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摘要：職務(wù)侵占行為給民營(yíng)企業(yè)帶來(lái)了嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)損失。對(duì)于職務(wù)侵占行為高發(fā)的銷(xiāo)售崗位，管理者應(yīng)當(dāng)予以格外重視?，F(xiàn)從內(nèi)部控制角度對(duì)民營(yíng)企業(yè)中銷(xiāo)售崗位的職務(wù)侵占案例進(jìn)行分析，并根據(jù)案例分析的結(jié)果提出相應(yīng)對(duì)策。

關(guān)鍵詞：職務(wù)侵占；內(nèi)部控制；銷(xiāo)售崗位

目前學(xué)術(shù)界多從法律角度分析職務(wù)侵占行為，主要研究如何定罪以及如何定義“利用職務(wù)便利”等。職務(wù)侵占罪雖然是一種法律罪名，但也屬于一種員工舞弊行為。因此不僅可以從法律的角度對(duì)其進(jìn)行研究，也可以從反舞弊和內(nèi)部控制的角度進(jìn)行分析。

一、職務(wù)侵占行為的簡(jiǎn)介

（一）法律定義角度。h《中華人民共和國(guó)刑法》規(guī)定：職務(wù)侵占罪是指公司、企業(yè)或者其他單位的人員利用職務(wù)上的便利，將本單位財(cái)物非法占為已有，且數(shù)額較大的行為。

（二）主體角度。職務(wù)侵占罪主體的涵蓋范圍較為寬泛，幾乎包含了企業(yè)、單位中除公務(wù)人員之外的所有人員。職務(wù)侵占罪在主體上明顯區(qū)別于貪污罪，貪污罪的犯罪主體是國(guó)家公務(wù)人員。由于犯罪主體不同，法律對(duì)民營(yíng)企業(yè)和國(guó)有企業(yè)中相似舞弊行為的定罪也不同。這也是民營(yíng)企業(yè)中職務(wù)侵占罪比例明顯高于國(guó)有企業(yè)的原因之一。

（三）舞弊手段角度。區(qū)別于其他形式的舞弊行為，行為主體在職務(wù)侵占過(guò)程中必須利用職務(wù)帶來(lái)的權(quán)利或者職務(wù)帶來(lái)的其他便利條件進(jìn)行舞弊。民營(yíng)企業(yè)中常見(jiàn)的職務(wù)侵占手段有：隱瞞收入、利用制度或管理漏洞、虛構(gòu)業(yè)務(wù)支出等。[1]隨著技術(shù)和行業(yè)的變化，職務(wù)侵占的手段也在不斷演變和發(fā)展，出現(xiàn)了利用信息技術(shù)進(jìn)行舞弊的行為。

二、大數(shù)據(jù)看職務(wù)侵占行為的現(xiàn)狀

（一）職務(wù)侵占行為給企業(yè)帶來(lái)了嚴(yán)重的損失。星瀚律師事務(wù)所的《2018年企業(yè)員工職務(wù)侵占犯罪大數(shù)據(jù)研究報(bào)告》（下文簡(jiǎn)稱(chēng)《職務(wù)侵占大數(shù)據(jù)報(bào)告》）顯示，在統(tǒng)計(jì)的870個(gè)案件中，2018年企業(yè)被職務(wù)侵占的總金額高達(dá)10.44億元，單個(gè)案件平均侵占金額為120.73萬(wàn)元，而最高金額則達(dá)到了驚人的7258.2萬(wàn)元。

