)惠的方式。新稅法采用加速折舊、稅前扣除以及加計扣除等間接優(yōu)惠方式，體現(xiàn)的是事前調(diào)節(jié)，使優(yōu)惠范圍更廣、形式更多樣及目標更明確。新稅收優(yōu)惠法律制度在保留并完善減免稅這種直接優(yōu)惠的基礎(chǔ)上，逐步增加間接優(yōu)惠的使用，最終與世界先進國家接軌，形成了以間接優(yōu)惠為主的稅收優(yōu)惠法律制度新格局。

(三)轉(zhuǎn)變了對高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)及技術(shù)進步企業(yè)的稅收優(yōu)惠多年來，我國稅法一直給予高新技術(shù)企業(yè)一定的稅收優(yōu)惠，但這種優(yōu)惠有嚴格的限制，即要求高新技術(shù)企業(yè)必須是國家高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)內(nèi)且經(jīng)認定的企業(yè)，其中認定重要標準之一是企業(yè)在高新技術(shù)產(chǎn)品目錄范圍內(nèi)的高新技術(shù)產(chǎn)品收入要占到總收入的一定比例。為了更科學(xué)、全面地扶持高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，《企業(yè)所得稅法》取消了原來對高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠的諸多限制，新稅收優(yōu)惠法律制度鼓勵以科技進步推動經(jīng)濟增長，取消了區(qū)域限制，以技術(shù)項目來確定稅收優(yōu)惠，真正體現(xiàn)國家對高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的政策導(dǎo)向，同時避免了一些項目“搭便車”的行為，放寬了技術(shù)開發(fā)費用的扣除適用范圍，當(dāng)年不足抵扣的可無限期結(jié)轉(zhuǎn)到以后年度抵扣。重新建立對風(fēng)險投資的稅收傾斜：(1)對投資于高新技術(shù)企業(yè)的，按所持股份從企業(yè)獲取的收益或?qū)⑺止煞蒉D(zhuǎn)讓得到的收入，實行減免稅。(2)對企業(yè)投資高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)所獲得的利潤再投資于高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的，無論其經(jīng)濟性質(zhì)如何，均退還其用于投資部分所獲利潤已繳的企業(yè)所得稅。

三、新稅收優(yōu)惠法律制度實施對優(yōu)惠主體的影響

(一)稅收優(yōu)惠對吸引外資的作用有限雖然清理、規(guī)范部分稅收優(yōu)惠法律制度會擴大稅基、增加稅負，但同時調(diào)低稅率可抵消部分因調(diào)整稅收優(yōu)惠法律制度所增加的稅負。從名義稅率看，雖然新稅率提高至25％，壓縮了其優(yōu)惠空間，但比起28.6％的世界平均水平，我國還是偏低的。并且，外國投資者的關(guān)注點已從享受優(yōu)惠政策轉(zhuǎn)到占有中國市場上來，對長期享受優(yōu)惠稅率的外企而言，他們只會改變投資方向，根據(jù)自身情況，從新目錄中尋找自身的受益點。在這種形勢下，稅收優(yōu)惠法律制度的調(diào)整不會改變外資進人中國的決策，但會優(yōu)化引進外資結(jié)構(gòu)，提高利用外資的質(zhì)量，不用擔(dān)心會出現(xiàn)外資出逃的現(xiàn)象。

新企業(yè)所得稅法解讀范文第2篇

【關(guān)鍵詞】企業(yè)所得稅 合理避稅

一、避稅分類

(一)符合國家立法意圖的避稅

新企業(yè)所得稅法中,有許多稅收優(yōu)惠政策是特別針對某些產(chǎn)業(yè)的扶持,如對從事農(nóng)、林、牧、漁,公共基礎(chǔ)等產(chǎn)業(yè)的企業(yè)的一些稅收減免等優(yōu)惠,如果企業(yè)從事蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅果的種植等,可以免征企業(yè)所得稅;如果企業(yè)從事花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物的種植,海水養(yǎng)殖、內(nèi)陸?zhàn)B殖,可以減半征收企業(yè)所得稅;如果企業(yè)從事符合規(guī)定的國家重點扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目的投資經(jīng)營的所得,則自項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起,第1年至第3年免征企業(yè)所得稅,第4年至第6年減半征收企業(yè)所得稅。所以,只要企業(yè)及其活動符合國家本身的立法意圖,自然而然地就可以享受到相關(guān)的稅收優(yōu)惠,從而實現(xiàn)避稅。

(二)非違法的避稅

這類避稅行為并不是國家所引導(dǎo)的,在一定程度上與立法者意圖相違背,但其行為本身不與國家的法律條文直接抵觸,這就是大多數(shù)企業(yè)都研究的稅收籌劃問題。也就是在上述符合國家立法意圖避稅的基礎(chǔ)上,進一步擴大合理避稅空間,充分利用法律邊際以減少企業(yè)的稅收成本,這是一種在稅法的大前提下,當(dāng)存在多種可選擇的納稅方案時,企業(yè)可以憑借對稅法的熟練掌握,選擇一個較低稅負的納稅方案,從而達到降低稅收支出以控制成本的目的。本文所要重點分析的就屬于這類避稅,也可以看作稅收籌劃。

(三)完全不符合國家立法意圖的避稅即逃稅

此類避稅行為完全不符合國家的立法意圖,比如有的企業(yè)采用到香港、新加坡、開曼群島等國際避稅地進行注冊設(shè)立虛假企業(yè),再與國內(nèi)工廠進行貿(mào)易,或者直接利用轉(zhuǎn)移定價,即人為改變價格,通過設(shè)立在不同國家與地區(qū)的企業(yè)高進低出或低進高出,人為控制利潤,達到逃稅的目的,這是法律所不允許的。

