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一、電子商務(wù)對(duì)傳統(tǒng)審計(jì)的影響

傳統(tǒng)審計(jì)是由獨(dú)立的專職機(jī)構(gòu)或人員接受委托或授權(quán)，對(duì)被審單位特定時(shí)期的會(huì)計(jì)報(bào)表及其他有關(guān)資料的公允性、真實(shí)性以及經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的合規(guī)性、合法性和效益性進(jìn)行審查、監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證的活動(dòng)，其目的在于確定或解除被審單位的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任。隨著網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)方式和管理模式發(fā)生了重大變化，財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)逐漸由手工模式向網(wǎng)絡(luò)自動(dòng)模式發(fā)展，在自動(dòng)化、無(wú)紙化、數(shù)據(jù)化的電子商務(wù)和高度信息化的網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)系統(tǒng)下，傳統(tǒng)審計(jì)面臨巨大的挑戰(zhàn)。

(一)審計(jì)內(nèi)外環(huán)境的改變

傳統(tǒng)審計(jì)是在企業(yè)的手工會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)環(huán)境下進(jìn)行的。由經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)產(chǎn)生紙性的原始憑證，會(huì)計(jì)人員根據(jù)原始憑證編制記賬憑證，根據(jù)記賬憑證登記明細(xì)賬和總賬，期末根據(jù)賬簿編制會(huì)計(jì)報(bào)表。企業(yè)從原始憑證到報(bào)表每一步都有文字記錄，都有經(jīng)手人簽字，整套賬務(wù)系統(tǒng)都有紙介質(zhì)保存，以便審閱。在傳統(tǒng)經(jīng)營(yíng)條件下，企業(yè)資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)的安全可以通過(guò)建立健全的內(nèi)控制度得以保證，企業(yè)根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和本單位實(shí)際情況所制定的會(huì)計(jì)政策中，明文規(guī)定內(nèi)控制度，并可由審計(jì)人員通過(guò)盤詢、模擬等方法進(jìn)行內(nèi)控制度的評(píng)審。

電子商務(wù)環(huán)境下，客戶可以從網(wǎng)上了解商品、詢問(wèn)價(jià)格、簽訂合同、發(fā)送訂單，企業(yè)可以通過(guò)網(wǎng)絡(luò)確認(rèn)交易、出口報(bào)關(guān)、發(fā)送商品（僅限于信息產(chǎn)品）、傳遞發(fā)貨單，劃賬結(jié)匯等。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)產(chǎn)生的原始憑證以電磁信息的形式在網(wǎng)上傳遞并存儲(chǔ)于磁性介質(zhì)中，會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告都集中由計(jì)算機(jī)按程序指令執(zhí)行。因此審計(jì)人員面對(duì)的是企業(yè)的電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)和網(wǎng)絡(luò)賬務(wù)系統(tǒng)，企業(yè)的賬務(wù)系統(tǒng)以程序語(yǔ)言的形式存放于計(jì)算機(jī)中，肉眼難以對(duì)會(huì)計(jì)處理流程及內(nèi)控制度形成全面的感性認(rèn)識(shí)。網(wǎng)絡(luò)審計(jì)面對(duì)的企業(yè)內(nèi)部環(huán)境是一整套電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，它的合理有效性、安全程度直接影響到審計(jì)工作的質(zhì)量和效率，如硬件設(shè)備的穩(wěn)定性，上下兼容性，軟件本身質(zhì)量的高低及對(duì)企業(yè)實(shí)際情況的適應(yīng)性等。而這些又受技術(shù)和人為的諸多因素影響，審計(jì)環(huán)境中不定因素增加。

我國(guó)目前已基本形成了以《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》為中心，國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度為基礎(chǔ)的相對(duì)較完整的法規(guī)體系，各行各業(yè)的會(huì)計(jì)處理都有一定的準(zhǔn)則為指導(dǎo)，因此傳統(tǒng)審計(jì)面對(duì)的是相對(duì)有序的外部環(huán)境。而網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，傳統(tǒng)企業(yè)紛紛上網(wǎng)開(kāi)展電子商務(wù)，參于競(jìng)爭(zhēng)，甚至出現(xiàn)了沒(méi)有經(jīng)營(yíng)場(chǎng)地，沒(méi)有物理實(shí)體，沒(méi)有確定辦公地點(diǎn)的虛擬企業(yè)。這些企業(yè)只要在Internet的一個(gè)結(jié)點(diǎn)上租用一定的空間經(jīng)過(guò)數(shù)字認(rèn)證機(jī)構(gòu)的認(rèn)證即可在網(wǎng)上接受訂單、尋找貨源、進(jìn)行買賣。正是由于市場(chǎng)準(zhǔn)入條件的放寬和有關(guān)商務(wù)法律的不健全，外部環(huán)境的不穩(wěn)定因素劇增，來(lái)自企業(yè)外部經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)凸現(xiàn)，原有的內(nèi)控制度效果減弱，從而增加了審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)。