（二）民營(yíng)企業(yè)和銷(xiāo)售崗位受職務(wù)侵占影響最為嚴(yán)重。星瀚律師事務(wù)所的《職務(wù)侵占大數(shù)據(jù)報(bào)告》顯示，在被侵害的企業(yè)中，民營(yíng)企業(yè)占比達(dá)到驚人的73%，而國(guó)有企業(yè)只占比7%。除去犯罪主體不同之外，造成企業(yè)之間數(shù)據(jù)懸殊的主要原因是：由于缺少法律法規(guī)約束和上級(jí)部門(mén)監(jiān)督，民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部的制度和管理存在較多漏洞，為職務(wù)侵占行為的產(chǎn)生提供了機(jī)會(huì)。該報(bào)告還顯示，在統(tǒng)計(jì)的950條職務(wù)侵占的崗位信息中，銷(xiāo)售崗位占300條，約占總體的31.6%。另外，銷(xiāo)售崗位的高發(fā)性并不局限于單個(gè)行業(yè)。據(jù)統(tǒng)計(jì)，無(wú)論是在制造業(yè)、批發(fā)零售業(yè)、商貿(mào)業(yè)還是租賃業(yè)，銷(xiāo)售都屬于排名靠前的職務(wù)侵占崗位。[1]因此，研究銷(xiāo)售崗位職務(wù)侵占高發(fā)的原因具有重要的經(jīng)濟(jì)意義。

三、相關(guān)案例回顧

（一）山東省H公司是一家主營(yíng)棉紗的民營(yíng)企業(yè)。武某某是H公司業(yè)務(wù)員，主要負(fù)責(zé)江蘇南通市場(chǎng)的棉紗銷(xiāo)售工作。在2015年12月至2017年5月期間，武某某將部分貨款占為己有，并偽造往來(lái)對(duì)賬函向公司謊稱(chēng)棉紗購(gòu)買(mǎi)方未結(jié)清貨款，后經(jīng)查明其共侵占公司貨款773969.4元。2020年4月，山東省濟(jì)寧市中級(jí)人民法院以職務(wù)侵占罪駁回武某某上訴，維持一審判決。武某某被判處有期徒刑三年六個(gè)月并向被害單位退賠損失773969.4元。

（二）刑事裁定書(shū)的證詞表明了山東H公司的銷(xiāo)售模式。一是武某某代表該公司在南通地區(qū)尋找客戶(hù)并簽訂合同。二是業(yè)務(wù)員武某某向公司訂貨并提供貨物的型號(hào)、數(shù)量，但并不提供客戶(hù)的信息和聯(lián)系方式。三是公司派出司機(jī)將貨物運(yùn)送到南通。武某某在司機(jī)攜帶的發(fā)貨單上簽字確認(rèn)。發(fā)貨單作為收到貨物的憑證，由司機(jī)帶回公司并妥善保管。四是業(yè)務(wù)員武某某負(fù)責(zé)向客戶(hù)催收貨款，并用個(gè)人銀行賬戶(hù)接收貨款。五是公司以對(duì)賬函和電話(huà)聯(lián)系的方式向武某某催收貨款。

四、案例分析

（一）忽視職務(wù)分離。銷(xiāo)售人員代收貨款制度是導(dǎo)致H公司職務(wù)侵占行為產(chǎn)生的直接原因?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第9號(hào)———銷(xiāo)售業(yè)務(wù)》第十條中明確規(guī)定，由財(cái)會(huì)部門(mén)負(fù)責(zé)辦理資金結(jié)算并監(jiān)督款項(xiàng)回收。如果由財(cái)會(huì)部門(mén)負(fù)責(zé)收取貨款，資金將不必再由銷(xiāo)售人員中轉(zhuǎn)，舞弊行為也不存在發(fā)生的條件。從內(nèi)部控制角度看，銷(xiāo)售人員代收貨款違背了不相容職務(wù)分離原則。不相容職務(wù)分離原則是指在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理過(guò)程中，僅由一人辦理很容易產(chǎn)生漏洞和弊端的兩項(xiàng)或兩項(xiàng)以上的職務(wù)，其核心思想是“內(nèi)部牽制”。[2]企業(yè)通過(guò)確立不相容職務(wù)分離制度使得不同崗位的人員之間互相約束、互相牽制、互相監(jiān)督，進(jìn)而達(dá)到控制風(fēng)險(xiǎn)的目的。銷(xiāo)售和收款屬于不相容職務(wù)，因?yàn)殇N(xiāo)售人員代收貨款容易引發(fā)隱瞞交易或侵占貨款等舞弊行為。在銷(xiāo)售環(huán)節(jié)中，職務(wù)分離是管理者必須要引起重視的控制手段。因?yàn)殇N(xiāo)售環(huán)節(jié)錯(cuò)綜復(fù)雜，涉及到合同、收款、保管、發(fā)貨等一系列不同業(yè)務(wù)。如果缺少必要的制度約束，銷(xiāo)售人員兼管其中任何業(yè)務(wù)都可能導(dǎo)致舞弊發(fā)生。例如，一名銷(xiāo)售人員有權(quán)獨(dú)自撰寫(xiě)并簽訂合同，那么可能出現(xiàn)私收回扣、陰陽(yáng)合同等行為。案例啟示民營(yíng)企業(yè)應(yīng)當(dāng)提高對(duì)銷(xiāo)售環(huán)節(jié)不同職務(wù)之間關(guān)系的認(rèn)識(shí)，在設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)流程和崗位職責(zé)時(shí)貫穿職務(wù)分離原則。

