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摘要】現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度中，固定資產(chǎn)只核算賬面原值，不計(jì)提折舊。這種核算方式會(huì)虛增凈資產(chǎn)和資產(chǎn)總量，影響固定資產(chǎn)更新。故應(yīng)取消“固定基金”科目和“專用基金——修購基金”科目，使事業(yè)單位購置固定資產(chǎn)不再按資金來源列支；接受捐贈(zèng)的會(huì)計(jì)處理統(tǒng)一通過“事業(yè)基全——一般基金”科目來核算；用固定資產(chǎn)和其他資產(chǎn)對(duì)外投資的會(huì)計(jì)處理趨于一致；增設(shè)“累計(jì)折舊”科目，以計(jì)提折舊基金取代修購基金，以完善事業(yè)單位固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理。

【關(guān)鍵詞】事業(yè)單位；固定資產(chǎn)；會(huì)計(jì)處理

前言

固定資產(chǎn)作為事業(yè)單位總資產(chǎn)的重要組成部分，其重要性不言而喻。然而，隨著我國經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型、財(cái)政體制的改革、事業(yè)單位固定資產(chǎn)投資規(guī)模的擴(kuò)大，事業(yè)單位固定資產(chǎn)的管理及會(huì)計(jì)處理存在著一些問題。已難以使事業(yè)單位的實(shí)際支出與預(yù)算支出保持一致，不能準(zhǔn)確地反映事業(yè)單位真實(shí)的財(cái)務(wù)運(yùn)營(yíng)狀況，嚴(yán)重影響了事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。同時(shí)，不利于事業(yè)單位對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行有效的投資決策和預(yù)算。筆者就針對(duì)事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理及會(huì)計(jì)處理造成的問題作如下探析。

一、事業(yè)單位現(xiàn)行固定資產(chǎn)核算方式的弊端

現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度中，固定資產(chǎn)只核算賬面原值，不計(jì)提折舊，通過提取修購基金來應(yīng)對(duì)事業(yè)單位固定資產(chǎn)的更新和維護(hù)。制度對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)、固定資產(chǎn)增加、固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)出、固定資產(chǎn)的報(bào)廢及毀損、固定資產(chǎn)的盤盈盤虧等會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理，規(guī)定了詳盡的核算方法，但對(duì)固定資產(chǎn)在使用過程中的價(jià)值損耗如何核算卻沒有明確規(guī)定。這種核算方式存在如下諸多弊端：

（一）虛增凈資產(chǎn)

現(xiàn)行事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理辦法要求，固定資產(chǎn)與固定基金相對(duì)應(yīng)。一方面提取修購基金；同時(shí)，又以計(jì)提修購基金的方式直接增加專用基金，從而增加凈資產(chǎn)，造成重復(fù)計(jì)算。其結(jié)果是凈資產(chǎn)中既包括固定資產(chǎn)原值，又包括從固定資產(chǎn)中提取的修購基金。這樣以賬面原值核算固定基金，使資產(chǎn)負(fù)債表中凈資產(chǎn)指標(biāo)不能反映資產(chǎn)的實(shí)際狀況，導(dǎo)致凈資產(chǎn)虛增，凈資產(chǎn)信息失真。

（二）虛增資產(chǎn)總量

照現(xiàn)行事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理辦法要求，固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，在資產(chǎn)負(fù)債表上，固定資產(chǎn)不能以累計(jì)折舊來反映使用過程中的損耗，其新舊程度無從體現(xiàn)。這樣，虛增了資產(chǎn)總量，使得固定資產(chǎn)的賬面價(jià)位與實(shí)際價(jià)值相背離。

（三）影響固定資產(chǎn)更新

現(xiàn)行事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理辦法規(guī)定，通過提取修購基金來實(shí)現(xiàn)事業(yè)單位固定資產(chǎn)價(jià)值損耗的補(bǔ)償。收入多的事業(yè)單位多提修購基金，收入少的單位少提。這不同于企業(yè)的方法，是以固定資產(chǎn)原值為基礎(chǔ)，按規(guī)定的比例計(jì)提拆舊。結(jié)果，大多數(shù)事業(yè)單位因修購基金提取不足，導(dǎo)致固定資產(chǎn)的更新資金減少了，影響了自身更新固定資產(chǎn)的能力。

