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摘要：隨著政府出臺(tái)的相關(guān)企業(yè)發(fā)展政策的增加，企業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈，許多企業(yè)在競(jìng)爭(zhēng)中不斷更新或被淘汰，債務(wù)問(wèn)題也隨之增多，相應(yīng)的解決辦法也隨之產(chǎn)生。目前，債務(wù)重組已變成多數(shù)企業(yè)解決債務(wù)問(wèn)題的主要方法。因此，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)核算提供了理論基礎(chǔ)并提出了更高的要求。本文首先說(shuō)明了債務(wù)重組的內(nèi)涵和主要重組方式，在此基礎(chǔ)上，以舉例的方式重點(diǎn)探討了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理。

關(guān)鍵詞：債務(wù)重組；會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)；會(huì)計(jì)核算

一、債務(wù)重組的含義

債務(wù)重組是指?jìng)鶆?wù)人在資金周轉(zhuǎn)困難無(wú)法償還債權(quán)人債務(wù)的情況下，債務(wù)人通過(guò)與債權(quán)人進(jìn)行協(xié)議并通過(guò)達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決對(duì)已有的債務(wù)結(jié)構(gòu)重新進(jìn)行調(diào)整，并作出相應(yīng)的讓步。企業(yè)在進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)，對(duì)債權(quán)人和債務(wù)人都有一定的要求。一方面，債務(wù)人提出的要求必須能夠適應(yīng)本企業(yè)的實(shí)際情況并確保企業(yè)保持正常運(yùn)營(yíng)，這是進(jìn)行債務(wù)重組的基礎(chǔ)。另一方面，債權(quán)人在達(dá)成的協(xié)議中，必須是在作出讓步的情況下才能進(jìn)行債務(wù)重組，這是界定的基本條件。另外，在進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)，債務(wù)人和債權(quán)人應(yīng)明確具體的債務(wù)重組日。債務(wù)重組的主要方式有資產(chǎn)償還債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件、混合重組。

二、債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理

(一)資產(chǎn)償還債務(wù)1.現(xiàn)金償還債務(wù)A在2×17年1月1日賣(mài)給B50噸水泥，不含稅的價(jià)格是50000元，增值稅稅率為17%，雙方約定，B應(yīng)在2×17年3月1日前支付貨款。但由于B發(fā)生財(cái)務(wù)困難無(wú)法按時(shí)償還貨款，通過(guò)雙方協(xié)議在6月1日進(jìn)行債務(wù)重組。協(xié)議約定，A免去B20000元的債務(wù)，其余的用現(xiàn)金立刻償還。B在當(dāng)日通過(guò)銀行轉(zhuǎn)賬償還了余款，并且A收到了該款項(xiàng)。A已為該項(xiàng)應(yīng)收寬項(xiàng)計(jì)提了5000元的壞賬準(zhǔn)備。A的會(huì)計(jì)處理：借：銀行存款38500壞賬準(zhǔn)備5000　　營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失15000貸：應(yīng)收賬款58500若A已提壞賬準(zhǔn)備25000元，則：借：銀行存款38500壞賬準(zhǔn)備25000貸：應(yīng)收賬款58500資產(chǎn)減值損失5000B的會(huì)計(jì)處理：借：應(yīng)付賬款50000貸：銀行存款30000營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得20000綜上，對(duì)于該種償還方式需注意，債務(wù)人和債權(quán)人都應(yīng)將現(xiàn)金償還的當(dāng)日或款項(xiàng)到賬日作為債務(wù)重組日。2.非現(xiàn)金償還債務(wù)2×17年1月1日，甲發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)法按時(shí)償還乙的欠款900萬(wàn)元。經(jīng)雙方協(xié)商，甲公司可以用一批存貨、自有的一間廠(chǎng)房、擁有的一項(xiàng)專(zhuān)利以及擁有并作為交易性金融資產(chǎn)的某公司的股票來(lái)進(jìn)行抵債。甲用來(lái)抵債的存貨賬面價(jià)值為60萬(wàn)元，公允價(jià)值為90萬(wàn)元；廠(chǎng)房原值為400萬(wàn)元，已提折舊為200萬(wàn)元，公允價(jià)值為300萬(wàn)元；該專(zhuān)利的原值為200萬(wàn)元，已累計(jì)攤銷(xiāo)100萬(wàn)元，公允價(jià)值為120萬(wàn)元；股票的賬面價(jià)值為300萬(wàn)元(成本320萬(wàn)元，公允價(jià)值變動(dòng)20元)，當(dāng)日的公允價(jià)值260萬(wàn)元。若乙已提壞賬準(zhǔn)備50萬(wàn)元。不考慮相關(guān)稅費(fèi)。甲的處理：借：固定資產(chǎn)清理200累計(jì)折舊200貸：固定資產(chǎn)400借：應(yīng)付賬款900投資收益40累計(jì)攤銷(xiāo)100貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入90固定資產(chǎn)清理200交易性金融資產(chǎn)300無(wú)形資產(chǎn)200營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得250借：固定資產(chǎn)清理100無(wú)形資產(chǎn)20貸：營(yíng)業(yè)外收入120借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本60貸：庫(kù)存商品60借：投資收益20貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益20乙的處理：借：庫(kù)存商品90固定資產(chǎn)300交易性金融資產(chǎn)260無(wú)形資產(chǎn)120壞賬準(zhǔn)備50營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失80貸：應(yīng)收賬款900若乙已提壞賬準(zhǔn)備為200萬(wàn)元的話(huà)，上述乙在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，會(huì)出現(xiàn)貸方差額，計(jì)入“資產(chǎn)減值損失”為70萬(wàn)元。對(duì)于上述例子中的幾種非現(xiàn)金償還方式應(yīng)注意：第一，債權(quán)人和債務(wù)人具體的債務(wù)重組日，將存貨的最終運(yùn)達(dá)日作為重組日；固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)將相關(guān)手續(xù)辦妥日作為重組日。第二，債務(wù)人用存貨抵債進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，應(yīng)將其作為商品銷(xiāo)售處理，按公允價(jià)值確定收入并結(jié)轉(zhuǎn)其成本。第三，債權(quán)人將償債物作為存貨時(shí)，應(yīng)按公允價(jià)值入賬；作為固定資產(chǎn)時(shí)，不能直接以該資產(chǎn)的賬面凈值入賬，應(yīng)該按照相關(guān)部門(mén)的評(píng)估價(jià)值入賬。