（二）崗位過(guò)度授權(quán)。H公司違背授權(quán)控制中“適度授權(quán)”原則是導(dǎo)致職務(wù)侵占行為產(chǎn)生的原因之一。內(nèi)部控制中的授權(quán)控制可分為常規(guī)授權(quán)和特別授權(quán)，并遵循“不可越權(quán)授權(quán)、適度授權(quán)”等原則。其中適度授權(quán)是影響控制效果的關(guān)鍵原則。因?yàn)槿绻跈?quán)程度過(guò)低會(huì)影響決策的及時(shí)性和工作的積極性。而授權(quán)程度過(guò)高則會(huì)導(dǎo)致員工濫用權(quán)力，使得公司利益受損。H公司授予銷(xiāo)售人員簽訂合同、收取貨款、聯(lián)系客戶(hù)等諸多權(quán)力，但缺少配套制度來(lái)約束權(quán)力使用。實(shí)際上，H公司已經(jīng)從管理者被架空成為貨物的生產(chǎn)者，失去了管理銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的主動(dòng)權(quán)。主要有兩種原因?qū)е落N(xiāo)售崗位出現(xiàn)過(guò)度授權(quán)的情況：一是中小民營(yíng)企業(yè)過(guò)分依賴(lài)銷(xiāo)售。對(duì)于中小企業(yè)來(lái)說(shuō)，其生產(chǎn)技術(shù)和產(chǎn)品質(zhì)量通常并不具有明顯的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，只能依靠降低價(jià)格和銷(xiāo)售手段來(lái)提高業(yè)績(jī)。過(guò)分依賴(lài)銷(xiāo)售的情況容易導(dǎo)致管理者給予銷(xiāo)售人員更多的權(quán)利。二是管理者缺少風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。部分民營(yíng)企業(yè)家主要依靠個(gè)人經(jīng)驗(yàn)來(lái)管理公司，對(duì)于內(nèi)部控制和公司治理理論還未能接受。缺少內(nèi)部控制知識(shí)導(dǎo)致管理者缺少防范潛在風(fēng)險(xiǎn)的意識(shí)，在分配權(quán)力時(shí)只注重成本與效益。案例啟示民營(yíng)企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮如何確定銷(xiāo)售崗位的最優(yōu)授權(quán)，以達(dá)到權(quán)力約束和銷(xiāo)售業(yè)績(jī)的最佳平衡點(diǎn)。

