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本文作者：田效先作者單位：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)稅學(xué)院

2009年1月1日，我國(guó)實(shí)施成品油價(jià)格和稅費(fèi)改革，提高成品油消費(fèi)稅單位稅額，取消公路養(yǎng)路費(fèi)等6項(xiàng)收費(fèi)，逐步有序取消政府還貸二級(jí)公路收費(fèi)，同時(shí)，也平息了多年來(lái)有關(guān)燃油稅問(wèn)題的爭(zhēng)論。改革總體上獲得了成功，成品油消費(fèi)稅規(guī)模逐年擴(kuò)大，實(shí)現(xiàn)了初期預(yù)訂目標(biāo)，在籌集大量財(cái)政收入的同時(shí)，規(guī)范了政府收費(fèi)行為，公平稅費(fèi)負(fù)擔(dān)；建立了稅收調(diào)節(jié)能源消費(fèi)的新機(jī)制，有力地促進(jìn)節(jié)能減排；建立以稅收籌集公路發(fā)展資金的長(zhǎng)效機(jī)制，更好地支持交通事業(yè)發(fā)展。然而，由于成品油稅率的陡然提升，加之市場(chǎng)環(huán)境、行業(yè)管理、稅收管理等諸多因素影響，也給成品油消費(fèi)稅日常征收管理工作提出了新問(wèn)題、新挑戰(zhàn)。

1我國(guó)成品油消費(fèi)稅基本情況簡(jiǎn)介

消費(fèi)稅是國(guó)家一個(gè)有力的財(cái)政工具，是在對(duì)貨物普遍征收增值稅的基礎(chǔ)上，為了體現(xiàn)國(guó)家的調(diào)控意圖和滿足國(guó)家的財(cái)政需要，在一些特定的貨物上加征的稅收。按照國(guó)際上通行的方法，各國(guó)消費(fèi)稅按照征收范圍的寬窄劃分為有限型（稅目15個(gè)以內(nèi)）、中間型（稅目16~30個(gè)）和延伸型（稅目30個(gè)以上）3種。我國(guó)屬于其中的有限型（14個(gè)稅目），在我國(guó)目前消費(fèi)稅收入中，成品油稅目的消費(fèi)稅占據(jù)了很大比重，從2009年開(kāi)始，成品油稅目的消費(fèi)稅約占14個(gè)稅目消費(fèi)稅總和的40％。由此可見(jiàn)，由于我國(guó)經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展，對(duì)成品油的需求日益增長(zhǎng)，成品油消費(fèi)稅對(duì)財(cái)政的貢獻(xiàn)十分顯著。因此，加強(qiáng)成品油消費(fèi)稅管理，有著十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。

2我國(guó)成品油消費(fèi)稅存在的一些問(wèn)題

筆者通過(guò)對(duì)成品油生產(chǎn)、經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)的調(diào)查研究，發(fā)現(xiàn)在成品油消費(fèi)稅征收管理中存在著以下一些問(wèn)題：

（1）應(yīng)稅商品與非稅商品核算混亂，存在著變換品名現(xiàn)象。一些成品油生產(chǎn)企業(yè)多采取以下手段規(guī)避消費(fèi)稅：一是不據(jù)實(shí)申報(bào)。企業(yè)實(shí)際存在加工、生產(chǎn)、調(diào)和等應(yīng)稅生產(chǎn)行為，企業(yè)未申報(bào)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)未做稅種鑒定，逃避稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理。二是將應(yīng)稅商品直接變名為非稅商品，不申報(bào)納稅。例如將汽油、柴油、燃料油變名為瀝青，不計(jì)算繳納消費(fèi)稅。或是變換品目調(diào)低稅率，企業(yè)兼營(yíng)兩種以上的應(yīng)稅成品油，故意將高稅率品目開(kāi)成低稅率品目從而達(dá)到少繳消費(fèi)稅的目的。三是人為混淆應(yīng)稅商品和與非應(yīng)稅商品核算。企業(yè)既有生產(chǎn)、加工應(yīng)稅油品，又兼有商業(yè)行為，但在財(cái)務(wù)核算與稅款抵扣臺(tái)賬上沒(méi)有分別核算，導(dǎo)致成品油消費(fèi)稅核算混亂，使稅務(wù)機(jī)關(guān)難以查實(shí)。

