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合并財務(wù)報表范文第1篇

關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則；合并財務(wù)報表；變化；差異

中圖分類號：F230 文獻(xiàn)識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）012-000-01

緒論

合并財務(wù)報表最早起源于美國，國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）最早在1976年了關(guān)于合并財務(wù)報表的國際會計準(zhǔn)則。而我國的的合并財務(wù)報表則起步較晚，1992年才開始在滬深股市上市的股份公司中對合并財務(wù)報表進(jìn)行實踐，并陸續(xù)更新了相關(guān)的會計準(zhǔn)則與會計制度。到了21世紀(jì)第二個十年，我國的傳統(tǒng)制造業(yè)開始大規(guī)模轉(zhuǎn)型，互聯(lián)網(wǎng)新概念發(fā)展迅速，競爭力弱的企業(yè)進(jìn)入了發(fā)展瓶頸，而強(qiáng)者則尋求繼續(xù)擴(kuò)張。因此我國的許多企業(yè)開始了大量的重組整合，企業(yè)集團(tuán)發(fā)展更為迅速，合并財務(wù)報表的重要性越發(fā)凸顯。為了適應(yīng)我國國內(nèi)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的新需要，也為了與2011年的《國際財務(wù)報告第10號――合并財務(wù)報表》保持一致，財政部更新了原有的會計準(zhǔn)則，于2012年11月27日了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號――合并財務(wù)報表》（征求意見稿），并于2014年2月21日正式稿。同時2006年2月頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號――合并財務(wù)報表》廢止。

新會計準(zhǔn)則是在舊會計準(zhǔn)則對控制的定義的基礎(chǔ)上發(fā)展而來的，但是，新會計準(zhǔn)則中，對于控制的定義則更加的具體一些，同時詳細(xì)地列出了控制的前提條件，這樣一來，合并財務(wù)報表的編制者和使用者對“控制”的理解就會更加深刻，為企業(yè)開展編制合并財務(wù)報表的工作打好了基礎(chǔ)。

一、合并程序的編制差異

在2006年頒布的會計準(zhǔn)則當(dāng)中規(guī)定，合并財務(wù)報表應(yīng)當(dāng)以母公司和其子公司的財務(wù)報表為基礎(chǔ)，再根據(jù)其他的有關(guān)資料，按照權(quán)益法來調(diào)整關(guān)于對子公司的長期股權(quán)投資后，由母公司編制。舊準(zhǔn)則描述的比較籠統(tǒng)，合并財務(wù)報表的編制者對其概念的理解也難以透徹，同時這也對審計人員造成了許多工作上的困難。

這一點(diǎn)在2014年頒布的新會計準(zhǔn)則當(dāng)中也重新做了界定。在新會計準(zhǔn)則當(dāng)中，刪除了“按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資”，提出了“應(yīng)當(dāng)將整個企業(yè)集團(tuán)視為一個會計主體，依據(jù)相關(guān)企業(yè)會計準(zhǔn)則的確認(rèn)、計量和列表要求，按照統(tǒng)一的會計政策，反映集團(tuán)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量”。

也就是抵消了母公司通過長期股權(quán)投資在對子公司所有者權(quán)益的份額，并且，新會計準(zhǔn)則對母公司編制合并財務(wù)報表的依據(jù)進(jìn)行了更進(jìn)一步的擴(kuò)充，并且，在處理公司的內(nèi)部交易的方面，母公司和子公司發(fā)生的內(nèi)部交易，應(yīng)當(dāng)相互進(jìn)行抵消，并在抵消的過程中，發(fā)生減值的，計為部分損失。這就表明了更加重視了母公司和子公司在會計政策方面的協(xié)調(diào)性。也可以從這里看出來，新會計準(zhǔn)則是對原來的舊會計準(zhǔn)則的一個補(bǔ)充，并在合并財務(wù)報表編制的原則性上，又新增加了一體性的原則，也就是說，在編制合并財務(wù)報表的過程當(dāng)中，將母公司和子公司視為同一個會計主體，也在編制合并財務(wù)報表中，體現(xiàn)了事前的準(zhǔn)備工作的內(nèi)容，例如將母公司和子公司的資產(chǎn)負(fù)債日和會計期間進(jìn)行統(tǒng)一。這些合并之前的準(zhǔn)備工作，是在原來舊的會計準(zhǔn)則下，確實存在的一些問題，新會計準(zhǔn)則是在充分考慮了這樣一些在舊準(zhǔn)則下編制合并財務(wù)報表的問題，對這些問題產(chǎn)生的原因入手而提出了上述的解決辦法。并且新準(zhǔn)則對合并財務(wù)報表編制的依據(jù)加以詳細(xì)的描述，為合并財務(wù)報表的編制人員提供了更加清晰的指導(dǎo)。

二、母子公司相互持股及收益與費(fèi)用抵消的變化

在母子公司相互持股的抵消處理方面，新準(zhǔn)則做了一些補(bǔ)充。在原準(zhǔn)則當(dāng)中，并沒有包括母子公司在相互交叉持股上如何進(jìn)行抵消的處理的規(guī)定，但是母子公司相互持股的現(xiàn)象是在企業(yè)會計的實務(wù)中普遍存在的，尤其是在企業(yè)集團(tuán)當(dāng)中，這種現(xiàn)象更加明顯。這可以說是原準(zhǔn)則在母子公司相互持股方面存在漏洞，這對財務(wù)舞弊的發(fā)生提供了溫床，為企業(yè)集團(tuán)的投資者債權(quán)人等利益干系人帶來了不必要的風(fēng)險。而且我國目前經(jīng)濟(jì)發(fā)展處于轉(zhuǎn)型期，一旦爆發(fā)嚴(yán)重的財務(wù)舞弊，將對宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展的信心造成嚴(yán)重的不良影響。因此，在2014年頒布的新會計準(zhǔn)則當(dāng)中，對這個漏洞進(jìn)行了彌補(bǔ)。新會計準(zhǔn)則提出了有關(guān)“庫存股法”的處理規(guī)定，例如，子公司對母公司進(jìn)行長期股權(quán)投資，可以視為是母公司的庫存股，要作為所有者權(quán)益的減項去進(jìn)行會計上的處理。而對于母公司對子公司進(jìn)行長期股權(quán)投資的會計實務(wù)當(dāng)中，則可以對比按照子公司所持有的母公司的股份的抵消處理方法的規(guī)定，也就是說，在子公司的所有者權(quán)益當(dāng)中作為“減記”進(jìn)行會計上的處理。新會計準(zhǔn)則在母公司和子公司相互交叉持股的處理上新增的規(guī)定，可以使母公司和子公司相互持股的抵消處理更加透明化，能夠真實地反映集團(tuán)的整體信息，減少了財務(wù)舞弊發(fā)生的可能，為利益干系人的權(quán)益提供了保障。

三、少數(shù)股東權(quán)益列示的改變

在少數(shù)股東權(quán)益的列示方面，2006年的舊會計準(zhǔn)則當(dāng)中，只對子公司的當(dāng)期凈損益中，屬于少數(shù)股東權(quán)益的部分作出了規(guī)定，而并沒有提出當(dāng)期綜合收益的列示要求，有時這會讓遇到這方面問題的會計人員感到棘手。并且隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，遇到這種問題的情況也越來越多。在2014年頒布的新會計準(zhǔn)則當(dāng)中，補(bǔ)充了對當(dāng)期綜合收益的列示要求：關(guān)于當(dāng)期綜合收益屬于少數(shù)股東權(quán)益的部分，在合并利潤表的時候，應(yīng)當(dāng)在綜合收益的總額當(dāng)中，參照當(dāng)期凈損益的方法進(jìn)行列示。新準(zhǔn)則的補(bǔ)充為會計人員的合理操作提供了依據(jù)。

參考文獻(xiàn)：

[1]財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號――合并財務(wù)報表.2014.

