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摘要：成本管理是企業(yè)管理的重要組成部分：作為企業(yè)管理重要一環(huán)的成本管理水平的高低不僅體現(xiàn)著一個企業(yè)整體管理水平的高低，而且影響著我國企業(yè)在國際市場上的核心競爭力因此分析傳統(tǒng)成本管理利弊以及發(fā)展趨勢，對企業(yè)降低成本，增強(qiáng)核心競爭力有很大的現(xiàn)實(shí)意義。

關(guān)鍵詞：成本管理；傳統(tǒng)；現(xiàn)代；辨析；對策

一、成本管理的定義

成本管理是指在成本方面指揮和控制組織的協(xié)調(diào)活動。通常包括：成本方針；成本目標(biāo)；成本策劃；成本控制(降低成本和保持成本水平等)。

成本管理是各級管理者的職責(zé)，必須由最高管理者領(lǐng)導(dǎo)和推動。成本管理的實(shí)施需要組織中全體成員的參與。企業(yè)成本管理的主題是控制，即根據(jù)企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)和經(jīng)濟(jì)效益的要求，對各項資金耗費(fèi)進(jìn)行事前預(yù)估，確定控制的標(biāo)準(zhǔn)或目標(biāo)，然后進(jìn)行核算，對實(shí)際與標(biāo)準(zhǔn)的差異進(jìn)行分析、評價、考核。并采取相應(yīng)措施，目的是保證企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)。成本管理是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理的一個重要組成部分，是以成本為對象。借助管理會計的方法，以提供成本信息為主的一個會計分支。

二、企業(yè)傳統(tǒng)成本管理的利與弊

學(xué)術(shù)界對傳統(tǒng)成本管理評價有兩種觀點(diǎn)。觀點(diǎn)之一是對傳統(tǒng)成本管理持完全否定的態(tài)度，認(rèn)為傳統(tǒng)成本管理是計劃經(jīng)濟(jì)體制下的產(chǎn)物，已經(jīng)不適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)的要求，必須建立全新的成本管理體系；觀點(diǎn)之二是對傳統(tǒng)成本管理持完全肯定的態(tài)度，認(rèn)為20世紀(jì)50年代的成本管理辦法在實(shí)踐中已證明是行之有效的，因?yàn)?952～1960年之間可比產(chǎn)品成本是逐年降低的，所以應(yīng)以20世紀(jì)50年代的成本管理方法作為現(xiàn)代成本管理的基礎(chǔ)。筆者認(rèn)為，對傳統(tǒng)成本管理持完全否定或完全肯定的觀點(diǎn)都是片面的，我們既要看到建國以來，我國成本管理積累了一些較好的經(jīng)驗(yàn)，又應(yīng)當(dāng)充分認(rèn)識傳統(tǒng)成本管理存在的缺陷。

(一)傳統(tǒng)成本管理的成功經(jīng)驗(yàn)

我國傳統(tǒng)成本管理所取得的成功經(jīng)驗(yàn)主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

1成本計劃方面。在實(shí)踐中逐漸形成了一套比較完整的體系和編制方法，尤其是在編制成本計劃階段的項目測算法在今天仍然是比較科學(xué)的。這一方法將成本計劃降低額分為遞延降低額和計劃年度節(jié)約額。前者是指在計劃降低額中有一部分并非是計劃年度采取了措施，而是由于上年末實(shí)際單位成本就比上年平均單位成本低而實(shí)現(xiàn)的降低額；后者是指企業(yè)以上年末單位成本為基礎(chǔ)，依據(jù)計劃年度內(nèi)采取的成本降低措施，測算求得的預(yù)計節(jié)約額。這樣可以清楚地看到成本計劃降低額中哪些是在上年末已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的，哪些是計劃年度通過職工努力才能實(shí)現(xiàn)的節(jié)約額，而且測算的計劃節(jié)約額是在廣泛集中群眾智慧的基礎(chǔ)上，從各方面發(fā)掘內(nèi)部潛力，采取上下結(jié)合的方式，逐級進(jìn)行綜合平衡，使成本計劃具有廣泛而堅實(shí)的群眾基礎(chǔ)。

2成本控制方面(即成本日常管理)。針對不同的成本項目采取了各種控制方法。例如，材料控制實(shí)行限額發(fā)料制度，并通過分批核算法或定額核算法對原材料在生產(chǎn)使用中的數(shù)量差異進(jìn)行控制；工資控制采用勞動定額、出勤率和非生產(chǎn)工時損失的控制以及制定編制定員、落實(shí)工資基金指標(biāo)的方法來進(jìn)行；費(fèi)用控制實(shí)行費(fèi)用指標(biāo)分解到責(zé)任單位。并通過費(fèi)用限額手冊和廠幣等方法對各責(zé)任單位費(fèi)用支出進(jìn)行反映和控制。上述方法的應(yīng)用，對于控制損失的發(fā)生、降低成本、提高經(jīng)濟(jì)效益發(fā)揮了積極的作用。