（四）經(jīng)管成本不完善

按照現(xiàn)行事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理辦法，事業(yè)單位在購建固定資產(chǎn)時(shí)，借記“事業(yè)支出——設(shè)備購置費(fèi)”、“專用基金——修購基金”、“?？钪С觥钡瓤颇浚J記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目，同時(shí)借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“固定基金”科目，這樣核算虛增了事業(yè)成本。另一方面，固定資產(chǎn)在使用過程中不計(jì)提拆舊，使得損耗不能在成本中得以體現(xiàn)，人為地降低了取得相應(yīng)收入的成本，不能真實(shí)反映事業(yè)單位經(jīng)管活動(dòng)收入的成本。這造成成本核算不全，少計(jì)成本費(fèi)用，虛增結(jié)余，不能真正體現(xiàn)會(huì)計(jì)核算的配比原則。

（五）財(cái)會(huì)信息不真實(shí)

按照現(xiàn)行事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理辦法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，無法真實(shí)反映和有效控制固定資產(chǎn)實(shí)物狀況，不能真實(shí)反映固定資產(chǎn)的實(shí)際數(shù)量和增減變化情況，賬面總值對(duì)實(shí)物失去控制。這也容易導(dǎo)致固定資產(chǎn)長(zhǎng)期被隱滿、借用、侵占，房屋出租收支形成“賬外賬”。

二、改進(jìn)事業(yè)單位固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理方法

（一）購置固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

事業(yè)單位購置固定資產(chǎn)，現(xiàn)行管理辦法是根據(jù)資金來源渠道分別列支，會(huì)計(jì)分錄如下：支付款項(xiàng)時(shí)，借記“事業(yè)支出”、“專款支出”、“專用基金一一修購基全”等科目，貨記“銀行存欲”科目;固定資產(chǎn)入賬時(shí)，借記“固定資產(chǎn)”科目，貨記“固定基金”科目。這兩組分錄之間不存在勾稽關(guān)系，不能確切明了地反映業(yè)務(wù)內(nèi)涵。在實(shí)際業(yè)務(wù)處理中，不少單位往往只作了付款分錄，忘記作資產(chǎn)入賬分錄。其結(jié)果，導(dǎo)致賬外資產(chǎn)形成，甚至給不法分予可乘之機(jī)，造成國有資產(chǎn)流失。制度如此硬性規(guī)定的依據(jù)是，事業(yè)單位的固定資產(chǎn)主要是由國家撥款形成的。

如今，事業(yè)單位固定資產(chǎn)的資金主要來源于自籌資全。既然是自己的錢，就應(yīng)該鼓勵(lì)事業(yè)單位自主實(shí)行企業(yè)化管理。固定資產(chǎn)核算與企業(yè)會(huì)計(jì)制度同步，就沒必要保持固定資產(chǎn)、固定基金的對(duì)應(yīng)關(guān)系，故建議取消“固定基金”科目。購置固定資產(chǎn)不再按資金來源列支，而是比照企業(yè)會(huì)計(jì)，只通過一組分錄反映，即直接借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記有關(guān)資產(chǎn)科目。

（二）接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

對(duì)接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理，因捐贈(zèng)物的不同，現(xiàn)行制度有三種不同的規(guī)定：(1)接受捐贈(zèng)物為固定資產(chǎn)時(shí)，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“固定基金”科目；(2)接受捐贈(zèng)物為無形資產(chǎn)時(shí)，借記“無形資產(chǎn)”科目，資記“事業(yè)基全——一般基金”科目；(3)接受捐贈(zèng)物為未限定用途的財(cái)物時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“其他收入”科目。固定基金和事業(yè)基金屬于事業(yè)單位的凈資產(chǎn)，而其他收入是事業(yè)單位的一種收入，期末要將收入余額轉(zhuǎn)入“事業(yè)結(jié)余”賬戶，參與事業(yè)單位的結(jié)余分配。同是接受捐贈(zèng)，有些作增加凈資產(chǎn)處理，有些作收入處理，顯然有違一致性和可比性原則。事業(yè)單位接受未限定用途的財(cái)物，實(shí)質(zhì)上也增加了事業(yè)單位的凈資產(chǎn)，不能作為一種收入處理，更不應(yīng)該參與結(jié)余分配。所以，建議取消“固定基全”科目，接受捐贈(zèng)的會(huì)計(jì)處理統(tǒng)一通過“事業(yè)基全——一般基金”科目來核算。