[2]周俊義.對合并財務(wù)報表準(zhǔn)則新變化的研究[J].財會月刊，2014（13）：72-73

[3]張雪雨.新會計準(zhǔn)則下合并財務(wù)報表合并范圍的比較分析[J].現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)信息，2015，02：187.

合并財務(wù)報表范文第2篇

關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則合并財務(wù)報表影響范圍

隨著經(jīng)濟(jì)全球化趨勢深入發(fā)展，生產(chǎn)要素的國際間流動和產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)移的跨地區(qū)發(fā)展日益加快，我國經(jīng)濟(jì)與世界經(jīng)濟(jì)的相互聯(lián)系、相互依存和相互影響日益加深，迫切需要我們從深化經(jīng)貿(mào)合作、維護(hù)國家利益和長遠(yuǎn)發(fā)展的大局出發(fā)，在認(rèn)真總結(jié)我國會計審計改革實踐經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，大膽借鑒國際通行規(guī)則，不斷完善會計審計準(zhǔn)則，為深入實施“請進(jìn)來”和“走出去”戰(zhàn)略，擴(kuò)大互利合作、實現(xiàn)共同發(fā)展提供標(biāo)準(zhǔn)趨同、可比互通的統(tǒng)一信息平臺。兩大準(zhǔn)則體系的，架起了密切中外經(jīng)貿(mào)合作的會計審計技術(shù)橋梁，有利于進(jìn)一步優(yōu)化我國投資環(huán)境，有利于促進(jìn)我國企業(yè)更好更多地“走出去”，有利于穩(wěn)步推進(jìn)我國會計審計國際化發(fā)展戰(zhàn)略，全面提高我國對外開放水平。

一、新會計準(zhǔn)則對合并財務(wù)報表準(zhǔn)則的修改新準(zhǔn)則合并報表范圍的確定更關(guān)注實質(zhì)性控制，母公司對所有能控制的子公司均需納入合并范圍，而不一定考慮股權(quán)比例。所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司，只要是持續(xù)經(jīng)營的，也應(yīng)納入合并范圍。這一變革，將對上市公司合并報表利潤產(chǎn)生較大影響。新準(zhǔn)則使得母公司必須承擔(dān)所有者權(quán)益為負(fù)公司的債務(wù)，并會使一些隱藏的或有債務(wù)顯現(xiàn)，與此同時，新準(zhǔn)則也可以防止一些通過關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)利潤的手段。

二、對上市公司財務(wù)報表的影響新準(zhǔn)則對合并財務(wù)報表的定義是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務(wù)報表。在1995年2月，財政部制定并頒布了《合并會計報表暫行規(guī)定》（下稱《暫行規(guī)定》）中，合并會計報表是指“由母公司編制的，將母公司和子公司形成的企業(yè)集團(tuán)作為一個會計主體，綜合反映企業(yè)集團(tuán)整體經(jīng)營成果、財務(wù)狀況及其變動情況的會計報表?！?/p>

在《暫行規(guī)定》中，“子公司是指被另一公司擁有控制權(quán)的被投資公司，包括由母公司自接或間接控制其過半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)和通過其他方式控制的被投資企業(yè)?！痹谛聹?zhǔn)則中，“子公司是指被母公司控制的企業(yè)，同時被母公司控制的其他被投資單位（如信托基金等）也視同子公司?？梢钥闯?，新準(zhǔn)則中是基于”控制“概念對子公司進(jìn)行定義的，當(dāng)母公司能夠統(tǒng)馭一個主體的財務(wù)和經(jīng)營政策，并藉此從該主體的經(jīng)營活動中獲取利益時，該母公司就具有控制權(quán)。

既然新準(zhǔn)則中合并范圍以控制為基準(zhǔn)，勢必將對合并報表產(chǎn)生較大的影響。原會計制度規(guī)定對不重要的子公司（如相關(guān)比重小于10%）可以不納入合并范圍：特殊業(yè)務(wù)的子公司，如金融企業(yè)，可以不納入合并范圍。但新準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)納入合并范圍，這樣將增加合并報表的資產(chǎn)和權(quán)益，收入和利潤，對企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量具有較大的影響。同時，由于新準(zhǔn)則使得母公司必須承擔(dān)所有者權(quán)益為負(fù)的子公司的債務(wù)，并會使一些隱藏的或有債務(wù)顯現(xiàn)，使得上市公司很難利用股東股權(quán)變動為由分合報表，美化財務(wù)狀況。新準(zhǔn)則也可以防止一些通過關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)利潤的手段?？梢哉f，新準(zhǔn)則加強(qiáng)了上市公司合并報表的真實性和可信性。

另外，新準(zhǔn)則對合并報表的質(zhì)量和精確度提出了更高的要求，要求更深層次的剝?nèi)リP(guān)聯(lián)交易對合并報表產(chǎn)生的影響，進(jìn)一步降低財務(wù)風(fēng)險，同時也會增加企業(yè)的財務(wù)成本。母子公司、各子公司之間往往交易頻繁，特別是制造業(yè)和商品流通企業(yè)，往來業(yè)務(wù)很多。按照新準(zhǔn)則的要求報表的往來抵銷上，會大幅度提高財務(wù)人員的工作強(qiáng)度。另外，新準(zhǔn)則規(guī)定子公司所采用的會計政策與母公司不一致的，應(yīng)該按照母公司的會計政策對子公司財務(wù)報表進(jìn)行必要的調(diào)整：或者要求子公司按照母公司的會計政策另行編報財務(wù)報表。同時取消了舊準(zhǔn)則中當(dāng)子公司與母公司所規(guī)定的會計政策差異不大，并且對財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響不大時，可直接利用該子公司會計報表編制合并會計報表的規(guī)定，再加上特殊行業(yè)等，只要在控制范圍內(nèi)也應(yīng)并入合并范圍的規(guī)定，鑒于不少集團(tuán)公司內(nèi)部涉及多行業(yè)的情況，合并報表的難度將進(jìn)一步加大。

三、暫行規(guī)定存在的問題《暫行規(guī)定》對合并范圍的規(guī)定存在諸多問題，在實務(wù)中引起了諸多不便和不規(guī)則的行為。

（1）形式主義，不以控制為基礎(chǔ)在我國對合并范圍的規(guī)定中，確定合并財務(wù)報表的合并范圍不是以控制為基礎(chǔ)的，過于形式化，如規(guī)定母公司擁有其過半數(shù)以上（不包括半數(shù)）權(quán)益性資本的被投資企業(yè)都要納入合并范圍，但實際上存在這種情況：雖然擁有半數(shù)權(quán)益性資本但并不具有實質(zhì)控制權(quán)。

《暫行規(guī)定》只規(guī)定了當(dāng)擁有的權(quán)益性資本低于或等于半數(shù)但具有實質(zhì)控制權(quán)的四種情況，并未考慮當(dāng)擁有的權(quán)益性資本過半數(shù)但卻沒有實質(zhì)控制權(quán)的情況。