二、新企業(yè)所得稅法下的合理避稅方式

(一)針對企業(yè)組織形式的合理避稅

為滿足生產(chǎn)經(jīng)營需要,企業(yè)通常會投資設(shè)立一些下屬公司,如設(shè)立子公司或分公司。而新企業(yè)所得稅法對企業(yè)的形式、稅率、稅收優(yōu)惠等規(guī)定都有比較大的變化,從而對公司如何選擇下屬公司的組織形式帶來了影響。因為不同的企業(yè)組織形式、不同的企業(yè)獲利方式,其所得稅稅負也會不同。子公司屬于獨立法人,單獨核算,其獲利與否對母公司的利潤并無影響,它是作為獨立核算的居民企業(yè)單獨計算應(yīng)納企業(yè)所得稅額的。如果子公司屬于小型微利企業(yè),則可以按20%稅率繳納企業(yè)所得稅,從而使整個企業(yè)集團的稅負降低;分公司屬于非獨立法人,在計算企業(yè)所得稅時,應(yīng)與母公司合并納稅。如果分公司屬于需要大量前期投入的公司,則往往在設(shè)立初期,會產(chǎn)生虧損的,與母公司合并繳納企業(yè)所得稅,則可降低整個企業(yè)集團的應(yīng)納稅所得額。

例1:2008年1月,甲公司打算新投資設(shè)立一家公司,而估計這家公司2008年的稅前會計利潤為10萬元,甲公司2008年的稅前會計利潤為200萬元,下面分兩種情況分析:

情況1:新設(shè)立的公司為全資子公司,則子公司應(yīng)納企業(yè)所得稅為10×20%=2(萬元)(假設(shè)子公司滿足小型微利企業(yè)的標準),甲公司應(yīng)納企業(yè)所得稅為200×25%=50(萬元),整個企業(yè)集團應(yīng)納的企業(yè)所得稅為2+50=52(萬元)。

情況2:如果新設(shè)立的公司為甲的分公司,則整個企業(yè)應(yīng)納的企業(yè)所得稅為(10+200)×25%=52.5(萬元)。

可以看出,設(shè)立分公司比設(shè)立子公司要多繳納0.5萬元的企業(yè)所得稅。所以,對于新設(shè)立的小型微利企業(yè)來說,設(shè)立子公司可以避免一部分企業(yè)所得稅。

例2:2008年1月,乙公司打算新投資設(shè)立一家公司,而估計這家公司2008年可能虧損60萬元,乙公司2008年的稅前會計利潤為200萬元,分兩種情況分析:

情況1:新設(shè)立的公司為全資子公司,則子公司本年度虧損,不繳納企業(yè)所得稅,虧損的部分結(jié)轉(zhuǎn)以后年度,待以后年度所得來彌補,乙公司應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為200×25%=50(萬元),所以整個企業(yè)集團2008年應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅為50萬元。

情況2:如果新設(shè)立的公司為分公司,則應(yīng)匯總納稅,整個企業(yè)集團應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅為(200-60)×25%=35(萬元)。這樣一來,設(shè)立分公司比設(shè)立子公司要少繳納企業(yè)所得稅50-35=15(萬元)。

所以,如果預(yù)計新設(shè)立公司需長期投資且前期投資較大,那么,設(shè)立分公司可以少繳企業(yè)所得稅。因此,在設(shè)立新公司時,在綜合考慮和適當(dāng)預(yù)測的基礎(chǔ)上,可以通過設(shè)立不同形式的企業(yè)來進行合理避稅。

(二)優(yōu)惠稅率的合理避稅

新企業(yè)所得稅法對稅收優(yōu)惠做出了許多新的規(guī)定,如對滿足小型微利企業(yè)條件的企業(yè)按20%的優(yōu)惠稅率進行納稅,所謂小型微利企業(yè)是指從事國家非限制和禁止行業(yè),并符合下列條件的企業(yè):

1.工業(yè)企業(yè):年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元,從業(yè)人數(shù)不超過100人,資產(chǎn)總額不超過3 000萬元;

2.其他企業(yè):年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元,從業(yè)人數(shù)不超過80人,資產(chǎn)總額不超過1 000萬元。

所以,在企業(yè)籌建之初,企業(yè)就可以根據(jù)小型微利企業(yè)所享受的稅收優(yōu)惠,來考慮是建立一個比較大型的企業(yè),還是籌建幾個小型企業(yè),并盡量靠近小型微利企業(yè)的相關(guān)認定標準。當(dāng)然其前提是,不論采用哪種籌建方式,都不能違背企業(yè)價值最大化目標,不能為了節(jié)稅而限制了企業(yè)發(fā)展。

(三)通過收入確認時間的不同進行合理避稅

稅法對不同情況下的收入確認時間并不相同,例如,采取直接收款方式銷售的,以收到貨款或取得索取貨款的憑證,并將提貨單交給買方的當(dāng)天,作為銷售收入的確認時間;若采取分期收款方式銷售,則以合同約定的收款日期作為收入的確認時間;而如果采取訂貨銷售和分期預(yù)收貨款銷售方式,則在貨物發(fā)出時確認收入實現(xiàn);在委托代銷商品銷售的情況下,則以收到代銷單位的代銷清單時確認收入。可以看出,不同的銷售方式,其銷售收入的確認時間就不相同。所以,企業(yè)在簽訂合同時,可以選擇適合的銷售方式,以推遲收入的確認時間,從而推遲相應(yīng)所得稅的繳納。所推遲的應(yīng)納所得稅額,相當(dāng)于一筆無息貸款,從某種意義上說,這也是一種比較好的避稅方式。當(dāng)然,企業(yè)不能只顧避稅,而忽視財務(wù)風(fēng)險。企業(yè)要在保障銷售收入能安全收回的前提下,綜合考慮各種因素,決定收入確認時間。

(四)通過成本費用籌劃進行合理避稅

按照新企業(yè)所得稅法的相關(guān)規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動相關(guān)的成本費用可以在所得稅前扣除,但又同時對某些費用限定了扣除比例。例如對符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出,除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外,不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入15%的部分,準予扣除;超過部分,準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除;另外,對企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費,按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰。企業(yè)可充分利用新稅法的相關(guān)規(guī)定進行所得稅的合理籌劃。

例3:某一服裝制造企業(yè)A,2008年度的銷售(營業(yè))收入為50 000萬元,當(dāng)年廣告費為8 000萬元,業(yè)務(wù)宣傳費有1 000萬元,其業(yè)務(wù)招待費為500萬元,A企業(yè)2008年度的稅前利潤為15 000萬元。那么,A企業(yè)2008年的應(yīng)納所得稅額計算如下:

廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費不得扣除的金額

=(8 000+1 000)-50 000×15%=1 500(萬元)

業(yè)務(wù)招待費不得扣除的金額計算如下:

發(fā)生額的60%=500×60%=300(萬元)

當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰

=50 000×5‰=250(萬元)

300>250

所以,業(yè)務(wù)招待費不得扣除的金額=500-250=250(萬元)