(二)對(duì)審計(jì)目標(biāo)的影響

根據(jù)我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，獨(dú)立審計(jì)的目標(biāo)是對(duì)被審單位會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性及會(huì)計(jì)處理方法的一貫性表示意見(jiàn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師收集證據(jù)的惟一目的就在于使自已能夠?qū)?huì)計(jì)報(bào)表的合法性，公允性和一貫性表示意見(jiàn)并出具真實(shí)合法的審計(jì)報(bào)告。高質(zhì)量的信息必須具備可靠性、及時(shí)性、相關(guān)性。在以歷史成本和權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中，會(huì)計(jì)報(bào)表作為對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的事后反映，主要考慮了可靠性，而及時(shí)性與相關(guān)性不足。

電子商務(wù)環(huán)境下，企業(yè)可以把公司簡(jiǎn)介、產(chǎn)品信息等放在企業(yè)網(wǎng)頁(yè)上，普通客戶隨時(shí)上網(wǎng)查詢，了解情況，且由于網(wǎng)絡(luò)賬務(wù)系統(tǒng)的共享性，投資者、有關(guān)特定信息使用者可隨時(shí)通過(guò)獲得授權(quán)上網(wǎng)查詢企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，信息的及時(shí)性大大提高。作為事后反映的會(huì)計(jì)報(bào)表對(duì)投資者、信息使用者的重要性大大降低。在信息技術(shù)飛速發(fā)展的電子商務(wù)環(huán)境下，傳統(tǒng)審計(jì)已不適應(yīng)信息時(shí)代審計(jì)要求。

(三)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)復(fù)雜化

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)而審計(jì)人員審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見(jiàn)的可能性。傳統(tǒng)審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要通過(guò)評(píng)審被審單位內(nèi)控制度來(lái)確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，以此將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降到最低，由于企業(yè)內(nèi)控制度的有效性、完善性在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中有據(jù)可查，較易檢測(cè)。

電子商務(wù)環(huán)境下，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)崗位職責(zé)被打破，內(nèi)部控制制度發(fā)生了變更與轉(zhuǎn)移，安全已不是企業(yè)內(nèi)部所能完全控制的。以數(shù)據(jù)庫(kù)為基礎(chǔ)的實(shí)時(shí)審計(jì)發(fā)展使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)中包含的固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)、檢查風(fēng)險(xiǎn)日益復(fù)雜化。計(jì)算機(jī)病毒和黑客攻擊都可以從地球上任何一個(gè)角落通過(guò)網(wǎng)絡(luò)威脅到會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的數(shù)據(jù)安全，網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的固有風(fēng)險(xiǎn)增大；由于在計(jì)算機(jī)中可以人為篡改數(shù)據(jù)且不留痕跡，企業(yè)在電子商務(wù)中要面對(duì)如何確認(rèn)沒(méi)有白紙黑字和簽字蓋章的電子訂單交易，網(wǎng)上信息傳遞的保密等問(wèn)題，控制風(fēng)險(xiǎn)更難確定，檢查風(fēng)險(xiǎn)增大。且由于電子商務(wù)實(shí)行無(wú)紙化貿(mào)易，如果賬務(wù)系統(tǒng)設(shè)計(jì)時(shí)考慮不周，可能到審計(jì)時(shí)才發(fā)現(xiàn)只留下業(yè)務(wù)處理的結(jié)果而不能追溯其來(lái)源，缺少審計(jì)線索。主要的審計(jì)證據(jù)來(lái)自于系統(tǒng)網(wǎng)絡(luò)，屬間接證據(jù)，其可靠性依賴于網(wǎng)絡(luò)內(nèi)控制度的健全有效性，審計(jì)人員僅僅通過(guò)常規(guī)的審計(jì)測(cè)試程序，難以確定企業(yè)有多少重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，會(huì)計(jì)報(bào)表的部分或全部認(rèn)定是否真實(shí)、公允，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)難以控制。

(四)審計(jì)報(bào)告時(shí)效性滯后

傳統(tǒng)的審計(jì)一般是在企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表完成后進(jìn)行，審計(jì)人員完成外勤工作后經(jīng)過(guò)一段時(shí)間的整理，編制審計(jì)報(bào)告。從企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表報(bào)送到審計(jì)報(bào)告完稿，往往間隔幾個(gè)月，其時(shí)效性不強(qiáng)，且往往發(fā)生期后事項(xiàng)，必須在審計(jì)報(bào)告中加以披露，而在電子商務(wù)環(huán)境下，由于企業(yè)的會(huì)計(jì)信息隨時(shí)可通過(guò)授權(quán)獲取，滯后幾個(gè)月的審計(jì)報(bào)告對(duì)信息使用者用處已不大，為發(fā)揮審計(jì)報(bào)告的應(yīng)有作用，必須加快審計(jì)報(bào)告的報(bào)告速度。