（2）賦予合并主體過多的自主空間《暫行規(guī)定》賦予了合并主體過多的自主空間，使企業(yè)可以人為的調(diào)節(jié)合并范圍，從而將符合集團(tuán)目標(biāo)利益的企業(yè)或企業(yè)組合納入合并范圍，而將不符合集團(tuán)目標(biāo)利益的企業(yè)或企業(yè)組合，利用現(xiàn)有規(guī)定的個別條款或漏洞，不納入合并范圍。因此，合并范圍的確定帶有很大的主觀性，從而損害了合并報表的真實性和完整性。主要體現(xiàn)在以下兩個方面：

1．計算間接擁有權(quán)益性資本的方法不明確《暫行規(guī)定》只規(guī)定了母公司直接、間接或直接和間接共同擁有半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)要納入合并范圍，但并未明確如何計算間接擁有的權(quán)益性資本。在實務(wù)中企業(yè)計算權(quán)益性資本的方法主要有兩種：加法原則和乘法原則。選用兩種不同的方法會對同一股權(quán)關(guān)系是否擁有過半數(shù)的權(quán)益性資本產(chǎn)生不同的結(jié)論，并且在特定情況下某種方法計算得出的權(quán)益性資本比例可能與實際情況是矛盾的。

例如，A.B.C三個公司的持股關(guān)系如下：

按照乘法原則，A對C的權(quán)益性資本擁有比例是60%×60%=36%，低于50%，所以A不能將C納入自己的合并范圍，但實際情況是，A對B擁有直接的控制權(quán)，而B對C擁有直接的控制權(quán)，則A可以通過B擁有對C的間接控制權(quán)，所以如果以“控制”作為判斷標(biāo)準(zhǔn)的話，C應(yīng)納入A的合并范圍。那么，按照乘法原則計算的結(jié)果就不符合“實質(zhì)重于形式”原則。

2．“可以不納入”的規(guī)定賦予了合并主體選擇的權(quán)利

《合并財務(wù)報表暫行規(guī)定》規(guī)定了6種可以不納入合并范圍的情況，《合并財務(wù)報表暫行規(guī)定》把這6種情況規(guī)定為“可以不納入”，這種非硬性的規(guī)定賦予了合并主體在選擇合并范圍時較大的靈活性，使企業(yè)可以根據(jù)自己的需要選擇合并范圍，不利于提高會計信息的質(zhì)量。

（3）“可以不納入”的有些規(guī)定缺乏合理性1．小規(guī)模企業(yè)按照《關(guān)于合并財務(wù)報表合并范圍請示的復(fù)函》（財會二字（1996）2號）的規(guī)定，子公司的資產(chǎn)總額、銷售收入及當(dāng)期利潤小于母公司與其所有子公司相應(yīng)指標(biāo)合計數(shù)10%的企業(yè)可以不納入合并范圍，首先，這個10%的重要性標(biāo)準(zhǔn)值得商榷。其次，如果一個企業(yè)擁有很多小規(guī)模企業(yè)，那么這此小規(guī)模企業(yè)的總效應(yīng)將是很巨大的，將這此小規(guī)模企業(yè)全部排除在合并范圍之外將是不合理的。

2．特殊行業(yè)企業(yè)按照《關(guān)于合并財務(wù)報表合并范圍請示的復(fù)函》（財會二字（1996）2號）的規(guī)定，銀行和保險業(yè)等特殊行業(yè)的子公司可以不納入合并范圍。我們都知道，隨著社會的發(fā)展，企業(yè)集團(tuán)的多元化經(jīng)營越來越普遍，甚至有的集團(tuán)特殊行業(yè)的子公司所占份額很大，那么此時將這此特殊行業(yè)的子公司排除在合并范圍之外，就會影響合并范圍的完整性，不能合理、完整的傳達(dá)集團(tuán)的經(jīng)營業(yè)績和財務(wù)狀況。

3.關(guān)停并轉(zhuǎn)和非持續(xù)經(jīng)營的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司《暫行規(guī)定》規(guī)定關(guān)停并轉(zhuǎn)和非持續(xù)經(jīng)營的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司可以不納入合并范圍，一方面，規(guī)定并未解釋什么是“關(guān)停并轉(zhuǎn)”，另一方面，“非持續(xù)經(jīng)營的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司”可以不納入合并范圍，暗含的意思就是“非持續(xù)經(jīng)營的所有者權(quán)益為正數(shù)的子公司”應(yīng)納入合并范圍，這與“關(guān)停”的子公司可以不納入合并范圍是相矛盾的。

4.己宣告破產(chǎn)或清理整頓的子公司《暫行規(guī)定》規(guī)定己宣告破產(chǎn)、或按照破產(chǎn)程序己宣告清理整頓的子公司可以不納入合并范圍，這好像就是說母公司可以“擇優(yōu)錄取”，這樣合并財務(wù)報表就不能合理的反映整個集團(tuán)的業(yè)績。

（4）將合營企業(yè)納入合并范圍《企業(yè)會計制度》第158條規(guī)定，企業(yè)在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)將合營企業(yè)合并在內(nèi)，并按照比例合并法予以合并。這是不合理的，因為控制實質(zhì)上意味著只有一方能夠?qū)嵤┛刂?，按照合同約定同受兩方或多方控制的合營企業(yè)不完全符合合并財務(wù)報表控制的定義，也就是說，按比例合并的這部分被投資企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益以及損益和現(xiàn)金流量等，實際上母公司單方面是控制不了的，失去了合并的意義。

（5）未明確租賃、委托等形式的企業(yè)是否納入合并范圍我國企業(yè)的經(jīng)營方式多種多樣，包

括以租賃、委托等形式將子公司交由第二方經(jīng)營等，《暫行規(guī)定》中未對這類特殊形式的企業(yè)做出規(guī)定。

《暫行規(guī)定》在以上方面的不合理性會產(chǎn)生極大的后果，一方面企業(yè)在實務(wù)中有一些問題無章可循，另一方面賦予了企業(yè)在實務(wù)中很大的自，可以人為調(diào)節(jié)合并范圍，從而影響會計信息的真實性和完整性，降低了會計信息的質(zhì)量。

三、新會計準(zhǔn)則對合并范圍的規(guī)定及改善新會計準(zhǔn)則在很多方面對下文提到的暫行規(guī)定的缺陷進(jìn)行了改善。

（1）取消了比例合并法對比例

合并法的規(guī)定主要體現(xiàn)在《企業(yè)會計制度》第158條中有關(guān)合并報表的相關(guān)規(guī)定中。《企業(yè)會計制度》第158條規(guī)定，企業(yè)在編制合并會計報表時，應(yīng)當(dāng)將合營企業(yè)合并在內(nèi)，并按照比例合并法予以合并。在新準(zhǔn)則中，考慮到控制實質(zhì)上意味著只有一方能夠?qū)α硪环綄嵤┛刂?，而在?lián)合控制主體中，難找按合同約定同受兩方或多方控制的合營企業(yè)不完全符合以上對控制的定義，因為母公司方面實際上是控制不了的，如果合并到母公司報表中的話并不具有實際上的意義，因此在新準(zhǔn)則中取消了合并比例法的運(yùn)用，而是規(guī)定對合營企業(yè)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。