則應(yīng)調(diào)增的應(yīng)納稅所得額=1 500+250=1 750(萬元)

2008年度A企業(yè)應(yīng)納所得稅額

=(15 000+1 750)×25%=4 187.5(萬元)

沿例3,如果A企業(yè)選擇將其銷售部門分離出來,單獨成立為一個獨立核算的銷售公司B,B公司為非零售銷售公司,稅務(wù)額定交納增值稅。A企業(yè)以40 000萬元的價格將產(chǎn)品銷售給銷售公司B,此時,A企業(yè)實現(xiàn)的稅前利潤為5 000萬元,B公司再以50 000萬元的價格將產(chǎn)品對外銷售,B公司實現(xiàn)的稅前利潤為10 000萬元。A企業(yè)2008年度發(fā)生的廣告費為3 000萬元,B公司的廣告費為5 000萬元,A企業(yè)業(yè)務(wù)宣傳費500萬元,B公司的業(yè)務(wù)宣傳費也為500萬元,A企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費為200萬元,B公司業(yè)務(wù)招待費為300萬元。這樣,站在整個集團的角度,就多了一筆銷售收入,那么相應(yīng)的廣告費、業(yè)務(wù)招待費、業(yè)務(wù)宣傳費就多了一筆銷售(營業(yè))收入作為計算扣除比例的依據(jù),而增值稅是每個環(huán)節(jié)都可以相互抵扣的,所以并不會增加企業(yè)的增值稅額,也不會增加相應(yīng)的城市建設(shè)維護稅和教育費附加。而且整個集團的利潤也是不變的,還是5 000萬元。在這種情況下,可以計算一下新情況下A企業(yè)、B公司及集團公司2008年的應(yīng)納所得稅額:

1.A企業(yè)

A企業(yè)廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費不得扣除的金額:

銷售(營業(yè))收入的15%=40 000×15%=6 000(萬元)

A企業(yè)的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費合計

=3 000+500=3 500(萬元)

即A企業(yè)的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費即可以在所得稅前全額扣除了。

A企業(yè)的業(yè)務(wù)招待費不得扣除的金額:

發(fā)生額的60%=200×60%=120(萬元)

當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰=40 000×5‰=200(萬元)

A企業(yè)的業(yè)務(wù)招待費不得扣除的金額

=200-120=80(萬元)

2.B公司

B公司廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費不得扣除的金額:

銷售(營業(yè))收入的15%=50 000×15%=7 500(萬元)

B公司的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費合計

=5 000+500=5 500(萬元)

所以,B銷售公司的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費也可以在所得稅前全額扣除了。

B公司的業(yè)務(wù)招待費不得扣除的金額:

發(fā)生額的60%=300×60%=180(萬元)

當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰

=50 000×5‰=250(萬元)

則B公司2008年的業(yè)務(wù)招待費不得扣除的金額=300-180=120(萬元)

3.集團公司

站在整個企業(yè)集團的角度,集團的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費(3 000+500)+(5 000+500)=9 000(萬元)均可以在稅前扣除,而業(yè)務(wù)招待費不得扣除的金額由之前的250萬變成了現(xiàn)在的(80+120)=200(萬元),即業(yè)務(wù)招待費可以稅前扣除500-200=300(萬元)。

此時,從集團看:

2008年度應(yīng)納所得稅額=A企業(yè)應(yīng)納所得稅額+B公司應(yīng)納所得稅額

=(A企業(yè)的稅前利潤+A企業(yè)應(yīng)調(diào)增的應(yīng)納稅所得額)×25%

+(B公司的稅前利潤+B公司應(yīng)調(diào)增的應(yīng)納稅所得額)×25%

=(5 000+80)×25%+(10 000+120)×25%

=3 800(萬元)

所以,單獨設(shè)立B銷售公司可以少繳納企業(yè)所得稅:

4 187.5-3 800=387.5(萬元),避稅效果非常顯著。

當(dāng)然,新設(shè)立一個銷售公司,會增加相關(guān)的管理費用等,所以企業(yè)要綜合考慮這些因素,使避稅效果最佳。

(五)在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進行合理避稅

對于很多企業(yè)利用關(guān)聯(lián)交易,進行大額的違背國家立法意圖的避稅或者說是逃稅,新企業(yè)所得稅法是明文規(guī)定禁止的。但對于定價這個問題而言,由于產(chǎn)品、材料等市場的復(fù)雜性,如供求關(guān)系、市場的壟斷程度等影響,這個價格的合理性有待商榷。而且,根據(jù)原企業(yè)所得稅法規(guī)定,如果被投資方適用的稅率低于投資方,則投資方分回的利息、紅利是需要補稅的。然而新企業(yè)所得稅法規(guī)定,符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資的收益是免稅收入。根據(jù)這個規(guī)定,居民企業(yè)之間可以通過“適當(dāng)”轉(zhuǎn)讓定價來轉(zhuǎn)移利潤,當(dāng)然所謂的“適當(dāng)?shù)摹?是指稅務(wù)機關(guān)審核時可以接受的合理范圍內(nèi)的定價。企業(yè)可以將稅務(wù)機關(guān)可以接受的那一部分利潤由所得稅率高的企業(yè)轉(zhuǎn)移到所得稅率低的關(guān)聯(lián)企業(yè)中,從而使整個集團的企業(yè)所得稅負有所降低,而之后又可以通過分紅利或股息等方式,將這部分轉(zhuǎn)移的利潤再從關(guān)聯(lián)方企業(yè)分回來,而且根據(jù)新所得稅法的規(guī)定,不用補稅。實質(zhì)上是限定了以前關(guān)聯(lián)企業(yè)之間濫用轉(zhuǎn)移定價來逃稅的空間,卻又同時給予了企業(yè)一定的合理避稅空間。

(六)符合國家立法意圖的合理避稅

上述幾種避稅方式,雖然很有籌劃空間,但畢竟也不是國家立法和政策所引導(dǎo)的。新企業(yè)所得稅法規(guī)定了許多稅收優(yōu)惠政策,企業(yè)有效加以利用,就可以合理合法避稅。例如新企業(yè)所得稅法實施條例第95條規(guī)定,企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用,未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的,在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上,按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除;形成無形資產(chǎn)的,按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。可以看出,國家是積極鼓勵企業(yè)進行新產(chǎn)品和技術(shù)開發(fā)的,企業(yè)可以順應(yīng)國家的指引方向,加大對新工藝技術(shù)的研究開發(fā)力度,從而使加計扣除的費用能抵扣一部分應(yīng)納稅所得額。企業(yè)若研究成功,還可以引領(lǐng)市場,帶來豐厚利潤,不失為一個一舉兩得的避稅方法。

再如,新企業(yè)所得稅法實施條例第96條規(guī)定,企業(yè)安置殘疾人員的,可以按照支付給殘疾職工工資據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上,再按照支付給殘疾職工工資的100%加計扣除。所以,如果企業(yè)在招聘員工的時候,若考慮多招殘疾人,不僅可以為國家解決殘疾人就業(yè)的難題,還可以獲得很大的稅收優(yōu)惠。

主要參考文獻:

[1]本書編寫組著.新舊企業(yè)所得稅法比較.中國稅務(wù)出版社,2007年.