3成本計算方面。創(chuàng)造了定額比例法，簡化了完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間的成本分配問題，創(chuàng)造了平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法?？朔嗽诓捎弥鸩浇Y(jié)轉(zhuǎn)分步法時，下一步驟的產(chǎn)品成本只有在上一步驟的產(chǎn)品成本計算完畢后才能計算出來。而且本步驟的產(chǎn)品成本水平還受到上一步驟成本水平影響的缺陷，既加速了成本計算，又便于對各步驟成本升降的分析和考核；推行了成本計算定額法，初步解決了成本的日常控制問題，并有利于產(chǎn)品成本的定期分析。做到了成本核算同成本控制、成本分析的有機(jī)結(jié)臺。

4在成本分析方面。一是有些企業(yè)從開展一般的經(jīng)濟(jì)分析發(fā)展到聯(lián)系企業(yè)生產(chǎn)特點(diǎn)的成本技術(shù)經(jīng)濟(jì)分析；二是從單純的本期實(shí)際與計劃、本期與上期相比，發(fā)展到同行業(yè)成本指標(biāo)的對比分析；三是以企業(yè)為對象的成本分析發(fā)展到深入企業(yè)內(nèi)部各核算單位的成本分析，并進(jìn)一步擴(kuò)大到部門的成本分析。這些做法使成本分析的廣度和深度有了發(fā)展，豐富了成本分析的內(nèi)容。

5成本管理民主化和群眾化方面。創(chuàng)造了成本指標(biāo)歸口分級管理，將成本目標(biāo)逐級分解，落實(shí)到各部門、單位、班組和個人，作為各責(zé)任單位的成本控制標(biāo)準(zhǔn)，以保證成本指標(biāo)的切實(shí)貫徹；建立了包括班組經(jīng)濟(jì)核算在內(nèi)的廠內(nèi)經(jīng)濟(jì)核算制，核算和控制各部門、班組和個人的生產(chǎn)消耗，檢查分析分管指標(biāo)的執(zhí)行情況，及時發(fā)現(xiàn)執(zhí)行過程中的問題，采取有力措施保證成本指標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，可以說這是具有中國特色的責(zé)任會計的一種表現(xiàn)形式：開展了廠部、車間和班組三級成本分析活動，既實(shí)現(xiàn)了專業(yè)分析和群眾分析相結(jié)合，又可以發(fā)揚(yáng)民主，集中群眾智慧，充分挖掘降低成本的潛力。

以上這些經(jīng)驗(yàn)和方法對加強(qiáng)成本管理、提高經(jīng)濟(jì)效益起到了推動作用。但也不能不看到，隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入，傳統(tǒng)成本管理在諸多方面仍存在一些弊端，面臨更大的挑戰(zhàn)。

(二)傳統(tǒng)成本管理的弊端

主要表現(xiàn)在管理領(lǐng)域上，只限于對產(chǎn)品生產(chǎn)過程的成本進(jìn)行計劃、核算和分析，沒有拓展到技術(shù)領(lǐng)域和流通領(lǐng)域；在管理體系上，偏重于事后管理，忽視了事前的預(yù)測和決策，難以充分發(fā)揮成本管理的預(yù)防性作用；在成本責(zé)任方面，存在著大鍋飯現(xiàn)象，沒有形成一套責(zé)任預(yù)算、責(zé)任核算和責(zé)任分析的管理體系，沒有與廠內(nèi)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制度密切結(jié)合。

1企業(yè)成本管理側(cè)重于宏觀需要

成本管理是企業(yè)經(jīng)營管理的一個重要組成部分，成本管理的主體應(yīng)該是企業(yè)，成本管理的動力也應(yīng)來自于企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理的需要，但是有些企業(yè)并未充分意識到這一點(diǎn)，成本管理僅限于國家頒布的財務(wù)法規(guī)中有關(guān)成本條例的遵守和執(zhí)行上，成本管理側(cè)重于宏觀需要。忽略了對企業(yè)經(jīng)營管理的重要作用。