（2）合并財務(wù)報表的種類

在《暫行規(guī)定》中，合并財務(wù)報表的范圍包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并損益表、合并財務(wù)狀況變動表和合并利潤分配表四個部分；而在新準(zhǔn)則中規(guī)定，合并財務(wù)報表的種類不僅包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表和合并利潤分配表，而且還包括合并現(xiàn)金流量表、合并所有者權(quán)益增減變動表和附注三個部分。其中對合并現(xiàn)金流量表編制的規(guī)范，及時有效地填補(bǔ)了現(xiàn)行實務(wù)當(dāng)中的理論空白。

（3）少數(shù)股東權(quán)益的列報

我國《暫行規(guī)定》中指出：子公司所有者權(quán)益項目中不屬于母公司擁有的數(shù)額，應(yīng)當(dāng)作少數(shù)股東權(quán)益，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項目之前單列一類，以總額反映，在合并利潤表中作凈利潤之前的扣減項目。而按照新準(zhǔn)則第13條規(guī)定，子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，應(yīng)當(dāng)作為非控制權(quán)益。非控制權(quán)益應(yīng)當(dāng)以子公司資產(chǎn)負(fù)債表日的股本結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)確定，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項目下以“非控制權(quán)益”項目單獨(dú)列示。此外，子公司當(dāng)期凈損益中屬于非控制權(quán)益的份額，應(yīng)當(dāng)以子公司資產(chǎn)負(fù)債表日的股本結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)確定，在合并利潤表“凈利潤”項目下以“非控制權(quán)益損益”項目列示。

（4）新會計準(zhǔn)則做出的其它方面的改進(jìn)

新舊準(zhǔn)則對合并范圍的規(guī)定基本一致。但是，在新準(zhǔn)則中進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了以控制為基礎(chǔ)確定合并范圍的基本理念，這種控制是實際意義上的控制，而不是僅僅法律形式的控制。

新會計準(zhǔn)則對合并范圍的具體的規(guī)定在以下方面做出了改進(jìn)：

1.由“權(quán)益性資本”為判斷依據(jù)改為以“表決權(quán)”為判斷依據(jù)，與國際會計準(zhǔn)則保持一致。

2.強(qiáng)調(diào)合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)加以確定，與國際會計準(zhǔn)則保持一致。確定子公司是否應(yīng)納入合并范圍，應(yīng)以“控制”作為判斷標(biāo)準(zhǔn)。

同時，這條規(guī)定也彌補(bǔ)了原規(guī)定中對雖然擁有過半數(shù)權(quán)益性資本但并不實質(zhì)控制的情況的缺失。新會計準(zhǔn)則規(guī)定，母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以下的表決權(quán)，表明母公司能夠控制被投資單位，應(yīng)當(dāng)將該被投資單位認(rèn)定為子公司，納入合并財務(wù)報表的合并范圍。但是新會計準(zhǔn)則也規(guī)定“有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外”。這與國際會計準(zhǔn)則中“母公司直接或通過附屬公司間接控制一個企業(yè)過半數(shù)的表決數(shù)，即可認(rèn)為存在控制權(quán)，除非在特殊情況下，能清楚地表明這種所有權(quán)并不構(gòu)成控制”的規(guī)定如出一轍。

3.新會計準(zhǔn)則考慮了潛在的表決權(quán)因素。新會計準(zhǔn)則規(guī)定，在確定能否控制被投資單位時，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債卷、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。

4.新會計準(zhǔn)則擴(kuò)大了合并范圍。新會計準(zhǔn)則要求，母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司納入合并財務(wù)報表的合并范圍，擴(kuò)大了合并范圍。也就是說小規(guī)模子公司、特殊行業(yè)子公司、持續(xù)經(jīng)營的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司、破產(chǎn)子公司等也要納入合并范圍。這樣就使得母公司必須承擔(dān)所有者權(quán)益為負(fù)的子公司債務(wù)，并會使一些隱藏的債務(wù)暴露，這可以防止一些通過關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)利潤的手段。同時將所有子公司納入合并范圍可以更好的反映企業(yè)集團(tuán)的真實業(yè)績。

5.把子公司分為兩種：納入和不納入。不再像以前那樣把子公司分為“納入”和“可以不納入”，規(guī)定更加明確，賦予了合并主體更少的判斷空間，有利于提高會計信息的質(zhì)量。

結(jié)束語：

整體來說，新會計準(zhǔn)則對合并范圍的規(guī)定做出了很大改進(jìn)，進(jìn)一步向國際會計準(zhǔn)則靠攏，有助于規(guī)范我國會計實務(wù)，遏制某些公司出于利潤操縱的動機(jī)而不將某些子公司納入合并范圍，這有助于提高我國的會計信息質(zhì)量。但筆者認(rèn)為，當(dāng)前我國產(chǎn)權(quán)制度改革并未最終完成，市場經(jīng)濟(jì)運(yùn)行環(huán)節(jié)還存在大量政府干預(yù)行為，企業(yè)的會計報表合并完全的“拿來主義”尚不可行。我國的新會計準(zhǔn)則的制定應(yīng)盡量結(jié)合我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平實際和法律慣例傳統(tǒng)，減少一蹴而就的“”，從而穩(wěn)健地推進(jìn)會計準(zhǔn)則的建設(shè)，根據(jù)我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和資本市場狀況逐步推進(jìn)會計準(zhǔn)則的完善工作。

參考文獻(xiàn)：

[1]米新英、劉勝花，《關(guān)于我國應(yīng)對會計準(zhǔn)則國際化策略的研究》，《會計之友》2006年第1期。

[2]汪祥耀、李連華，《各國會計準(zhǔn)則趨同的路徑選擇及其借鑒》，《財經(jīng)論叢》2006年第1期。

[3]趙筠，《“實質(zhì)重于形式”原則在新會計準(zhǔn)則中的應(yīng)用分析》，《財會通信》2006年第2期。

合并財務(wù)報表范文第3篇

[例]2007年1月1日A公司發(fā)行66萬股(面值1元、公允價值2.2元)換取B公司50萬股的90％，另支付法律費(fèi)等6.27萬元與股票登記和發(fā)行費(fèi)8.73萬元實現(xiàn)合并。合并日，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價值為124萬元(其中：股本50萬元，資本公積29.35萬元；盈余公積43.45萬元。未分配利潤1.2萬元)。B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值與賬面價值不等項目如下：存貨增值3.2萬元；固定資產(chǎn)增值17萬元，其中房屋增值18萬元(按20年折舊)，設(shè)備減值1萬元(按10年折舊)；無形資產(chǎn)增值3.6萬元(按5年攤銷)。2007年子公司已經(jīng)將其年初的存貨全部對外出售，存貨的成本轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶。假設(shè)固定資產(chǎn)均采用直線法計提折舊，且2007年按全年計提折舊，折舊費(fèi)用計入管理費(fèi)用。子公司當(dāng)年實現(xiàn)凈利潤13.5萬元，按凈利潤的10％提取盈余公積，分配現(xiàn)金股利6萬元。2008年子公司實現(xiàn)凈利潤15萬元，按凈利潤的10％提取盈余公積，分配現(xiàn)金股利8萬元。

(1)2007年A公司平時用成本法核算長期股權(quán)投資的會計分錄。

借：銀行存款 54000

貸：投資收益 54000

編制2007年合并財務(wù)報表時的調(diào)整分錄。

(2)將子公司相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值調(diào)整為公允價值的調(diào)整分錄。