(二)債務(wù)轉(zhuǎn)資本2X16年3月1日，乙因財(cái)務(wù)困難無(wú)法按時(shí)償還甲的賬款70000元。經(jīng)雙方協(xié)議進(jìn)行債務(wù)重組，將乙需償還的債務(wù)轉(zhuǎn)為乙的股本。若乙股票面值為1元，用30000股進(jìn)行抵債，每股市價(jià)2元。甲在手續(xù)辦理完畢后將其作為長(zhǎng)期股權(quán)投資。若甲對(duì)該應(yīng)收款項(xiàng)已提壞賬準(zhǔn)備12000元。甲的處理：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資60000壞賬準(zhǔn)備12000貸：應(yīng)收賬款70000資產(chǎn)減值損失2000若乙提的壞賬準(zhǔn)備為3000元的話(huà)，以上會(huì)計(jì)處理會(huì)出現(xiàn)借方差額，計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失”為7000元。乙的處理：借：應(yīng)付賬款70000貸：股本30000資本公積——股本溢價(jià)30000營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得10000對(duì)于該種償還方式，債務(wù)人和債權(quán)人應(yīng)將增資手續(xù)的辦妥日作為重組日。

(三)修改其他債務(wù)條件2016年3月15日，甲由于發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)法按時(shí)償還乙的債務(wù)50萬(wàn)元，經(jīng)雙方協(xié)議，乙同意免去債務(wù)的25萬(wàn)，且其余的債務(wù)應(yīng)在2016年10月15日償還；還約定，若甲到2016年10月15日經(jīng)營(yíng)狀況較好，應(yīng)再還乙10萬(wàn)元。乙估計(jì)收到10萬(wàn)元的債務(wù)的可能性為80%。甲的處理：在重組日時(shí)：借：應(yīng)付賬款50貸：應(yīng)付賬款25預(yù)計(jì)負(fù)債10營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得15若到2016年10月15日，甲的經(jīng)營(yíng)狀況較好：借：預(yù)計(jì)負(fù)債10貸：應(yīng)付賬款10若到2016年10月15日，甲的經(jīng)營(yíng)狀況較差：借：預(yù)計(jì)負(fù)債10貸：營(yíng)業(yè)收入——債務(wù)重組利得10乙的處理：在重組日時(shí)：借：應(yīng)收賬款25營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失25貸：應(yīng)收賬款50當(dāng)?shù)?016年10月15日，收到甲償還的10萬(wàn)元債務(wù)時(shí)：借：應(yīng)收賬款10貸：營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失10對(duì)于該種償還方式應(yīng)該注意的是：一方面，債務(wù)人在不存在或有條件的情況下，在重組日過(guò)后的未來(lái)期間可以按照正常的償還債務(wù)進(jìn)行處理；另一方面，若不存在或有條件，債權(quán)人在重組日之后的每個(gè)期間可按正常的債務(wù)收回進(jìn)行處理；若存在或有條件，在重組日時(shí)無(wú)需進(jìn)行處理，只有在真正實(shí)現(xiàn)時(shí)，才可計(jì)入當(dāng)期損益。

(四)混合重組在以上幾種方式同時(shí)出現(xiàn)時(shí)，債務(wù)人和債權(quán)人應(yīng)按現(xiàn)金、非現(xiàn)金、債轉(zhuǎn)股的方式依次處理，最后再對(duì)修改其他債務(wù)條件的方式進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

參考文獻(xiàn)：

[1]曲微微.債務(wù)重組會(huì)計(jì)研究[J].中國(guó)管理信息化，2016，7.

[2]孫宏偉.債務(wù)重組會(huì)計(jì)研究[J].企業(yè)會(huì)計(jì)，2016，5.

作者：穆學(xué)峰 單位：賈湖酒業(yè)集團(tuán)有限責(zé)任公司