（三）固定資產(chǎn)折舊的會(huì)計(jì)處理。

按現(xiàn)行管理制度規(guī)定，事業(yè)單位不計(jì)提折舊，而為了保證固定資產(chǎn)的更新和維護(hù)，又規(guī)定按事業(yè)收入和經(jīng)營(yíng)收入的一定比例提取修購基金，在事業(yè)支出和經(jīng)營(yíng)支出的修繕費(fèi)和設(shè)備購置費(fèi)中各列支50%。上述會(huì)計(jì)處理存在著三個(gè)缺陷：(1)價(jià)值背離。隨著時(shí)間的推移，固定資產(chǎn)賬面原值與凈值的差額越來越大，以固定資產(chǎn)賬面原值反映固定基金，既虛增單位的凈資產(chǎn)，又體現(xiàn)不出設(shè)備的現(xiàn)有生產(chǎn)能力；(2)成本不完整。由于固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，人為降低了與收入相應(yīng)的成本支出，導(dǎo)致會(huì)計(jì)記錄支出不真實(shí)、成本不完整；(3)按收入比例來提取修購基金，不足以維持固定資產(chǎn)的更新和維護(hù)，也缺乏科學(xué)合理的計(jì)提依據(jù)。

事業(yè)單位作為非營(yíng)利組織，具有公共事業(yè)和產(chǎn)業(yè)雙重性質(zhì)，其固定資產(chǎn)也需要保值增值，故應(yīng)計(jì)提固定資產(chǎn)折舊。在會(huì)計(jì)處理上，應(yīng)取消“固定基金”和“專用基金——修購基金”科目，增設(shè)“累計(jì)折舊”科目，以計(jì)提的折舊基金取代修購基金。固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限，選擇合理的折舊方法進(jìn)行攤銷，將每月應(yīng)攤銷的折舊價(jià)值作為費(fèi)用計(jì)入有關(guān)的成本或支出中，從相應(yīng)的收入中得以補(bǔ)償。在計(jì)提固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用時(shí)，借記“事業(yè)支出——折舊費(fèi)”科目，貸記“累計(jì)折舊”科目。

（四）以固定資產(chǎn)對(duì)外投資的會(huì)計(jì)處理

現(xiàn)行管理辦法規(guī)定，事業(yè)單位向其他單位投資轉(zhuǎn)出固定資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按評(píng)估或合同協(xié)議確認(rèn)的價(jià)格，借記“對(duì)外投資——其他投資”科目，貸記“事業(yè)基金——投資基金”，按固定資產(chǎn)賬面原值，借記“固定基金”科目，貸記“固定資產(chǎn)”科目。這種會(huì)計(jì)處理，其目的是為了保持固定資產(chǎn)與固定基金的對(duì)應(yīng)關(guān)系。但上述分錄的對(duì)應(yīng)關(guān)系顯得有些牽強(qiáng)，未能直觀反映各單位對(duì)外投資的增加與“事業(yè)基金——投資基金”增加有什么必然聯(lián)系，令人費(fèi)解；同時(shí)，造成以固定資產(chǎn)對(duì)外投資與以其他資產(chǎn)對(duì)外投資會(huì)計(jì)處理方法口徑不一。故建議取消“固定基金”科目，使事業(yè)單位用固定資產(chǎn)對(duì)外投資的會(huì)計(jì)處理同以其他資產(chǎn)對(duì)外投資的會(huì)計(jì)處理趨于一致。

隨著事業(yè)單位改革的深入和大量現(xiàn)****公設(shè)備的購置，事業(yè)單位固定資產(chǎn)日趨增加?？茖W(xué)有效地搞好固定資產(chǎn)管理，可確保其安全和完整，充分發(fā)揮其效能，提高事業(yè)單位的社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益，增強(qiáng)單位的競(jìng)爭(zhēng)力。這無疑十分重要，本文旨在拋磚引玉，改革事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，以適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。

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