借：存貨 32000

固定資產(chǎn)――房屋 180000

無形資產(chǎn)――特許權(quán)　36000

貸：固定資產(chǎn)――設(shè)備 10000

資本公積 238000

(3)將子公司的相關(guān)成本和費(fèi)用按對應(yīng)資產(chǎn)的公允價值基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整的調(diào)整分錄。

借：營業(yè)成本 32000

管理費(fèi)用 15200

固定資產(chǎn)――設(shè)備 1000

貸：存貨 32000

固定資產(chǎn)――房屋 9000

無形資產(chǎn)――特許權(quán)7200

(4)子公司按照公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整之后的當(dāng)期凈利潤為87800元(135000~，7200)，以子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)按權(quán)益法調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的調(diào)整分錄。

借：長期股權(quán)投資

79020

貸：投資收益

79020

借：投資收益

54000

貸：長期股權(quán)投資

54000

編制2007年合并報表時的抵銷分錄

(5)A公司2007年編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時的抵銷分錄，其中調(diào)整后A公司長期股權(quán)投資的賬面價值為1539720元(660000 x2.2+62700+79020-54000)；少數(shù)股東權(quán)益等于2007年末B公司所有者權(quán)益公允價值中少數(shù)股權(quán)份額150580元[(1240(0+238000+135000-60000-47200)x10％)]。

借：股本 500000

資本公積 531500

盈余公積　448000

未分配利潤 26300

商譽(yù) 184500

貸：長期股權(quán)投資 1539720

少數(shù)股東權(quán)益 150580

(6)A公司2007年編制合并利潤表時的抵銷分錄，其中少數(shù)股東損益8780元(87800×10％)。

借：投資收益 79020

少數(shù)股東損益　8780

未分配利潤――年初 12000

貸：提取盈余公積 13500

對所有者(或股東)的分配　60000

未分配利潤――年末 26300

(7)2008年A公司平時用成本法核算長期股權(quán)投資。

借：銀行存款 72000

貸：投資收益 72000

編制2008年合并財務(wù)報表時的調(diào)整分錄

(8)編制上期子公司的相關(guān)成本和費(fèi)用按對應(yīng)資產(chǎn)的公允價值基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整對本期影響的調(diào)整分錄。

借：存貨 32000

固定資產(chǎn)――房屋 180000

無形資產(chǎn)――特許權(quán) 36000

貸：固定資產(chǎn)――設(shè)備 10000

資本公積 238000

借：未分配利潤―期初　47200

固定資產(chǎn)――設(shè)備 1000

貸：存貨 32000

固定資產(chǎn)――房屋 9000

無形資產(chǎn)――特許權(quán) 7200

借：長期股權(quán)投資 25020

貸：未分配利潤――期初 25020

(9)編制本期子公司的相關(guān)成本和費(fèi)用按對應(yīng)資產(chǎn)的公允價值基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整的調(diào)整分錄。

借：管理費(fèi)用 15200

固定資產(chǎn)――設(shè)備 1000

貸：固定資產(chǎn)――房屋 9000

無形資產(chǎn)――特許權(quán) 7200

(10)子公司按照公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整之后的當(dāng)期凈利潤為134800元(150000-15200)，以子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)按權(quán)益法調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值的調(diào)整分錄。

借：長期股權(quán)投資 121320

貸：投資收益 121320

借：投資收益 72000

貸：長期股權(quán)投資 72000

編制2008年合并財務(wù)報表時的抵銷分錄

(11)A公司2008年編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時的抵銷分錄。

借：股本 500000

資本公積 531500

盈余公積　463000

未分配利潤 66100

商譽(yù) 184500

貸：長期股權(quán)投資　1589040

少數(shù)股東權(quán)益 156060

(12)A公司2008年編制合并利潤表時的抵銷分錄。

借：投資收益 121320

少數(shù)股東損益(134800×10％)13480

未分配利潤――年初 26300

貸：提取盈余公積 15000

對所有者(或股東)的分配　80000

未分配利潤――年末 66100

實務(wù)中，上述編制合并報表的抵銷分錄也可采用以下方法：

首先抵銷本期內(nèi)部投資和收益分配相關(guān)的會計業(yè)務(wù)：

(13)抵銷B公司向A公司分派現(xiàn)金股利，沖減少數(shù)股東權(quán)益6000元(60000×10％)。

借：長期股權(quán)投資 54000

少數(shù)股東權(quán)益 6000

貸：利潤分配――股利分配　60000

(14)抵銷本年度A公司確認(rèn)投資收益。

借：投資收益 79020

貸：長期股權(quán)投資 79020

(15)抵銷B公司本期提取的盈余公積。

借：盈余公積――丁公司 13500

貸：提取盈余公積――丙公司 13500

(16)上述抵銷的結(jié)果使得本期A、B公司之間內(nèi)部投資和收益分配的會計業(yè)務(wù)全部抵銷，有關(guān)項目恢復(fù)到期初數(shù)，即合并日的狀態(tài)，這時將A公司“長期股權(quán)投資”期初余額1514700元(660000×2.2+62700)與B公司期初所有者權(quán)益有關(guān)項目抵銷相當(dāng)于合并日的合并報表抵銷，合并日的少數(shù)股東權(quán)益等于合并日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值(1240000+238000)中少數(shù)股權(quán)的份額147800元。

借：股本――B公司 500000

資本公積――B公司 531500

盈余公積――B公司　434500

未分配利潤――B公司(期初)　12000

商譽(yù) 184500

貸：長期股權(quán)投資――A公司 1514700

少數(shù)股東權(quán)益 147800

(17)最后，由于存在少數(shù)股東權(quán)益，還應(yīng)當(dāng)確認(rèn)屬于少數(shù)股權(quán)的子公司凈利潤和本年度增加的少數(shù)股東權(quán)益，本年度凈利潤屬于少數(shù)股權(quán)的凈利潤為8780元[(135000－47200)×10％]，相應(yīng)的增加少數(shù)股東權(quán)益也為8780元。

借：少數(shù)股東利潤8780

貸：少數(shù)股東權(quán)益8780

2008年合并報表調(diào)整分錄與前述思路一方法一致，抵銷分錄可以按照以下思路進(jìn)行：

首先抵銷本期內(nèi)部投資和收益分配的會計業(yè)務(wù)：

(18)抵銷2008年B公司向A公司分派現(xiàn)金股利，沖減少數(shù)股東權(quán)益8000元(80000×10％)。

借：長期股權(quán)投資 72000

少數(shù)股東權(quán)益　8000

貸：利潤分配――股利分配　80000

(19)抵銷年度收益確認(rèn)。

借：投資收益 121320

貸：長期股權(quán)投資 121320

(20)抵銷B公司本期提取的盈余公積。

借：盈余公積――丁公司 15000

貸：提取盈余公積――丙公司15000

(21)結(jié)果使得本期A、B公司之間內(nèi)部投資和收益分配的會計業(yè)務(wù)全部抵銷，有關(guān)項目恢復(fù)到期初數(shù)，即2007年末的狀態(tài)。這時將A公司“長期股權(quán)投資”期初余額1539720元(660000×2.2+62700+79020-54000)與B公司期初所有者權(quán)益有關(guān)項目抵銷，其中，股本50000，資本公積531500元(293500+238000)，盈余公積448000元(434500+135000×10％)，未分配利潤26300元(12000+135000×90％-60000-47200)元，少數(shù)股東權(quán)益150580元[(1240000+238000+135000-60000-47200)×10％]，商譽(yù)184500元[1514700-(1240000+238000)×90％]。