新企業(yè)所得稅法解讀范文第3篇

關(guān)鍵詞新企業(yè)所得稅法;內(nèi)外資企業(yè);差異;影響

新《企業(yè)所得稅法》自2008年1月1日起施行,新稅法增加了許多新內(nèi)容,與原內(nèi)、外資稅法有較大的差異,對內(nèi)資和外資企業(yè)的影響也很大。該法的頒布與實施給各類企業(yè)創(chuàng)造了公平的稅收環(huán)境,為內(nèi)、外資企業(yè)的平等稅收負擔(dān)以及引導(dǎo)資金的流向、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和實現(xiàn)區(qū)域均衡發(fā)展方面產(chǎn)生重要的影響。

一、新舊企業(yè)所得稅法的主要差異

(一) 首次引入“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”的概念

新稅法規(guī)定,在中華人民共和國境內(nèi),企業(yè)和其他取得收入的組織為企業(yè)所得稅的納稅人,體現(xiàn)了以“法人組織為納稅人”的做法,摒棄了以獨立核算的三個條件來判定納稅義務(wù)人標準的做法。同時,新稅法將企業(yè)所得稅的納稅人區(qū)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè),體現(xiàn)了根據(jù)屬人主義原則作為國家行使稅收管轄權(quán)的指導(dǎo)原則。首先,明確居民的概念,可以區(qū)別不同類型的納稅義務(wù)人,明確稅收管轄權(quán)范圍。其次,采用居民與非民居概念,可以避免行使居民征稅權(quán)的國家之間對同一所得的雙重或多重征稅。再次,界定本國稅法上居民的范圍,劃清居民與非居民的界限,對于談判、締結(jié)和執(zhí)行避免國際雙重征稅協(xié)定有重大的實踐意義,有利于維護國家的征稅權(quán)。

(二)新企業(yè)所得稅法在“稅率”方面的差異

現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)所得稅稅率均為33%。同時,對一些特殊領(lǐng)域的外資企業(yè)實行24%、15%的優(yōu)惠稅率,對內(nèi)資微利企業(yè)分別實行27% 、18%的二檔照顧稅率等。稅率檔次多,使不同類型企業(yè)名義稅率和實際稅負差距較大,不利于企業(yè)的公平競爭,也容易帶來稅收漏洞,增加稅收征管上的難度。因此,結(jié)合我國財政承受能力、企業(yè)負擔(dān)水平,考慮世界上其他國家和地區(qū)特別是周邊地區(qū)的實際稅率水平等因素,新的企業(yè)所得稅法將企業(yè)所得稅稅率確定為25%。這一稅率在國際上屬于適中偏低的水平,從而有利于繼續(xù)保持我國稅制的競爭力,進一步促進和吸引外商投資。

(三)新企業(yè)所得稅法對“稅前扣除”方面的調(diào)整

目前,內(nèi)資、外資企業(yè)所得稅在成本、費用等稅前扣除方而規(guī)定不盡一致,如內(nèi)資企業(yè)所得稅實行計稅上資限額扣除制度,而外資企業(yè)所得稅對工資支出實行全額據(jù)實扣除等。新企業(yè)所得稅法對企業(yè)實際發(fā)生的各項支出扣除將做出統(tǒng)一規(guī)范。主要內(nèi)容包括:取消內(nèi)資企業(yè)實行的計稅工資制度,對企業(yè)真實合理的工資支出實行據(jù)實扣除;適當(dāng)提高內(nèi)資企業(yè)公益捐贈扣除比例;企業(yè)研發(fā)費用實行加計扣除;合理確定內(nèi)外資企業(yè)廣告費扣除比例。

(四) 稅收優(yōu)惠

新企業(yè)所得稅法對現(xiàn)行內(nèi)、外資稅法中的稅收優(yōu)惠政策進行了整合。按照國家產(chǎn)業(yè)政策要求,實行“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主,區(qū)域優(yōu)惠為輔”,其主旨是促進技術(shù)創(chuàng)新和進步,鼓勵農(nóng)業(yè)、基礎(chǔ)設(shè)施、環(huán)境保護、節(jié)能及安全生產(chǎn)等方面的投資,同時兼顧微利小型企業(yè)、國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)、福利企業(yè)、少數(shù)民族地區(qū)企業(yè)等。對從事農(nóng)林牧漁業(yè)、基礎(chǔ)設(shè)施投資、環(huán)保節(jié)能所得免征、減征企業(yè)所得稅;對符合條件的小型微利企業(yè)按20%的稅率計征,國家重點扶持的企業(yè)實行15%的稅率;民族自治地方的企業(yè)應(yīng)納所得稅中屬于地方分享的部分減征或免征等。

(五)收入總額范圍有變化

舊企業(yè)所得稅法對收入總額的規(guī)定是納稅人在一個納稅年度內(nèi)取得的各項收入,包括生產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓收入、利息收入、特許權(quán)使用費收入、股息收入和其他收入,采用的是列舉法。而新企業(yè)所得稅法規(guī)定,企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入作為收人總額,企業(yè)取得收入的貨幣形式,包括現(xiàn)金、存款、應(yīng)收款項、應(yīng)收票據(jù)、準備持有到期的債券投資以及債務(wù)的豁免等;企業(yè)取得收入的非貨幣形式,包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、股權(quán)投資、無形資產(chǎn)、存貨、不準備持有到期的債券投資、勞務(wù)以及有關(guān)權(quán)益等。企業(yè)以非貨幣形式取得的收入,以公允價值確定收入額。新企業(yè)所得稅法的收入總額口徑比原來要大,雖然實際計算結(jié)果沒有太大的差異,但新規(guī)定有利于稅務(wù)部門掌握企業(yè)的收人來源,從而避免企業(yè)漏計收入。