2企業(yè)成本管理缺乏市場觀念

成本是一個企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營效率的綜合體現(xiàn)，是企業(yè)內(nèi)部投入和產(chǎn)出的對比關(guān)系，低成本意味著以較少的資源投入提供更多的產(chǎn)品和服務(wù)，從而意味著高效率，但未必就是高效益。我國許多企業(yè)按照成本習(xí)性劃分和核算產(chǎn)品成本，通過提高產(chǎn)量可以降低單位產(chǎn)品分擔(dān)的固定成本，如此，產(chǎn)量越高，單位產(chǎn)品成本就越低，在銷售量不變的情況下。企業(yè)的利潤也就越高。這種做法導(dǎo)致企業(yè)不管市場對產(chǎn)品的需求如何，片面地通過提高產(chǎn)量來降低產(chǎn)品成本，通過存貨的積壓，將生產(chǎn)過程發(fā)生的成本轉(zhuǎn)移或隱藏于存貨，提高短期利潤。造成這種現(xiàn)象的原因就在于企業(yè)成本管理缺乏市場觀念，導(dǎo)致成本信息在管理決策上出現(xiàn)誤區(qū)，似乎產(chǎn)量越大，成本越低，利潤越高。

3企業(yè)成本管理理論和內(nèi)容僵化、手段老化

許多企業(yè)只注意生產(chǎn)過程中的成本管理，忽視供應(yīng)過程和銷售過程的成本管理；只注重投產(chǎn)后的成本管理，忽視投產(chǎn)前產(chǎn)品設(shè)計以及生產(chǎn)要素合理組織的成本管理。一些企業(yè)的事前成本管理薄弱，成本預(yù)測、成本決策缺乏規(guī)范性、制度性，可有可無；成本計劃缺乏科學(xué)性、嚴(yán)肅性、可增可減，造成事中、事后成本管理的盲目性。在成本的具體核算中，只注重財務(wù)成本核算，缺少管理成本核算；或只注重生產(chǎn)成本的核算，而忽視產(chǎn)品設(shè)計過程中的成本以及銷售成本的核算。至于成本管理的手段仍處于手工操作階段，缺乏現(xiàn)代化管理手段。

4傳統(tǒng)成本管理過分依賴現(xiàn)有的成本會計系統(tǒng)，不能滿足企業(yè)實(shí)行全面成本管理的需要

傳統(tǒng)成本管理系統(tǒng)未能采用靈活多樣的成本方法，使得成本管理陷于單純的為降低成本而降低成本的怪圈，不能提供決策所需的正確信息，不能深入反映經(jīng)營過程，不能提供各個作業(yè)環(huán)節(jié)的成本信息以及各個環(huán)節(jié)成本發(fā)生的前因后果，有時甚至出現(xiàn)連編制成本報表的人也難以解釋自己的“產(chǎn)品”成本構(gòu)成的尷尬局面，從而誤導(dǎo)企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略的制定。另外，傳統(tǒng)的成本管理對象局限于產(chǎn)品財務(wù)方面的信息，不能提供管理人員所需要的資源、作業(yè)、產(chǎn)品、原材料、客戶、銷售市場和銷售渠道等非財務(wù)方面的信息，難以起到為戰(zhàn)略管理提供充分信息的作用。

5成本信息的嚴(yán)重扭曲

傳統(tǒng)的成本核算系統(tǒng)建立在“業(yè)務(wù)量是影響成本的唯一因素”這一假定基礎(chǔ)之上，成本的核算過程過分簡裝化。在過去高度勞動密集型企業(yè)里，對核算所作的這種簡單假定(即以直接人工小時數(shù)或產(chǎn)量為依據(jù)來分配間接費(fèi)用)，通常不會嚴(yán)重扭曲產(chǎn)品成本。但在現(xiàn)代化的制造環(huán)境下，直接人工成本比例大大下降，制造費(fèi)用所占比例大幅度上升，再使用傳統(tǒng)的成本計算方法會產(chǎn)生不合理現(xiàn)象：用在產(chǎn)品成本中占有比重越來越小的直接人工成本去分配占有比重越來越大的制造費(fèi)用；分配越來越多與工時不相關(guān)的作業(yè)費(fèi)用；忽略不同批量產(chǎn)品實(shí)際耗費(fèi)的差異。使用傳統(tǒng)成本核算法將導(dǎo)致產(chǎn)品成本信息的嚴(yán)重扭曲，使企業(yè)錯誤地選擇產(chǎn)品經(jīng)營方向。