借：股本――B公司 500000

資本公積――B公司 531500

盈余公積――B公司 448000

未分配利潤――B公司

26300

商譽(yù)

184500

貸：長期股權(quán)投資

1539720

少數(shù)股東權(quán)益

150580

(22)最后，由于存在少數(shù)股東權(quán)益，還應(yīng)當(dāng)確認(rèn)屬于少數(shù)股權(quán)的子公司凈利潤和本年度增加的權(quán)益，本年度凈利潤屬于少數(shù)股權(quán)的凈利潤為13480元[(150000－15200)×10％]，相應(yīng)的增加少數(shù)股東權(quán)益也為13480元。

借：少數(shù)股東利潤　13480

貸：少數(shù)股東權(quán)益 13480

不考慮其他內(nèi)部交易抵銷的情況下合并報表相關(guān)項目為：2007年合并資產(chǎn)負(fù)債表中少數(shù)股東權(quán)益等于150580元[(1240000+238000+135000-60000-47200)×10％]，合并利潤表中少數(shù)股東利潤等于8780元；2008年合并資產(chǎn)負(fù)債表中少數(shù)股東權(quán)益等于156060元(150580+13480-8000)，合并利潤表中少數(shù)股東利潤等于13480元。上述兩種思路下編制出的合并報表相關(guān)數(shù)目一致。

[本文系哈工大(威海)校研究基金資助項目HIT(wH)200800l階段性研究成果]

合并財務(wù)報表范文第4篇

【關(guān)鍵詞】合并會計報表 合并理論 合并范圍

一、研究背景

在當(dāng)今席卷全球的合并浪潮下，企業(yè)合并特別是控股合并將成為新世紀(jì)中國經(jīng)濟(jì)的重要特征之一，因而對合并會計報表的編制進(jìn)行規(guī)范也成為當(dāng)務(wù)之急。

作為財務(wù)會計難題之一的合并會計報表，在理論上存在不同的觀點(diǎn)，在實務(wù)處理上也有眾多復(fù)雜且難以妥善解決的問題。各國對合并范圍的規(guī)定存在差異，即使依據(jù)相同會計準(zhǔn)則來確定合并范圍，會計人員針對特定的情況也可能做出不同判斷。因而合并范圍的確定成為準(zhǔn)則制定十分重視的問題。

二、我國新企業(yè)會計準(zhǔn)則下合并范圍的確定

合并范圍是指在企業(yè)集團(tuán)內(nèi)納入合并的對象，其界定前提是合并時運(yùn)用的合并理論，如母公司理論、實體理論以及所有權(quán)理論等的結(jié)合運(yùn)用。合并范圍界定的標(biāo)準(zhǔn)是指在某一種合并理論指導(dǎo)下判斷集團(tuán)內(nèi)企業(yè)是否納入合并的依據(jù)。

從我國合并會計報表制度看，對合并理論的定位較模糊。新準(zhǔn)則之后從母公司理論轉(zhuǎn)向側(cè)重實體理論。我國1995與2006年相繼頒布的《暫行規(guī)定》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號》極大地促進(jìn)了合并會計報表理論與實務(wù)的發(fā)展，更多地體現(xiàn)了母公司理論及主體理論的運(yùn)用，這與國際上正從母公司理論向主體理論轉(zhuǎn)換是密不可分的。但我國當(dāng)前財務(wù)報表合并范圍仍存在著一些問題有待改進(jìn)。

三、當(dāng)前存在的問題

（一）關(guān)于“暫時控制”

國際會計準(zhǔn)則對“暫時控制”進(jìn)行了準(zhǔn)確的界定，并明確指出暫時控制的子公司不應(yīng)納入合并范圍。而我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號》中卻沒有將“暫時控制”從控制中劃分出來，且未對“近期”和“短期”進(jìn)行一個量化時間段的規(guī)定。因此，準(zhǔn)則只提供了合并的空間范圍標(biāo)準(zhǔn)，并沒有提供何時取得的子公司納入合并范圍、取得子公司多長時間可以將子公司納入合并。

（二）關(guān)于“特殊行業(yè)公司”

實務(wù)中，一個集團(tuán)可能同時存在多種特殊行業(yè)的企業(yè)，如事業(yè)單位、財務(wù)公司、建設(shè)單位等等。國際會計準(zhǔn)則規(guī)定，這類企業(yè)應(yīng)當(dāng)納入合并范圍，并“按分部報告財務(wù)信息”對不同性質(zhì)的業(yè)務(wù)進(jìn)一步揭示，提供有助于說明集團(tuán)內(nèi)不同經(jīng)營業(yè)務(wù)的重要信息。而依據(jù)我國《暫行規(guī)定》這些單位可以不納入合并范圍，只是在《公開發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容與格式準(zhǔn)則》和《股份公司會計制度》相關(guān)章節(jié)中要求進(jìn)行分行業(yè)披露會計信息。這顯然這會直接影響合并范圍的完整性，同時集團(tuán)成員單位之間的業(yè)務(wù)往來無法抵消，導(dǎo)致合并報表信息失真，從而使信息使用者錯誤理解集團(tuán)財務(wù)狀況。

（三）關(guān)于“超額虧損子公司”

新準(zhǔn)則借鑒了國際會計準(zhǔn)則的做法，允許將所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)卻仍能控制的子公司納入合并，在子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額的情況時，新準(zhǔn)則規(guī)定:(l)公司章程或協(xié)議規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔(dān)并且少數(shù)股東有能力予以彌補(bǔ)的，該項余額應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益。(2)公司章程或協(xié)議未規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔(dān)的，該項余額應(yīng)當(dāng)沖減母公司的所有者權(quán)益。該子公司以后期間實現(xiàn)的利潤，在彌補(bǔ)了由母公司所有者權(quán)益所承擔(dān)的屬于少數(shù)股東的損失之前，應(yīng)當(dāng)全部歸屬于母公司的所有者權(quán)益。新準(zhǔn)則規(guī)定將子公司的超額虧損全部合并，避免了母公司將資不抵債子公司作為操縱利潤的手段。新準(zhǔn)則雖然允許將所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)卻仍能控制的子公司納入合并，但并沒有明確給出對未確認(rèn)投資損失如何進(jìn)行會計處理。

四、相關(guān)政策建議

（一）關(guān)于“暫時控制”

本文認(rèn)為對于合并范圍規(guī)定的同時加上時間范圍限制可以從某種程度上來制約人為的調(diào)節(jié)行為。如規(guī)定持有半數(shù)以上股權(quán)、簽訂的諸如投資者之間的管理協(xié)議等達(dá)到一定時間以上方可納入合并范圍。具體地，可建議在會計準(zhǔn)則中對“暫時控制”給予詳細(xì)的規(guī)定，如可將“近期”和“短期”界定為一年。

（二）關(guān)于“特殊行業(yè)公司”

對于合并后的行業(yè)差距如何體現(xiàn)和補(bǔ)救的問題，可以借鑒國際慣例，采用分部披露會計信息的方法來彌補(bǔ)。對子公司涉及不同行業(yè)的，按行業(yè)分部來對外報告，以使投資者通過合并報表的分部信息披露，更準(zhǔn)確地了解企業(yè)的有關(guān)情況，提高合并報表信息的相關(guān)性和可靠性，更好地為投資者的決策服務(wù)，以克服單純的數(shù)字合并帶來的信息模糊性問題，滿足不同層面投資者的需要。