(五)傳統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)受沖擊

傳統(tǒng)審計(jì)中，國(guó)內(nèi)審計(jì)機(jī)構(gòu)的主要業(yè)務(wù)是報(bào)表審計(jì)和驗(yàn)資，而會(huì)計(jì)咨詢、會(huì)計(jì)服務(wù)業(yè)務(wù)發(fā)展緩慢。在電子商務(wù)環(huán)境下，由于信息實(shí)時(shí)性特點(diǎn)，信息使用者可隨時(shí)通過(guò)獲得授權(quán)查詢相關(guān)信息，報(bào)表審計(jì)的作用下降。而同時(shí)信息使用者直接上網(wǎng)查詢必然會(huì)遇到許多專業(yè)化問(wèn)題，因而如何在網(wǎng)絡(luò)中準(zhǔn)確、及時(shí)地提供專業(yè)咨詢服務(wù)成為審計(jì)機(jī)構(gòu)的主要問(wèn)題。并且其他行業(yè)利用網(wǎng)絡(luò)也正逐步提供類似的信息咨詢服務(wù)，如銀行聯(lián)網(wǎng)咨詢等，審計(jì)業(yè)務(wù)受到前所未有的沖擊。

(六)審計(jì)人員素質(zhì)問(wèn)題

傳統(tǒng)審計(jì)的賬賬核對(duì)、賬證核對(duì)、帳表核對(duì)等重要的審計(jì)工作，必須由有豐富財(cái)會(huì)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)人員完成，而這些工作在網(wǎng)絡(luò)化條件下將失去意義，因?yàn)樵谟?jì)算機(jī)信息系統(tǒng)中，原始憑證、記賬憑證、各種帳簿、會(huì)計(jì)報(bào)表等只是系統(tǒng)中同一個(gè)數(shù)據(jù)庫(kù)，甚至是同一個(gè)數(shù)據(jù)表的數(shù)據(jù)按不同方式的輸出，這些會(huì)計(jì)信息的正確與否，首先確定于計(jì)算機(jī)系統(tǒng)功能的正確性，因此網(wǎng)絡(luò)審計(jì)對(duì)審計(jì)人員的計(jì)算機(jī)應(yīng)用水平提出很高要求。

目前國(guó)內(nèi)的審計(jì)人員不論在數(shù)量上還是質(zhì)量上仍有較大不足，審計(jì)人員老齡化現(xiàn)象突出，部分審計(jì)人員雖在財(cái)會(huì)審計(jì)領(lǐng)域經(jīng)驗(yàn)豐富，但對(duì)計(jì)算機(jī)技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)知識(shí)了解不多，這造成審計(jì)人員因?yàn)椴欢W(wǎng)絡(luò)經(jīng)營(yíng)與網(wǎng)絡(luò)財(cái)會(huì)的特點(diǎn)，缺少應(yīng)有的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和安全控制知識(shí)，而不能識(shí)別審查和評(píng)價(jià)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)與內(nèi)控制度，難以對(duì)復(fù)雜的網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)系統(tǒng)進(jìn)行有效的評(píng)審，難以應(yīng)付電子商務(wù)環(huán)境下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。而計(jì)算機(jī)專家可能不懂審計(jì)，審計(jì)人員之外的輔助人員越多，越依賴于他們，審計(jì)人員的獨(dú)立性、客觀公正受到威脅。因此迫切需要一大批既懂審計(jì)、又懂計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的復(fù)合型人才。

二、網(wǎng)絡(luò)審計(jì)理論體系的構(gòu)建

（一）網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的目標(biāo)

審計(jì)目標(biāo)經(jīng)歷了詳細(xì)審計(jì)、資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)、會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)三個(gè)階段后，停留在鑒定被審單位一定時(shí)期內(nèi)的會(huì)計(jì)報(bào)表是否公正地反映其財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，以及所采用的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)處理方法是否符合國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，即僅是查錯(cuò)防弊目標(biāo)上。在電子商務(wù)環(huán)境下，網(wǎng)絡(luò)審計(jì)將由揭露會(huì)計(jì)資料的錯(cuò)弊轉(zhuǎn)向包括揭露并指出其根源與后果，增加相關(guān)利益審計(jì)的多元化目標(biāo)。