（三）缺少信息溝通制度。《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》指出信息與溝通是企業(yè)及時(shí)、準(zhǔn)確地收集、傳遞與內(nèi)部控制相關(guān)的信息，確保信息在企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)與外部之間進(jìn)行有效溝通。信息是指企業(yè)通過(guò)手工信息系統(tǒng)或現(xiàn)代信息技術(shù)識(shí)別、獲取、處理和報(bào)告的信息，并根據(jù)來(lái)源分為內(nèi)部信息和外部信息。溝通根據(jù)對(duì)象也可以分為內(nèi)部信息溝通和外部信息溝通。[3]良好的信息與溝通制度可以提供及時(shí)、有效的內(nèi)部信息和市場(chǎng)信息，主要為管理層和治理層的決策質(zhì)量提供合理保證。但不可忽視的是，信息與溝通制度也具有一定的反舞弊作用。一方面，企業(yè)內(nèi)部完善的信息溝通機(jī)制要求員工必須及時(shí)向上反映經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生的信息，使得管理層能夠及時(shí)、全面地監(jiān)控日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。另一方面，企業(yè)外部的信息溝通機(jī)制使得管理層加強(qiáng)與客戶(hù)、供應(yīng)商等利益相關(guān)者的聯(lián)系，可以及時(shí)核對(duì)交易信息的準(zhǔn)確性。信息溝通機(jī)制能夠有效地減少信息的不對(duì)稱(chēng)性，提高經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和交易的透明度，有助于及時(shí)發(fā)現(xiàn)舞弊行為。H公司如果能夠加強(qiáng)與客戶(hù)的信息溝通，就能夠及時(shí)掌握貨款支付情況，不會(huì)出現(xiàn)銷(xiāo)售員利用偽造的往來(lái)對(duì)賬函來(lái)拖欠貨款的情況，大大縮短發(fā)現(xiàn)舞弊的時(shí)間。由于銷(xiāo)售人員與外界接觸頻率更高且存在銷(xiāo)售人員單獨(dú)接洽客戶(hù)的情況，使得銷(xiāo)售崗位的信息不對(duì)稱(chēng)幾率也高于其他崗位，因此民營(yíng)企業(yè)應(yīng)當(dāng)重視銷(xiāo)售崗位的信息溝通制度。

（四）缺少企業(yè)文化。除了制度和管理的漏洞之外，銷(xiāo)售人員的錯(cuò)誤思想也是誘發(fā)職務(wù)侵占行為的原因之一。作為創(chuàng)造企業(yè)利潤(rùn)的重要力量，銷(xiāo)售人員在給企業(yè)帶來(lái)巨大利益的同時(shí)，也容易產(chǎn)生獲得利益較少的思想。如果長(zhǎng)期缺少約束和開(kāi)導(dǎo)，員工內(nèi)心很容易產(chǎn)生不滿(mǎn)。企業(yè)文化可以有效抑制這種心理，達(dá)到反舞弊的效果。企業(yè)文化是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)實(shí)踐中逐步形成的、為整體團(tuán)隊(duì)所認(rèn)同并遵守的價(jià)值觀、經(jīng)營(yíng)理念和企業(yè)精神，以及在此基礎(chǔ)上形成的行為規(guī)范的總稱(chēng)。[4]一方面，企業(yè)文化建設(shè)可以增強(qiáng)員工的誠(chéng)信觀念、提高其道德水平，從源頭遏制其欺詐和舞弊的想法。另一方面，企業(yè)文化可以樹(shù)立員工正確的價(jià)值觀，使得員工的自身價(jià)值在一定程度上和企業(yè)價(jià)值相融合，緩解個(gè)人利益與企業(yè)利益的沖突。案例中武某某如果能夠得到文化的約束，其挪用貨款行為發(fā)生的幾率可能更低。銷(xiāo)售人員的錯(cuò)誤思想啟示管理者應(yīng)當(dāng)重視企業(yè)文化在反舞弊方面的作用。