（三）關(guān)于“超額虧損企業(yè)”

如果子公司仍具有持續(xù)經(jīng)營能力，即母公司的該項投資尚存在恢復(fù)投資成本的可能，根據(jù)新準(zhǔn)則應(yīng)該將該超額虧損子公司納入合并范圍，同時減少母公司合并凈利潤。因為在超額虧損子公司持續(xù)經(jīng)營的情況下，實際上無論是從整個集團(tuán)的角度還是從母公司的角度看子公司的超額虧損都是要其承擔(dān)的，而只有在子公司破產(chǎn)清算的情況下，母公司對子公司出資額以外的義務(wù)才能免除。因此，本文認(rèn)為在超額虧損子公司持續(xù)經(jīng)營的情況下，將超額虧損子公司納入合并范圍的同時，還應(yīng)減少合并凈利潤。

如果子公司已經(jīng)不具有持續(xù)經(jīng)營能力，即近期擬進(jìn)行清算處理，那么對該子公司則不應(yīng)納入合并范圍，以防止企業(yè)利用合并報表達(dá)到操縱利潤的目的。會計報表中應(yīng)充分披露超額虧損子公司的相關(guān)情況:一是超額虧損子公司納入合并范圍的根據(jù)，如超額虧損子公司對集團(tuán)經(jīng)營戰(zhàn)略的重要性、財務(wù)重組情況和對持續(xù)經(jīng)營能力的分析;二是母公司對超額虧損子公司是否提供了債務(wù)擔(dān)?；蚱渌问降呢攧?wù)承諾以及大額債權(quán)，以分析判斷母公司承擔(dān)相應(yīng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的大小;三是無論超額虧損子公司是否納入合并范圍，對其與集團(tuán)之間的關(guān)聯(lián)交易都應(yīng)充分披露。

五、結(jié)束語

本文在介紹我國會計準(zhǔn)則中有關(guān)合并會計報表合并范圍的相關(guān)規(guī)定，并適當(dāng)引入美國會計準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，對界定合并范圍的標(biāo)準(zhǔn)以及合并理論進(jìn)行闡述，對我國企業(yè)合并報表合并范圍選擇中存在的多層控股的合并范圍確定問題、進(jìn)行了探討，并針對我國新舊合并會計報表準(zhǔn)則中關(guān)于合并范圍規(guī)定的變化進(jìn)行了相關(guān)的分析，同時指出了我國新合并會計報表準(zhǔn)則的合并范圍規(guī)定中應(yīng)該注意和解決的問題，并相應(yīng)的提出了改進(jìn)建議，以期更好地推動我國經(jīng)濟(jì)與會計實務(wù)的發(fā)展。

參考文獻(xiàn)

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合并財務(wù)報表范文第5篇

原行政事業(yè)體制下，出版企業(yè)向外提供的說明企業(yè)整體會計信息的為匯總財務(wù)報表，也就是將各單位財務(wù)報表加總得出的數(shù)據(jù)作為判斷集團(tuán)整體實力的依據(jù)。很顯然，在內(nèi)部交易眾多的出版集團(tuán)，匯總財務(wù)報表不能公允客觀地反映其財務(wù)狀況。

根據(jù)國家相關(guān)規(guī)定，為了綜合反映集團(tuán)整體的經(jīng)營狀況及經(jīng)營成果，要求企業(yè)集團(tuán)必須編制合并財務(wù)報表。

一，何謂合并財務(wù)報表

合并財務(wù)報表又稱合并會計報表。它是以母公司和子公司組成的企業(yè)集團(tuán)為一個會計主體，以母公司和子公司單獨(dú)編制的個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)，由母公司編制的綜合反映企業(yè)集團(tuán)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果及現(xiàn)金流量的財務(wù)報表。它是通過抵銷內(nèi)部交易或事項對個別財務(wù)報表的影響后編制而成的。所謂合并是將子公司報表納入母公司報表。母公司所控制的所有子公司都必須納入合并范圍。母公司控制是指一個企業(yè)能夠決定其他企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)此從其他企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力。這里所說的控制充分體現(xiàn)會計核算上“實質(zhì)重于形式”的原則，是指母公司對子公司擁有的實際控制權(quán)。合并財務(wù)報表不僅能夠?qū)ν馓峁┓从秤赡缸庸窘M成的企業(yè)集團(tuán)整體經(jīng)營情況，而且，合并財務(wù)報表還有利于避免一些企業(yè)集團(tuán)利用內(nèi)部控股關(guān)系，人為粉飾財務(wù)報表的情況。

二、出版集團(tuán)的合并財務(wù)報表

現(xiàn)行會計信息主要是借助資產(chǎn)負(fù)債表、損益表與現(xiàn)金流量表及其附注向使用者傳遞的。會計信息以企業(yè)的經(jīng)濟(jì)資源及其相應(yīng)的要求為中心，從企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流動和未來發(fā)展等多角度反映企業(yè)的價值。而相關(guān)的財務(wù)比率有助于了解公司經(jīng)營狀況的好壞和財務(wù)地位的強(qiáng)弱。它可以反映一些問題：公司的流動性如何；管理層運(yùn)用公司資產(chǎn)是否獲得了足夠的資產(chǎn)收益，公司是如何籌資獲得現(xiàn)有資產(chǎn)的；所有者（公司股東）在公司的投資是否獲得了足夠的收益。

根據(jù)近兩年統(tǒng)計數(shù)據(jù)，通過一家出版集團(tuán)的合并資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和匯總資產(chǎn)負(fù)債表、損益表，計算出幾個關(guān)鍵性的財務(wù)指標(biāo)相比較分析（見表1）：

1.杠桿比率

此指標(biāo)可以說明公司的資本結(jié)構(gòu)。從數(shù)據(jù)上看，集團(tuán)的匯總財務(wù)報表中負(fù)債總額占權(quán)益的l 23.50%，集團(tuán)的合并財務(wù)報表中負(fù)債總額占權(quán)益的86.24%；可以看出匯總財務(wù)報表下的負(fù)債權(quán)益比率都比合并財務(wù)報表下的該項指標(biāo)略高。合并報表后，集團(tuán)整體的負(fù)債水平下降，對于債權(quán)人來說，根據(jù)合并財務(wù)報表得出的數(shù)據(jù)更讓人放心。集團(tuán)匯總財務(wù)報表中的資產(chǎn)負(fù)債比率55.26%，集團(tuán)的合并財務(wù)報表中資產(chǎn)負(fù)債比率46.31%。一般公司的資產(chǎn)負(fù)債率應(yīng)控制在50%左右，從公司債權(quán)人的立場來講，公司的資產(chǎn)負(fù)債率越低越好，這樣，公司的償債能力有保證，從比較表中的數(shù)據(jù)來看，合并財務(wù)報表反映的比率比匯總財務(wù)報表中比率低并在50%以下，表明企業(yè)的償債能力較強(qiáng)，債權(quán)人的利益可以得到充分保障。

2.流動性比率

流動性比率主要說明企業(yè)的短期償債能力。表中顯示，合并財務(wù)報表的流動比率為237.49%，遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于匯總財務(wù)報表中的流動比率185.11%。流動比率反映的是，流動資產(chǎn)越多，短期債務(wù)越少，所以流動比率越大，企業(yè)的短期償債能力越強(qiáng)。從數(shù)據(jù)中來看，合并財務(wù)報表和匯總財務(wù)報表相比，速動比率及現(xiàn)金比率都有提高，盡管在兩種報表下，該項指標(biāo)都能反映出該集團(tuán)整體償債能力很強(qiáng)，但還是有一定差異的。在合并財務(wù)報表情況下反映出來的數(shù)據(jù)中，更能看到集團(tuán)的短期償債能力更好，同時也說明了集團(tuán)短期運(yùn)營幾乎沒有財務(wù)風(fēng)險。