三、推行現(xiàn)代成本管理的對策

針對傳統(tǒng)成本管理的弊端。我國企業(yè)應(yīng)該積極推行現(xiàn)代成本管理，其實(shí)施對策包括：

(一)更新觀念，推行全面的成本管理

企業(yè)要強(qiáng)化現(xiàn)代成本管理，首先要從思想、理念著手。企業(yè)管理者應(yīng)有清醒的頭腦緊跟時代的發(fā)展，與時俱進(jìn)，打破傳統(tǒng)企業(yè)成本管理的舊觀念；其次要適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，樹立科技觀念、信息觀念、系統(tǒng)觀念、質(zhì)量觀念、成本效益觀念等新的現(xiàn)代企業(yè)管理觀念。

(二)強(qiáng)化成本管理的基礎(chǔ)工作

實(shí)行現(xiàn)代成本管理必須加強(qiáng)企業(yè)管理工作、計量工作、信息工作、健全規(guī)章制度、員工教育等基礎(chǔ)性工作。有關(guān)企業(yè)成本的原始記錄、會計憑證等數(shù)據(jù)必須完整、準(zhǔn)確、及時、全面反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的全過程和各方面的基本情況；要健全企業(yè)的勞動定額、物耗定額、工時定額等制度；臺理充分地利用企業(yè)的資源，最大限度地調(diào)動各方面的積極性；企業(yè)要定期對各類人員進(jìn)行教育培訓(xùn)，提高員工的綜合素質(zhì)。這是提高企業(yè)整體素質(zhì)的關(guān)鍵。

(三)實(shí)行成本控制，加強(qiáng)日常管理

成本控制是生產(chǎn)成本形成過程中對成本的具體管理。成本日?？刂频闹攸c(diǎn)有：控制高于或低于廢品率差異；控制計時工資的生產(chǎn)效益差異；控制材料消耗定額三方面。

(四)注重對成本驅(qū)動要素的管理

企業(yè)要對成本進(jìn)行有效的控制，確保產(chǎn)品的市場占有率，就必須對影響成本的要素進(jìn)行判斷分析，并通過對這些要素的控制，達(dá)到企業(yè)成本在同行中處于優(yōu)勢地位，包括生產(chǎn)規(guī)模的控制、生產(chǎn)能力利用率、外聯(lián)關(guān)系的控制、企業(yè)整合控制等。

(五)注重企業(yè)戰(zhàn)略成本管理

戰(zhàn)略成本管理是一種全面性和前瞻性相結(jié)合的新型成本管理模式，它是企業(yè)成本管理與企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略相結(jié)合的產(chǎn)物。企業(yè)實(shí)施戰(zhàn)略成本管理。首先，應(yīng)增加高新技術(shù)含量高的生產(chǎn)工藝投入，改粗放型經(jīng)營為集約型經(jīng)營。減少重復(fù)性建設(shè)；其次，通過市場調(diào)研，根據(jù)企業(yè)自身的優(yōu)勢，確定開發(fā)新產(chǎn)品的戰(zhàn)略；再者，加強(qiáng)對人力資源的培養(yǎng)和管理，企業(yè)要強(qiáng)調(diào)以人為本，要充分調(diào)動廣大員工的工作積極性。尤其是高科技人才的積極性。

(六)加強(qiáng)質(zhì)量成本的管理

質(zhì)量成本是為了保證產(chǎn)品達(dá)到與維持某種品質(zhì)水準(zhǔn)而發(fā)生的成本總和。企業(yè)經(jīng)營管理者應(yīng)在生產(chǎn)各環(huán)節(jié)中嚴(yán)格把好各要素的質(zhì)量關(guān)，最大限度地減少生產(chǎn)廢品所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)損失和不必要的成本費(fèi)用。

(七)建立績效考核制度

建立績效考核制度，開展績效考核。不僅可以調(diào)動企業(yè)員工的積極性、主動性，而且可以使企業(yè)在綜合考慮全面發(fā)展的同時。高度重視投入產(chǎn)出，有效地進(jìn)行成本管理和控制。

(八)建立現(xiàn)代化的成本管理信息系統(tǒng)

當(dāng)前以現(xiàn)代信息技術(shù)為基礎(chǔ)的成本管理信息系統(tǒng)已成為成本管理現(xiàn)代化的標(biāo)志?，F(xiàn)代成本管理信息系統(tǒng)在數(shù)據(jù)處理上可以進(jìn)行綜合的加工處理。為不同管理層提供所需的管理信息，它所采用的實(shí)時處理方式，為加強(qiáng)對成本的及時管理提供了依據(jù)，它能夠提高決策效率，并且通過與外界進(jìn)行交互式溝通，達(dá)到有效的資源共享?，F(xiàn)代成本管理是以新經(jīng)濟(jì)環(huán)境和新管理觀念為基礎(chǔ)建立起來的，它不僅從制度上為企業(yè)成本管理提供了前提條件，而且深化了成本管理的內(nèi)容。