二、新稅法實施對不同企業(yè)的影響

(一)對內(nèi)資企業(yè)的稅負影響

1.大中型內(nèi)資企業(yè)

對于大中型內(nèi)資企業(yè)而言,新稅法最直觀的影響是,一方面降低了內(nèi)資企業(yè)的所得稅率(由33%減為25% ),同時減小了內(nèi)資企業(yè)所得稅稅基,兩個變量的減少會降低企業(yè)的應(yīng)納所得稅額。有關(guān)專家測算,若不考慮稅收優(yōu)惠因素影響,內(nèi)資企業(yè)所得稅稅率下降將使企業(yè)稅后凈利提高11%。

2.小型微利企業(yè)

稅法規(guī)定,符合條件的小型微利企業(yè)按20%稅率征收。這里的條件是指從事國家非限制和禁止行業(yè),并符合下列條件:①工業(yè)企業(yè),年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元,從業(yè)人數(shù)不超過100人,資產(chǎn)總額不超過30萬元;②其他企業(yè),年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元,從業(yè)人數(shù)不超過80人,資產(chǎn)總額不超過1 000萬元。對認定小型微利企業(yè)的應(yīng)納稅所得額標準大大提高,多數(shù)企業(yè)稅負會有下降。

(二)對外資企業(yè)的稅負影響

1.非生產(chǎn)性外資企業(yè)

按原企業(yè)所得稅法,非生產(chǎn)性外資企業(yè),如服務(wù)業(yè)、餐飲業(yè)等與內(nèi)資企業(yè)同按33%稅率執(zhí)行的。內(nèi)外資企業(yè)統(tǒng)一為25%后,稅率減少了8%,稅收負擔(dān)也會大幅度降低。

2.生產(chǎn)性外資企業(yè)

對于生產(chǎn)性外資企業(yè),我國長期以來都給予扶植,享受各種優(yōu)惠后,一般平均稅率僅為12%左右;新稅法將內(nèi)外資企業(yè)統(tǒng)一稅率后,生產(chǎn)性外資企業(yè)增加了13%的稅率,稅負會大大增加。

(三)對不同行業(yè)的稅負影響

有關(guān)部門報告顯示,兩稅合并將對不同行業(yè)產(chǎn)生不同的影響。電力、有色金屬、造紙、紡織服裝、交通運輸?shù)刃袠I(yè)在2006年以前實際稅負并不高,2006年以后由于稅收優(yōu)惠期滿,實際稅負大大增加。所以,兩稅合并仍然可以受益。汽車、家電、機械設(shè)備、電子元器件等行業(yè)實際所得稅稅負低于25%,因此行業(yè)整體并不能享受到兩稅合并的好處。食品飲料、銀行、通信運營、煤炭、鋼鐵、石油化工等行業(yè)的實際稅負均高于25%。截至2007年,銀行業(yè)、飲料業(yè)和通信運營業(yè)稅負分別為35.59%、31.06%和31.51%,分列國內(nèi)行業(yè)稅負前三名。因此,稅制改革后這些行業(yè)有可能成為主要獲益者。

(四)對不同區(qū)域企業(yè)的影響

改革開放以來,由于東部和南部沿海地區(qū)得天獨厚的區(qū)位優(yōu)勢,加上原稅法的區(qū)域優(yōu)惠政策導(dǎo)向,使東南沿海地區(qū)吸引了絕大部分外資,率先得到了快速發(fā)展。與東南沿海地區(qū)快速發(fā)展相比,內(nèi)陸地區(qū)特別是西部地區(qū)投資環(huán)境相對較差,在吸引外資方面的競爭力明顯不足,經(jīng)濟發(fā)展嚴重滯后。東中西部經(jīng)濟發(fā)展水平的差距日益擴大,不僅會帶來一系列社會問題、經(jīng)濟問題,也不利于東南沿海地區(qū)和整個國民經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展。因此,適當(dāng)削減東部區(qū)域優(yōu)惠、增加西部地區(qū)的優(yōu)惠是新形勢要求。

總之,新稅法頒布后,有利于我國稅制改革的進一步發(fā)展。對內(nèi)資企業(yè)而言,消除了稅收歧視,使之與外資企業(yè)享有相同的稅收政策,減輕了稅收負擔(dān),有利于其公平地參與市場競爭。對外資企業(yè)而言,新法規(guī)定的25%的稅率,在國際上仍是適中偏低的水平,有助于國家吸引外資并有效利用外資。同時,以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔的稅收優(yōu)惠體系,有利于國家清理假外資,推動經(jīng)濟的持續(xù)發(fā)展。所以,長遠來看,新稅法的實施不會對我國吸引外資產(chǎn)生重大影響。

參考文獻

新企業(yè)所得稅法解讀范文第4篇

新企業(yè)所得稅法實施后，財政部、國家稅務(wù)總局陸續(xù)下發(fā)了若干文件，對企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策執(zhí)行中出現(xiàn)的有關(guān)問題作了明確。正確理解文件精神，對于企業(yè)依法充分享受現(xiàn)行所得稅優(yōu)惠政策尤為重要。筆者認為，以下幾個問題尤其需要引起相關(guān)企業(yè)關(guān)注：

減免稅適用稅率

根據(jù)財稅[2008]21號文，對按照國發(fā)[2007]39號文有關(guān)規(guī)定適用15%企業(yè)所得稅率并享受企業(yè)所得稅定期減半優(yōu)惠過渡的企業(yè)，應(yīng)一律按照國發(fā)[2007]39號文件第一條第二款規(guī)定的過渡稅率計算的應(yīng)納稅額實行減半征稅。即2008年按18%稅率計算的應(yīng)納稅額實行減半征稅，2009年按20%稅率計算的應(yīng)納稅額實行減半征稅，2010年按22%稅率計算的應(yīng)納稅額實行減半征稅，2011年按24%稅率計算的應(yīng)納稅額實行減半征稅，2012年及以后年度按25%稅率計算的應(yīng)納稅額實行減半征稅。