3.效率比率

效率比率可以判斷企業(yè)對其投資的流動資產(chǎn)和固定資產(chǎn)的使用效率。表中合并財務(wù)報表存貨周轉(zhuǎn)率是166.67%，與匯總財務(wù)報表存貨周轉(zhuǎn)率204.90%相比，合并財務(wù)報表比匯總財務(wù)報表的存貨運(yùn)營效率降低了，這里存貨周轉(zhuǎn)率越高，存貨的占用水平越低，流動性越強(qiáng)，存貨轉(zhuǎn)換為現(xiàn)金或應(yīng)收賬款的速度就越快。從資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率和存貨周轉(zhuǎn)率來看，合并財務(wù)報表后集團(tuán)整體的資產(chǎn)利用效率遠(yuǎn)低于匯總財務(wù)報表。再看，合并財務(wù)報表的應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率是1454.61%與匯總財務(wù)報表的應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率1378.71%相比，合并財務(wù)報表的應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率提高了，如果應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率越高，說明其應(yīng)收賬款收回越快，反之，說明營運(yùn)資金過多呆滯在應(yīng)收賬款上，影響企業(yè)正常資金周轉(zhuǎn)及償債的能力。

4.贏利能力

贏利能力是各方面關(guān)心的核心，也是企業(yè)成敗的關(guān)鍵，只有長期贏利，企業(yè)才能真正做到持續(xù)經(jīng)營。因此，無論是投資者還是債權(quán)人，都對反映企業(yè)贏利能力的比率非常重視。衡量企業(yè)獲利能力的3個指標(biāo)分別為：凈利潤率、資產(chǎn)收益率和普通股股東權(quán)益收益率。數(shù)據(jù)顯示，匯總財務(wù)報表的凈利潤率、資產(chǎn)收益率和普通股股東權(quán)益收益率分別是7.07%、3.59%和7.26%；而合并財務(wù)報表的凈利潤率、資產(chǎn)收益率、普通股股東權(quán)益收益率分別是9.49%、4.02%和6.50%；合并報表后凈利潤率、資產(chǎn)收益率有所提高，而普通股股東權(quán)益收益率反而降低。結(jié)合前面的分析不難看出，出現(xiàn)這種現(xiàn)象，主要是因為公司資產(chǎn)利用效率偏低及權(quán)益過高影響的結(jié)果。

除以上指標(biāo)外，再根據(jù)集團(tuán)公司資產(chǎn)總額和營業(yè)總收入做進(jìn)一步分析。因為資產(chǎn)總額和銷售額是判斷企業(yè)規(guī)模的重要依據(jù)，世界500強(qiáng)的排名主要是據(jù)此兩項數(shù)據(jù)產(chǎn)生。根據(jù)集團(tuán)公司的數(shù)據(jù)來看，在匯總財務(wù)報表中，集團(tuán)資產(chǎn)總額為339.3億元，營業(yè)總收入為160.2億元；合并財務(wù)報表中，集團(tuán)資產(chǎn)總額為277.7億元，營業(yè)總收入為105.8億元。對比顯現(xiàn)，合并后集團(tuán)整體實際規(guī)模比匯總情況下的規(guī)模要小。由此可見，合并財務(wù)報表是以母公司和子公司組成的企業(yè)集團(tuán)為一個會計主體，以母公司和子公司單獨(dú)編制的個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)，由母公司編制的綜合反映企業(yè)集團(tuán)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果及現(xiàn)金流量的財務(wù)報表。它是通過抵銷內(nèi)部交易或事項對個別財務(wù)報表的影響后編制而成的，反映了自身的真實經(jīng)濟(jì)規(guī)模。

三、分析結(jié)論

1.合并財務(wù)報表是客觀評價集團(tuán)整體實力的基礎(chǔ)

匯總財務(wù)報表是將報表的各項目簡單加總得出，并無抵銷內(nèi)部交易。對于一個關(guān)聯(lián)方交易頻繁發(fā)生且交易額非常大的集團(tuán)來說，這種評斷標(biāo)準(zhǔn)顯然是不客觀的。集團(tuán)管理層必須要了解本集團(tuán)的整體經(jīng)營狀況和經(jīng)營成果，以此為基礎(chǔ)評價集團(tuán)實力，從而認(rèn)識到集團(tuán)作為一個整體在市場上的競爭地位，為將來的戰(zhàn)略發(fā)展提供必要的參考條件。

2.信息使用者有了解集團(tuán)整體經(jīng)營狀況的需要

出版業(yè)的改革打破了原有狀態(tài)，出版資本要走出去，其他資本也會參與進(jìn)來，出版集團(tuán)與其他企業(yè)的合作機(jī)會越來越多，投資人或合作方需要以合并財務(wù)報表為依據(jù)了解集團(tuán)整體經(jīng)營情況。另外，股東、債權(quán)人及財政、審計、稅務(wù)部門等都需要了解集團(tuán)合并信息，維護(hù)國家或自身的經(jīng)濟(jì)利益。

綜上所述，合并財務(wù)報表所提供的會計信息與匯總財務(wù)報表相比有一定的差異，這種差異足可以影響會計信息使用者如集團(tuán)債權(quán)人、投資人、政府部門、集團(tuán)管理層等對集團(tuán)整體經(jīng)營狀況的判斷。對于集團(tuán)外部信息使用者來說，客觀地了解一個集團(tuán)的規(guī)模、實力、營運(yùn)能力、償債能力、贏利能力及競爭力很有必要，是各個使用者是否給集團(tuán)提供債務(wù)信用、是否與集團(tuán)合作、是否為集團(tuán)投資、是否能公允地判斷一個集團(tuán)財務(wù)及經(jīng)營狀況的關(guān)鍵依據(jù)。對于集團(tuán)管理層來說，客觀了解這些情況更為必要。要提高集團(tuán)整體競爭力，整體規(guī)模和效益，集團(tuán)內(nèi)部整個各級決策必須優(yōu)先保證集團(tuán)整體利益最大化，追求子公司局部利益必須有助于提升集團(tuán)整體利益而不是毀損集團(tuán)整體價值。從目前出版集團(tuán)情況來看，母子公司及各個子公司之間關(guān)聯(lián)交易多，且子公司之間從母公司爭取業(yè)務(wù)，形成一種內(nèi)部競爭的態(tài)勢，這種競爭態(tài)勢可能會導(dǎo)致集團(tuán)的一塊蛋糕在子公司之間進(jìn)行分配，而不是集團(tuán)整體去將蛋糕做大，不利于集團(tuán)整體市場競爭力的發(fā)展。在匯總報表的情況下，這種弊端不易發(fā)現(xiàn)，如果是依據(jù)將關(guān)聯(lián)交易抵銷后的合并財務(wù)報表來判斷，子公司的經(jīng)營是否提高了集團(tuán)的外部競爭力便顯而易見。根據(jù)合并報表所提示的信息，集團(tuán)管理層所作的財務(wù)預(yù)測及所制訂的財務(wù)決策也更會合乎集團(tuán)整體發(fā)展的需要。