（2）消費(fèi)稅抵扣隨意，造成稅款流失。一是抵扣憑證不規(guī)范，部分企業(yè)所取得的進(jìn)貨憑證上貨物名稱(chēng)不在消費(fèi)稅征收范圍注釋范圍內(nèi)，仍然計(jì)算抵扣消費(fèi)稅。二是部分企業(yè)用外購(gòu)已稅成品油同時(shí)生產(chǎn)應(yīng)稅、非應(yīng)稅油品，人為在應(yīng)稅、非應(yīng)稅品目之間調(diào)節(jié)抵扣稅款，將不應(yīng)抵扣非應(yīng)稅品目耗用的原料所含稅款在應(yīng)稅的品目中抵扣，達(dá)到少繳消費(fèi)稅的目的。三是少數(shù)納稅人將消費(fèi)稅抵扣政策與增值稅相混淆，不以生產(chǎn)領(lǐng)用量作為稅款抵扣數(shù)量，而是直接按購(gòu)進(jìn)發(fā)票數(shù)量抵扣稅款。

（3）存在關(guān)聯(lián)交易。消費(fèi)稅在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，離開(kāi)生產(chǎn)環(huán)節(jié)不再繳納消費(fèi)稅。為規(guī)避生產(chǎn)環(huán)節(jié)的消費(fèi)稅，多數(shù)生產(chǎn)企業(yè)成立成品油經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)，成品油生產(chǎn)企業(yè)在開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票時(shí)，故意變換貨物名稱(chēng)，將應(yīng)稅品目開(kāi)成非應(yīng)稅品目，逃避繳納消費(fèi)稅，關(guān)聯(lián)的商貿(mào)企業(yè)購(gòu)進(jìn)貨物時(shí)為非應(yīng)稅油品，銷(xiāo)售時(shí)將品目名稱(chēng)變換回來(lái)，按應(yīng)稅油品開(kāi)具發(fā)票，流入正常物流渠道。

（4）稅務(wù)機(jī)關(guān)消費(fèi)稅日常監(jiān)管不夠到位。基層稅務(wù)對(duì)消費(fèi)稅的監(jiān)管不到位，申報(bào)不規(guī)范，備案資料報(bào)送不全、邏輯關(guān)系不符；未按規(guī)定建立抵扣臺(tái)賬；發(fā)票取得、開(kāi)具不規(guī)范等諸多問(wèn)題在不少企業(yè)中存在，在日常稅收監(jiān)管過(guò)程中沒(méi)有得到及時(shí)糾正。

3成品油消費(fèi)稅問(wèn)題成因分析

我國(guó)對(duì)成品油征收消費(fèi)稅，始于1994年，當(dāng)時(shí)只有汽油和柴油兩個(gè)子目，后又在2006年4月增加了石腦油、潤(rùn)滑油、溶劑油、燃料油、航空煤油等子目，那時(shí)的調(diào)整更多的是為了均衡不同油品間的稅收負(fù)擔(dān)、堵塞稅收漏洞，但是稅額偏低，未達(dá)到理想的調(diào)整效果。2009年的改革，兼顧了補(bǔ)貼交通和完善成品油定價(jià)機(jī)制兩方面內(nèi)容，使得消費(fèi)稅單位稅額大幅提高，是改革前的5~8倍，稅率的陡然提升，加大了消費(fèi)稅稅負(fù)，使其達(dá)到成品油出廠均價(jià)的16％左右，偷稅的利益空間巨大，這是造成成品油消費(fèi)稅難以管理的主觀因素。