新稅法實施后，有關(guān)文件也規(guī)定了若干定期減免稅的優(yōu)惠政策。如根據(jù)財稅[2008]1號文，我國境內(nèi)新辦軟件生產(chǎn)企業(yè)和集成電路生產(chǎn)企業(yè)經(jīng)認定后，自獲利年度起，第一年和第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半征收企業(yè)所得稅。如果這類企業(yè)又被認定為高新技術(shù)企業(yè)而享受減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅，那么其在定期減免期內(nèi)是否可以按15%減半后的7.5%稅率征收所得稅呢？財稅[2009]69號文明確，除國發(fā)[2007]39號文規(guī)定的過渡優(yōu)惠政策及西部大開發(fā)優(yōu)惠政策的企業(yè)，其他各類情形的定期減免稅，均應(yīng)按照企業(yè)所得稅25%的法定稅率計算的應(yīng)納稅額減半征稅。

優(yōu)惠政策不得疊加

國發(fā)[2007]39號文規(guī)定，企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策與企業(yè)所得稅法及其實施條例中規(guī)定的優(yōu)惠政策存在交叉的，由企業(yè)選擇最優(yōu)惠的政策執(zhí)行，且一經(jīng)選擇，不得改變。

企業(yè)所得稅法及其實施條例根據(jù)“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主，區(qū)域優(yōu)惠為輔”的原則，規(guī)定了若干形式的優(yōu)惠政策，除所得稅定期減免外，還有諸如計算應(yīng)納稅所得額時減計收入、研發(fā)費用及安置特殊就業(yè)人員人工費用加計扣除、技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得減免所得稅、購置環(huán)境保護等專用設(shè)備按一定比例抵扣應(yīng)納稅額等等，這些優(yōu)惠政策與過渡優(yōu)惠政策是否也不能疊加享受呢？

財稅[2009]69號文明確，這里所稱的“不得疊加享受”，只限于企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策與企業(yè)所得稅法及其實施條例中規(guī)定的定期減免稅和減低稅率類的稅收優(yōu)惠。企業(yè)所得稅法及其實施條例中規(guī)定的各項稅收優(yōu)惠，凡企業(yè)符合規(guī)定條件的，可以同時享受。對此納稅人應(yīng)予以關(guān)注，以免不能充分享受稅法規(guī)定的各項優(yōu)惠政策。

分支機構(gòu)適用政策

新稅法以是否具有法人資格作為企業(yè)所得稅納稅人的認定標準。而“兩稅”合一前，內(nèi)資企業(yè)以是否獨立核算而非是否具有法人資格為納稅人認定標準，外資企業(yè)雖以法人作為納稅主體，但對其在我國境內(nèi)從事產(chǎn)品生產(chǎn)、商品貿(mào)易、服務(wù)等業(yè)務(wù)的分支機構(gòu)，其生產(chǎn)經(jīng)營所得應(yīng)適用該分支機構(gòu)所在地同類業(yè)務(wù)企業(yè)適用的企業(yè)所得稅稅率。也就是說，“兩稅”合一前，不具備法人資格的內(nèi)、外資企業(yè)分機機構(gòu)，都可能單獨享受所得稅優(yōu)惠政策。

根據(jù)稅法第57條規(guī)定，在新稅法公布之日即2007年3月16日之前設(shè)立的企業(yè)，可以享受過渡性稅收優(yōu)惠政策，那么企業(yè)在2007年3月16日之前設(shè)立的分支機構(gòu)，是否可以單獨享受國發(fā)[2007]39號規(guī)定的企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策呢？

對此，財稅[2009]69號文明確，單獨依據(jù)原內(nèi)、外資企業(yè)所得稅法的優(yōu)惠規(guī)定已享受有關(guān)稅收優(yōu)惠的分支機構(gòu)，凡符合國發(fā)[2007]39號所列政策條件的，都可以單獨享受國發(fā)[2007]39號規(guī)定的企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策。當(dāng)然這里需要注意，新所得稅法實施后規(guī)定的有關(guān)優(yōu)惠政策，作為不具備法人資格的分支機構(gòu)是不能單獨享受的。

跨期投資收益處理

居民企業(yè)包括內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)，而“兩稅”合一前后，內(nèi)、外資企業(yè)的權(quán)益性投資收益納稅處理都存在區(qū)別。新稅法自2008年1月1日開始實施，那么對于居民企業(yè)之間分配的屬于2007年度及以前年度的累積未分配利潤而形成的股息、紅利等權(quán)益性投資收益該如何處理呢？

此前，該問題一直存有爭議，財稅[2009]69號文對此終于明確，2008年1月1日后，居民企業(yè)之間分配屬于2007年度及以前年度的累積未分配利潤而形成的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，均應(yīng)按照企業(yè)所得稅法第二十六條及實施條例第十七條、第八十三條的規(guī)定處理。因此，2008年1月1日后，外資企業(yè)從其被投資企業(yè)取得的2007年度及以前年度的累積未分配利潤而形成的股息、紅利等權(quán)益性投資收益未必都可以不計入應(yīng)納稅所得額，而內(nèi)資企業(yè)從其被投資企業(yè)取得的2007年度及以前年度的累積未分配利潤而形成的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，即使投資方與被投資方存在稅率差，只要符合稅法規(guī)定的條件，也不用再補繳所得稅。

小型微利企業(yè)政策

根據(jù)稅法第二十八條，符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。這里的“條件”，根據(jù)稅法實施條例第九十二條，是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，并符合下列條件：工業(yè)企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元；其他企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元。

小型微利企業(yè)中，有很多是實行核定征收方式繳納企業(yè)所得稅的，那么這類企業(yè)是否可以適用20%的低稅率優(yōu)惠政策呢？

財稅[2009]69號文明確，企業(yè)所得稅法第二十八條規(guī)定的小型微利企業(yè)待遇，應(yīng)適用于具備建賬核算自身應(yīng)納稅所得額條件的企業(yè)，按照國稅發(fā)[2008]30號文繳納企業(yè)所得稅的企業(yè)，在不具備準確核算應(yīng)納稅所得額條件前，暫不適用小型微利企業(yè)適用稅率。實際上，由于稅法實施條例第九十二條明確規(guī)定了適用稅法第二十八條優(yōu)惠政策的小型微利企業(yè)在年度應(yīng)納稅所得額、從業(yè)人數(shù)、資產(chǎn)總額等方面應(yīng)具備必要條件，而實行核定征收方式繳納企業(yè)所得稅的納稅人，一般不具備設(shè)賬的能力或準確進行財務(wù)核算的條件，也就不可能準確計算應(yīng)納稅所得額和企業(yè)資產(chǎn)總額，從而也就無法享受小型微利企業(yè)優(yōu)惠政策。