五、預(yù)防銷(xiāo)售崗位職務(wù)侵占的建議

（一）加強(qiáng)內(nèi)部控制學(xué)習(xí)。和國(guó)有企業(yè)不同，民營(yíng)企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)主要依靠管理者的主動(dòng)性，而缺少法律法規(guī)強(qiáng)制要求和上級(jí)部門(mén)監(jiān)督等外部壓力的推動(dòng)。管理者的主動(dòng)性主要來(lái)自于其對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)知程度。因此，要想推動(dòng)內(nèi)部控制建設(shè)，企業(yè)家首先要加強(qiáng)相關(guān)知識(shí)的學(xué)習(xí)與交流。從內(nèi)部和外部?jī)蓚€(gè)角度著手：一是從內(nèi)部角度來(lái)說(shuō)，企業(yè)可以根據(jù)自身的需求和規(guī)模，招聘一批具有專(zhuān)業(yè)水平的內(nèi)部控制人才。管理者可以和內(nèi)部控制人員多接觸，聽(tīng)取其對(duì)當(dāng)前企業(yè)內(nèi)部控制的看法，在交流和討論中提高自身的內(nèi)部控制素養(yǎng)。另外，如果內(nèi)控的建議在實(shí)踐確實(shí)起到一定的作用，正所謂“事實(shí)勝于雄辯”，管理者對(duì)內(nèi)部控制重要性的認(rèn)識(shí)將有明顯改善。二是從外部角度來(lái)說(shuō)，管理者可以邀請(qǐng)內(nèi)控方面的學(xué)者或?qū)＜?，以講座或案例講解的方式進(jìn)行學(xué)習(xí)。通過(guò)上述方法，管理者可以切實(shí)了解內(nèi)部控制的發(fā)展趨勢(shì)和提高風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，為今后的決策和制度建設(shè)提供理論基礎(chǔ)。

（二）完善銷(xiāo)售崗位權(quán)責(zé)控制。一方面，企業(yè)結(jié)合自身實(shí)際情況，至少在收款、發(fā)貨方面需要嚴(yán)格貫徹不相容職務(wù)分離的原則：一是明確規(guī)定銷(xiāo)售人員不得直接收取貨款、不得兼記會(huì)計(jì)部門(mén)銷(xiāo)售收入賬和應(yīng)收賬款賬。同時(shí)財(cái)務(wù)部門(mén)可以鼓勵(lì)客戶(hù)使用銀行轉(zhuǎn)賬、支付寶轉(zhuǎn)賬等線(xiàn)上付款方式，避免銷(xiāo)售人員接觸現(xiàn)金貨款。二是銷(xiāo)售人員不得兼管發(fā)貨和倉(cāng)儲(chǔ)保管，發(fā)貨和提貨必須有嚴(yán)格的授權(quán)審批制度。由于職務(wù)分離制度會(huì)增加人工成本，因此在設(shè)計(jì)制度時(shí)除了參考內(nèi)部控制相關(guān)文件之外，企業(yè)尤其要考慮制度帶來(lái)的成本與效益，靈活設(shè)計(jì)銷(xiāo)售與合同、開(kāi)票等業(yè)務(wù)的職務(wù)分離制度。另一方面，嚴(yán)格設(shè)計(jì)銷(xiāo)售環(huán)節(jié)的授權(quán)審批制度。企業(yè)可以參照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》《中華人民共和國(guó)合同法》等法律法規(guī)對(duì)銷(xiāo)售環(huán)節(jié)潛在的舞弊風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的結(jié)果，并秉承“簡(jiǎn)潔、適度”的原則進(jìn)行授權(quán)審批制度的設(shè)計(jì)。適度原則是指綜合考慮銷(xiāo)售模式、業(yè)務(wù)需求等因素，給予銷(xiāo)售人員適度的權(quán)力，例如對(duì)駐外的業(yè)務(wù)員可以根據(jù)業(yè)務(wù)需要給予更多的權(quán)利。簡(jiǎn)潔原則是指審批制度不應(yīng)當(dāng)過(guò)于繁瑣，因?yàn)榉爆嵉膶徟贫葧?huì)降低企業(yè)的運(yùn)營(yíng)效率，增加制度產(chǎn)生的成本。隨著外部環(huán)境和銷(xiāo)售模式等情況改變，內(nèi)部控制制度需要做出相應(yīng)調(diào)整。因此企業(yè)必須具備一定的監(jiān)管能力，可以聘請(qǐng)專(zhuān)業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員或由管理者自身兼任，對(duì)銷(xiāo)售崗位的權(quán)責(zé)控制的執(zhí)行情況進(jìn)行有效監(jiān)督。