其次，大量客觀因素的存在，使管理形勢(shì)更加嚴(yán)峻，歸納起來(lái)有以下幾方面：

（1）稅目解釋有待完善，征收環(huán)節(jié)有待拓寬。我國(guó)現(xiàn)行消費(fèi)稅稅制稅目注釋成品油征收范圍基本是按用途分類(lèi)判定是否屬于應(yīng)稅范圍，沒(méi)有細(xì)化到具體品目。而在實(shí)際工作中，在生產(chǎn)環(huán)節(jié)不能準(zhǔn)確判斷油品用途，只能靠產(chǎn)品名稱(chēng)來(lái)分辨是否屬于應(yīng)稅品目。石油化工是一門(mén)復(fù)雜學(xué)科，油品種類(lèi)眾多、名稱(chēng)繁雜，油品之間性質(zhì)相近用途卻不同，以潤(rùn)滑油為例，僅國(guó)標(biāo)（GB）產(chǎn)品就有6000多種名稱(chēng)。按照目前的稅目解釋?zhuān)绻魇辗秶幻鞔_到具體商品名稱(chēng)、加工工藝、物理性質(zhì)，那么基層稅務(wù)人員很難界定企業(yè)經(jīng)銷(xiāo)商品是否為應(yīng)稅項(xiàng)目，對(duì)其主張購(gòu)進(jìn)貨物抵扣是否合理同樣無(wú)法界定。與酒類(lèi)消費(fèi)稅管理遇到的問(wèn)題一樣，成品油消費(fèi)稅也在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，貨物離開(kāi)了生產(chǎn)環(huán)節(jié)稅務(wù)機(jī)關(guān)就無(wú)法進(jìn)行監(jiān)控，生產(chǎn)企業(yè)完全可以采取兩次更名的關(guān)聯(lián)交易方式，逃避繳納消費(fèi)稅。

（2）稅務(wù)管理人員相關(guān)專(zhuān)業(yè)知識(shí)匱乏，管理手段落后，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管力不從心。石化行業(yè)專(zhuān)業(yè)性強(qiáng)，工藝流程復(fù)雜，相關(guān)產(chǎn)品在一定工藝流程下可以相互轉(zhuǎn)化，有的非稅產(chǎn)品經(jīng)過(guò)簡(jiǎn)單的調(diào)和、勾兌就能轉(zhuǎn)化為應(yīng)稅產(chǎn)品。目前，稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部缺少具有石油化學(xué)工業(yè)方面專(zhuān)業(yè)知識(shí)的人才，無(wú)法對(duì)成品油生產(chǎn)企業(yè)的原材料耗用、生產(chǎn)工藝、產(chǎn)成品性質(zhì)、用途等方面全面掌控。與增值稅管理相比，消費(fèi)稅管理信息化建設(shè)相對(duì)滯后，沒(méi)有建立起一整套的監(jiān)控機(jī)制，還停留在手工管理階段。

（3）我國(guó)化工行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)不一，加大了征收管理的難度。問(wèn)題集中表現(xiàn)在化工產(chǎn)品生產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)不健全，很多產(chǎn)品無(wú)法定性。我國(guó)目前石化產(chǎn)品有以下幾種標(biāo)準(zhǔn)：國(guó)家強(qiáng)制標(biāo)準(zhǔn)（GB）、石化行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)（SH）、中石油企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)（Q／CNPC）、中石化企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)（Q／SH），還有一種是GB／T國(guó)家推薦標(biāo)準(zhǔn)，不同標(biāo)準(zhǔn)對(duì)同一產(chǎn)品鑒定結(jié)果存在出入。由于多重標(biāo)準(zhǔn)的存在，加之沒(méi)有實(shí)行強(qiáng)制性的命名規(guī)則，造成化工產(chǎn)品命名混亂，企業(yè)以不達(dá)標(biāo)為借口胡亂命名，使“稅”與“非稅”更加難以界定。一旦稅企雙方就稅收界定產(chǎn)生糾紛，則需要第三方權(quán)威機(jī)構(gòu)仲裁，而第三方往往不愿正面面對(duì)稅企雙方爭(zhēng)議，對(duì)待檢產(chǎn)品只做定量分析而不做定性分析，讓稅務(wù)機(jī)關(guān)很難判斷，在稅企博弈中往往陷于被動(dòng)。