財稅[2009]69號文同時對實施條例中，關(guān)于小型微利企業(yè)的從業(yè)人數(shù)、 從業(yè)人數(shù)和資產(chǎn)總額指標作了進一步解釋，即從業(yè)人數(shù)是指與企業(yè)建立勞動關(guān)系的職工人數(shù)和企業(yè)接受的勞務(wù)派遣用工人數(shù)之和；從業(yè)人數(shù)和資產(chǎn)總額指標，按企業(yè)全年月平均值確定，年度中間開業(yè)或者終止經(jīng)營活動的，以其實際經(jīng)營期作為一個納稅年度確定上述相關(guān)指標。

新企業(yè)所得稅法解讀范文第5篇

2010年10月27日，國家稅務(wù)總局下發(fā)《國家稅務(wù)總局關(guān)于查增應(yīng)納稅所得額彌補以前年度虧損處理問題的公告》（2010年第20號）一文，對稅務(wù)機關(guān)檢查調(diào)增的企業(yè)應(yīng)納稅所得額彌補以前年度虧損的稅務(wù)處理作出規(guī)定。2010年第20號的出臺，查增應(yīng)納稅所得的稅務(wù)處理又成為納稅人關(guān)注的焦點。筆者從新舊稅法對應(yīng)納稅所得額界定差異，稅務(wù)處理差異、不同情形的案例分析、查增所得額的會計處理以及待明確若干疑問等角度，來解讀2010年第20號這一最新查增納稅所得彌補以前年度虧損稅收政策。

一、新舊稅法對查增應(yīng)納稅所得額的稅務(wù)處理差異

由于納稅所得額界定的差異，對稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)以前年度納稅情況進行檢查時調(diào)增的應(yīng)納稅所得額稅務(wù)處理也存在差異?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問題的通知》(國稅發(fā)〔1997〕191號)規(guī)定，對納稅人查增的所得額，應(yīng)先予以補繳稅款，再按稅收征管法的規(guī)定給以處罰。其查增的所得額部分不得用于彌補以前年度的虧損?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報表的通知》（國稅發(fā)〔2006〕56號）也規(guī)定，查補的應(yīng)納稅所得額，應(yīng)并入所屬年度的應(yīng)納稅所得中，按稅法規(guī)定計算應(yīng)補稅額，但不得彌補以前年度虧損，不得作為計算公益、救濟性捐贈稅前扣除的基數(shù)。另外對于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)查增的應(yīng)納稅所得，也未有稅法規(guī)定，可以彌補以前年度虧損。

新稅法實施后對主管稅務(wù)機關(guān)查增的應(yīng)納所得額是否允許彌補以前年度虧損，實務(wù)中存在不同的稅務(wù)處理意見。一種觀點認為根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問題的通知》（國稅發(fā)〔1997〕191號）規(guī)定，對納稅人查增的所得額，應(yīng)先予以補繳稅款，再按《稅收征管法》的規(guī)定給以處罰。其查增的所得額部分不得用于彌補以前年度虧損。由于國稅發(fā)〔1997〕191號目前仍有效，不少主管稅務(wù)機關(guān)根據(jù)該規(guī)定進行了稅務(wù)處理。另一種觀點認為，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第五條規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。新稅法下應(yīng)納稅所得額是已經(jīng)減除了允許彌補的以前年度虧損后的余額。另外，《企業(yè)所得稅法》第十八條規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年?？梢姡露惙]有對所得的性質(zhì)進行限制，因此不論是應(yīng)稅所得還是免稅所得，也不論是自行申報的所得還是查增的所得都可以彌補以前年度虧損。

但20號公告規(guī)定明確規(guī)定，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第五條的規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)以前年度納稅情況進行檢查時調(diào)增的應(yīng)納稅所得額，凡企業(yè)以前年度發(fā)生虧損、且該虧損屬于企業(yè)所得稅法規(guī)定允許彌補的，應(yīng)允許調(diào)增的應(yīng)納稅所得額彌補該虧損。彌補該虧損后仍有余額的，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。

二、三種情形分析

如果納稅人沒有嚴格按稅法規(guī)定或?qū)Χ惙ɡ斫馀c稅務(wù)機關(guān)理解存在差異導(dǎo)致納稅人少報收入總額，或多報減除或扣除項目。稅務(wù)機關(guān)對納稅人年度納稅情況進行檢查時，顯然會被稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)而納稅調(diào)整，查增應(yīng)納稅所得額后可能存在三種情形。

（一）企業(yè)被檢查年度原納稅申報存在應(yīng)納稅所得額的情形

經(jīng)稅務(wù)檢查調(diào)增納稅事項后，企業(yè)被檢查年度原年度申報表中的應(yīng)納稅所得額小于在納稅檢查中按稅法規(guī)定計算出的應(yīng)納稅所得額。由于企業(yè)被檢查年度原納稅申報產(chǎn)生應(yīng)納稅所得額，即使被檢查年度以前存在可彌補的虧損，必然已被檢查年度應(yīng)納稅所得彌補。因此，經(jīng)稅務(wù)檢查查增的應(yīng)納稅所得不存在彌補以前年度虧損的問題。如不存在優(yōu)惠政策，在查補的應(yīng)納稅所得，須直接補稅，并按相應(yīng)規(guī)定進行處理或處罰。

（二）企業(yè)被檢查年度原納稅申報虧損額的情形

經(jīng)稅務(wù)檢查調(diào)增納稅事項后，企業(yè)年度申報表中虧損額被納稅調(diào)整后產(chǎn)生應(yīng)納稅所得額。如以前年度存在虧損，則存在查增應(yīng)納稅所得彌補以前年度虧損的問題。根據(jù)以前年度可彌補虧損額與查增應(yīng)納稅所得額的大小，存在兩種可能：

1．以前年度可彌補虧損額大于查增應(yīng)納稅所得額，應(yīng)允許調(diào)增的應(yīng)納稅所得額彌補該虧損后，仍然存在可彌補虧損余額，不存在補稅問題，但應(yīng)調(diào)減可彌補虧損額。