（三）完善信息溝通制度。針對(duì)反舞弊的信息溝通制度可以分為內(nèi)外兩個(gè)方面：一是針對(duì)內(nèi)部，企業(yè)應(yīng)根據(jù)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和組織結(jié)構(gòu)合理設(shè)計(jì)信息收集機(jī)制，收集經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的各類(lèi)信息，例如銷(xiāo)售活動(dòng)產(chǎn)生的合同、出庫(kù)單、發(fā)貨單、發(fā)票等信息。企業(yè)根據(jù)自身規(guī)?？梢钥紤]采用信息技術(shù)建設(shè)信息溝通制度。員工將經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的信息及時(shí)錄入系統(tǒng)，既可以提高信息向上傳遞的速度，也可以減少有用信息被層層過(guò)濾的可能性。但企業(yè)在采用信息技術(shù)的同時(shí)，也應(yīng)當(dāng)重視建設(shè)相應(yīng)的控制。企業(yè)應(yīng)對(duì)系統(tǒng)的數(shù)據(jù)輸入和數(shù)據(jù)訪問(wèn)的權(quán)限、系統(tǒng)的日常維護(hù)和更新做出嚴(yán)格規(guī)定，避免出現(xiàn)技術(shù)舞弊行為。[3]二是針對(duì)外部，企業(yè)應(yīng)對(duì)客戶(hù)的基本信息和聯(lián)系方式進(jìn)行存檔，并在銷(xiāo)售業(yè)務(wù)完成后對(duì)客戶(hù)進(jìn)行回訪。回訪主要有兩個(gè)目的：一是核對(duì)業(yè)務(wù)信息是否與系統(tǒng)錄入的信息一致；二是向客戶(hù)了解銷(xiāo)售人員的服務(wù)態(tài)度和銷(xiāo)售行為是否規(guī)范。

（四）建設(shè)企業(yè)文化。企業(yè)可以從三個(gè)方面建設(shè)企業(yè)文化：一是定期組織銷(xiāo)售人員學(xué)習(xí)法律法規(guī)和企業(yè)內(nèi)部控制制度，培育銷(xiāo)售人員誠(chéng)實(shí)、守法的價(jià)值觀。二是以長(zhǎng)期投資的態(tài)度對(duì)待銷(xiāo)售人員。有些企業(yè)為了追求利益，將員工的福利待遇、任職時(shí)間和銷(xiāo)售業(yè)績(jī)嚴(yán)格關(guān)聯(lián)，解聘一段時(shí)間內(nèi)業(yè)績(jī)慘淡的員工。這樣“流水營(yíng)式”的做法勢(shì)必會(huì)導(dǎo)致企業(yè)對(duì)員工削減福利、減少培訓(xùn)等。雖然這種做法可以在一定程度上削減成本，但是大大降低了員工的歸屬感。企業(yè)可以指導(dǎo)員工建立科學(xué)的職業(yè)規(guī)劃、傾聽(tīng)員工的訴求和建議，將員工的個(gè)人價(jià)值和企業(yè)價(jià)值相融合。有研究顯示，如果員工形成歸屬感，就會(huì)對(duì)企業(yè)采取積極的態(tài)度和行為。[5]三是管理者應(yīng)給予員工更多的關(guān)心，努力形成溫暖、和諧的企業(yè)氛圍。由于銷(xiāo)售人員日常工作比較辛苦，有條件的公司可以適當(dāng)提高員工福利，如視情況提供帶薪休假、團(tuán)建活動(dòng)等。對(duì)于收入較低或遭遇突發(fā)事件的員工予以經(jīng)濟(jì)上的適當(dāng)援助和心理上的關(guān)心，減少突發(fā)舞弊行為發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)。本文以H公司的案例為基礎(chǔ)，從內(nèi)部控制角度分析了銷(xiāo)售崗位出現(xiàn)職務(wù)侵占行為的部分原因。由于研究方法的局限性，文中羅列的原因不夠全面。但隨著職務(wù)侵占行為不斷推陳出新，相關(guān)研究也必將與時(shí)俱進(jìn)。

作者:周文韜 單位:南京審計(jì)大學(xué)