（4）完全的中央獨(dú)享稅抑制了地方征收的積極性。消費(fèi)稅屬于中央獨(dú)享稅，不但不能給地方財(cái)政帶來(lái)收入，還會(huì)倒扣一部分增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加的地方財(cái)政分成。消費(fèi)稅是價(jià)內(nèi)稅，征收的越多，企業(yè)的利潤(rùn)空間就越小，直接影響企業(yè)所得稅的實(shí)現(xiàn)，企業(yè)所得稅屬于中央和地方共享稅，與地方利益密切相關(guān)，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)很重要的任務(wù)是完成地方政府財(cái)政預(yù)算收入，成品油生產(chǎn)企業(yè)都是當(dāng)?shù)氐闹攸c(diǎn)稅源企業(yè)，地方政府和基層稅務(wù)機(jī)關(guān)都不愿意看到因?yàn)橄M(fèi)稅大量征收，而影響到與之密切相關(guān)的增值稅、所得稅的實(shí)現(xiàn)。

4加強(qiáng)成品油消費(fèi)稅管理的建議

（1）消費(fèi)稅作為中央獨(dú)享稅，是當(dāng)前消費(fèi)稅征管弱化的癥結(jié)之一，改變現(xiàn)行財(cái)政管理體制，實(shí)行中央地方共享是解決問(wèn)題的一個(gè)重要途徑。石油煉化是高污染行業(yè)，產(chǎn)生的廢水、廢氣、廢渣和噪聲對(duì)當(dāng)?shù)丨h(huán)保有很大影響，消費(fèi)稅由中央與地方分成，給予地方一定補(bǔ)償，符合共享稅設(shè)立原則。共享后可以充分調(diào)動(dòng)當(dāng)?shù)卣突鶎佣悇?wù)機(jī)關(guān)征收的積極性，從根本上改變地方政府的“漠視”態(tài)度，使成品油消費(fèi)稅征管工作逐步走上良性發(fā)展的軌道。有了各方的充分關(guān)注與重視，加強(qiáng)消費(fèi)稅征管，提高收入規(guī)模，增收的消費(fèi)稅完全可以彌補(bǔ)因?yàn)榉殖啥鴵p失的中央收入。

（2）完善成品油消費(fèi)稅稅目注釋。目前的成品油消費(fèi)稅按用途分類(lèi)，在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收既不全面也不科學(xué)。若按用途分類(lèi)，最佳的征收環(huán)節(jié)應(yīng)該在最終消費(fèi)環(huán)節(jié)。在不改變征收環(huán)節(jié)的情況下，稅目注釋按生產(chǎn)工藝、物理性質(zhì)或產(chǎn)品中烷烴的含量來(lái)分類(lèi)較為合理。根據(jù)成品油的生產(chǎn)工藝，煉油環(huán)節(jié)基本上有常壓蒸餾、減壓蒸餾、催化裂化、延遲焦化等裝置，可以根據(jù)在常壓蒸餾、減壓蒸餾裝置上生產(chǎn)出的油品蒸餾溫度范圍（煉油工藝上稱(chēng)之為餾程）來(lái)分類(lèi)。例如：汽油的大致餾程為30℃~205℃。也可根據(jù)油品的物理性質(zhì)來(lái)分類(lèi)，更為簡(jiǎn)單，只需要描述常溫下的物理性狀即可，如常溫下密度小于0．8g／ml的都可以定義為輕質(zhì)油，而現(xiàn)行稅目解釋中提到了輕質(zhì)油的概念，但未給出具體指標(biāo)數(shù)值。另一種完善方法是改變目前正列舉的注釋方式。目前的成品油消費(fèi)稅將征稅的各個(gè)子目一一正列舉出，這種情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)某個(gè)產(chǎn)品征稅必須舉證該產(chǎn)品屬于其中的某一子目，難度較大，如果將成品油消費(fèi)稅的各個(gè)子目改成反列舉的方式，將不屬于征收消費(fèi)稅的產(chǎn)品一一列出，余下皆稅，這樣就能改變稅務(wù)機(jī)關(guān)因信息不對(duì)稱(chēng)所造成的工作被動(dòng)。