2．以前年度可彌補虧損額小于查增應(yīng)納稅所得額。應(yīng)允許調(diào)增的應(yīng)納稅所得額彌補該虧損后，有盈余的，還應(yīng)就調(diào)整后的應(yīng)納稅所得按適用稅率補繳企業(yè)所得稅。

（三）企業(yè)被檢查年度原納稅申報產(chǎn)生虧損額，經(jīng)稅務(wù)檢查調(diào)增納稅事項后，企業(yè)年度申報表中虧損額被納稅調(diào)整后應(yīng)納稅所得仍小于零。因此，經(jīng)稅務(wù)檢查查增的應(yīng)納稅也不產(chǎn)生彌補以前年度虧損的問題，只是減少了可彌補虧損額。

三、查增所得額的會計處理

（一）查增所得額可以抵扣以前年度暫時性差異

《企業(yè)會計準則第 18號――所得稅》要求企業(yè)以資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算，企業(yè)虧損屬于可抵扣暫時性差異，符合條件的情況下，應(yīng)確認與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)?！豆妗芬?guī)定的查增所得額可以彌補以前年度虧損，會計上應(yīng)該按照準則的規(guī)定，進行相應(yīng)的遞延所得稅會計處理。借記“以前年度損益調(diào)整”，貸記“遞延所得稅資產(chǎn)”。

（二）查增所得額后應(yīng)逐年調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)余額

查增企業(yè)所得額后，就必然對以后年度企業(yè)所得稅造成影響，因而必須對以后相關(guān)年度的可彌補虧損額予以調(diào)整，并重新計算以后相關(guān)年度的企業(yè)所得稅額，直到?jīng)]有虧損彌補的年度為止，即允許彌補虧損的最長時限為5年。查增所得額會影響以后各期的可抵扣暫時性差異，會計上應(yīng)進行相應(yīng)的所得稅會計處理，調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。

案例：

某稅務(wù)機關(guān)于2011年7月對甲公司2009年度、2010年度納稅情況進行檢查。2008年度甲公司虧損600萬元，此前年度無虧損。2009年度盈利400萬元，已全部彌補2008年度虧損。2010年度盈利50萬元，已全部彌補2008年度虧損。企業(yè)所得稅率為25%.企業(yè)預(yù)計未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額彌補該可抵扣虧損。為計算方便，本案例不考慮增值稅及其附加。

經(jīng)稅務(wù)機關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)的問題與調(diào)整情況如下：

1.2009年計提存貨跌價準備50萬元，全部列入資產(chǎn)減值損失在稅前扣除，權(quán)益法計算的投資某公司的投資損失70萬元全部在稅前扣除。

稅務(wù)機關(guān)認為，存貨跌價準備及權(quán)益法核算的投資損失，不符合稅法上規(guī)定的據(jù)實扣除原則，不允許在稅前扣除，應(yīng)調(diào)增2009年度應(yīng)納稅所得額120萬元。

2.2010年10月企業(yè)將一批自產(chǎn)貨物用于職工福利，該批自產(chǎn)貨物成本為800萬元，同類不含增值稅價格1000萬元。賬務(wù)處理為：

借：應(yīng)付職工薪酬 8000000

貸：庫存商品 8000000.

企業(yè)未在納稅申報表上進行納稅調(diào)增。

稅務(wù)機關(guān)認為，企業(yè)將自產(chǎn)產(chǎn)品用于職工福利和個人消費，資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。另外，《企業(yè)會計準則指南》明確規(guī)定，企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣利發(fā)放給職工的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對象，按照該產(chǎn)品的公允價值，計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費用，同時確認應(yīng)付職工薪酬。所以應(yīng)調(diào)增2010年度應(yīng)納稅所得額200(1000-800)萬元。

解析

1.公司2008年度發(fā)生虧損時，該公司判斷在未來彌補期間能夠獲得足夠的應(yīng)納稅所得額彌補該可抵扣暫時性差異，因此，確認了相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。賬務(wù)處理為：

借：遞延所得稅資產(chǎn) 1500000(6000000×25%)

貸：所得稅費用 1500000.

2.2008年可抵扣暫時性差異為600萬元，2009年度企業(yè)盈利400萬元，可抵扣暫時性差異剩余200萬元(600-400)，2009年企業(yè)已經(jīng)進行了如下所得稅會計處理：

借：所得稅費用 1000000(4000000×25%)

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 1000000.

注：用2009年400萬元盈利彌補2008年的虧損時，不做任何賬務(wù)處理，只進行可抵扣暫時性的所得稅會計處理。

對甲公司2009年度存貨跌價準備及權(quán)益法核算的投資損失120萬元，按照《公告》規(guī)定查增所得可以彌補以前年度虧損，即可以彌補2008年虧損。至此，2008年尚未彌補的虧損為80萬元(600-400-120)，可抵扣暫時性差異剩余80萬元，調(diào)整查增所得額的會計處理為：

借：以前年度損益調(diào)整 300000(1200000×25%)

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 300000.

3.2010年企業(yè)盈利50萬元，企業(yè)已經(jīng)進行了如下所得稅會計處理：

借：所得稅費用 125000(500000×25%)

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 125000.

查增的所得額200萬元可以彌補2008年尚未彌補完的虧損30(80-50)萬元。至此，2008年可抵扣暫時性差異為0，遞延所得稅資產(chǎn)全部沖完。

借：以前年度損益調(diào)整 75000(300000×25%)

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 75000.

2010年查增的所得稅為200萬元，彌補2008年虧損后尚余170萬元(200-30)，按照《公告》規(guī)定，彌補該虧損后仍有余額的，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。

借：以前年度損益調(diào)整 425000

貸：應(yīng)交稅費――企業(yè)所得稅 425000(1700000×25%)。

四、若干疑問

20號公告，自 2010年12月1日開始執(zhí)行，以前（含2008年度之前）沒有處理的事項，按本規(guī)定執(zhí)行。20號公告對新法實施前發(fā)生相應(yīng)事項具有追溯效力，對納稅人來說是有利的，但也存在不少操作上的困惑有待明確。

（一）查增屬于舊稅法下的應(yīng)納稅所得額，是否也可以彌補以前年度虧損。例如2010年12月1日之后，查增屬于舊稅法下的應(yīng)納稅所得額，按20號公告的規(guī)定理解，筆者認為也可以彌補以前年度虧損。