（3）明確將應(yīng)稅行為作為判定消費(fèi)稅納稅人的標(biāo)準(zhǔn)。按照《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》第一條的規(guī)定，我國(guó)的消費(fèi)稅納稅人為在國(guó)內(nèi)從事生產(chǎn)、委托加工、進(jìn)口應(yīng)稅品的單位和個(gè)人。即所有生產(chǎn)應(yīng)稅品的企業(yè)均為納稅人，“生產(chǎn)”這一詞并不僅僅是注冊(cè)類(lèi)型為工業(yè)企業(yè)的專(zhuān)利，那些購(gòu)入非稅品，而賣(mài)出應(yīng)稅品的商貿(mào)企業(yè)，應(yīng)該也符合“生產(chǎn)”的定義，也屬于消費(fèi)稅的納稅人。建議國(guó)家相關(guān)部門(mén)，對(duì)此進(jìn)行明確，對(duì)于隨意更名的商貿(mào)企業(yè)認(rèn)定為消費(fèi)稅納稅人，有了這樣的震懾，就可以最大程度上杜絕商貿(mào)企業(yè)協(xié)助生產(chǎn)企業(yè)采取更名方式偷逃稅款。

（4）借鑒國(guó)際通行做法，規(guī)范產(chǎn)品命名。我國(guó)目前沒(méi)有標(biāo)準(zhǔn)化的產(chǎn)品命名規(guī)則。在國(guó)際市場(chǎng)的交易中，使用CAS登錄號(hào)作為該種產(chǎn)品的名稱(chēng)的注釋。CAS號(hào)，又稱(chēng)CAS登錄號(hào)，是某種物質(zhì)（化合物、高分子材料、生物序列、混合物或合金）的唯一的數(shù)字識(shí)別號(hào)碼。例如：苯（CAS．NO．71－43－2）、甲苯（CAS．NO．108－88－3）、二甲苯（CAS：1330－20－7）等，若相關(guān)部門(mén)能夠規(guī)范命名，則可以使稅務(wù)機(jī)關(guān)清晰判斷企業(yè)產(chǎn)品的性質(zhì)、用途，界定是否應(yīng)予征稅。

（5）建立完善的備案制度。明確備案內(nèi)容，包括工藝流程圖、生產(chǎn)裝置工藝原理流程圖、煉油裝置工藝管線圖，新建或改建、擴(kuò)建的可研報(bào)告（其他主管部門(mén)要求備案）和發(fā)改委的審核文件、建廠時(shí)的設(shè)計(jì)加工方式、權(quán)威部門(mén)對(duì)生產(chǎn)裝置的竣工驗(yàn)收?qǐng)?bào)告等。這些備案材料可以說(shuō)明其生產(chǎn)裝置的設(shè)計(jì)生產(chǎn)能力、生產(chǎn)產(chǎn)品的品種，便于稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況。

（6）加快信息化建設(shè)。成品油的增值稅和消費(fèi)稅是對(duì)同一銷(xiāo)售行為征收的不同稅種，完全可以用同一手段實(shí)施管理。目前，金稅工程防偽稅控系統(tǒng)日臻成熟，成品油增值稅的管理已相對(duì)完善，可以在防偽稅控系統(tǒng)的基礎(chǔ)上，按照消費(fèi)稅管理的要求，完善防偽稅控系統(tǒng)，使之適應(yīng)消費(fèi)稅日常管理，提高工作效率，堵塞管理漏洞。