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[提要]本文據(jù)我國經(jīng)濟體制改革的現(xiàn)實，對審計模式導向、審計行為主體模式、審計行為規(guī)范模式、審計行為監(jiān)控機制、審計行為環(huán)境等因素構成的審計模式進行探討。

[關鍵詞]審計模式、審計模式導向、審計行為主體模式、審計行為規(guī)范模式、審計行為監(jiān)控機制、審計行為環(huán)境。

審計模式并非純指審計組織體系或審計制度或審計主體的設立模式，而是指在一定的社會環(huán)境下，審計行為要素（包括審計行為過程和審計行為結果）及相關要素，按一定邏輯性和社會特征進行綜合反映其各要素特征和本質的有機整體。所以，如何構建我國二十一世紀審計模式？本人認為須從審計模式導向基本點出發(fā)，以審計行為主體模式、審計行為規(guī)范模式、審計行為監(jiān)控機制為核心研究內(nèi)容，以審計行為環(huán)境（包括審計行為客體體系）為必要條件進行研究。

一、審計行為環(huán)境是確立審計模式的前提條件

“審計的產(chǎn)生表明了社會對審計需求的存在；審計的發(fā)展亦表明了審計對環(huán)境的適應與對需求的滿足”?？v觀世界審計史可知，特定的政治體制決定著政府審計的模式，而特定的審計模式又是服務于一定的政治體制；一定的經(jīng)濟體制和經(jīng)濟發(fā)展水平，制約著內(nèi)部審計和注冊會計師審計的模式,，同時一定的內(nèi)部審計模式和注冊會計師審計模式又促進市場經(jīng)濟的有序發(fā)展和經(jīng)濟體制的完善。

1、政治、經(jīng)濟環(huán)境是確立我國審計模式導向的決定因素。原始社會沒有審計，自私有制的產(chǎn)生，才有了審計的萌芽；國家的形成，又促使審計走向規(guī)范化、制度化，經(jīng)濟的發(fā)展特別是“二權分離”，促進了審計的發(fā)展壯大；不同的政治體制和經(jīng)濟體制的國家，賦予審計的地位、權威、作用均不同，對審計機構的設立與管理模式、審計行為管理和規(guī)范也不同。而步入二十一世紀的中國，正處在政治體制和經(jīng)濟體制改革的關鍵時刻，特別是國有企業(yè)的深化改革、民營經(jīng)濟的崛起和國際經(jīng)濟競爭的加劇，將促使我國傳統(tǒng)審計模式導向的變更。審計模式不是計劃經(jīng)濟體制下那種由國有企業(yè)獨立演出，只強調(diào)政府審計的“一元”或“二元”結構的審計體系，也不是現(xiàn)在的“三元結構”審計體系層次，即“以政府審計為主體，內(nèi)部審計為輔助，注冊會計師審計為補充”的模式，而是走上“三元化”道路，即政府審計、內(nèi)部審計、注冊會計師審計同在社會主義市場經(jīng)濟中并頭齊進、齊放異采。

2、法律體系和文化模式使審計行為規(guī)范模式受到制約、審計行為監(jiān)控機制的建立成為必要。我國法律體系接近歐洲大陸法系國家，且從法律對審計行為的影響來分析，它通過審計法規(guī)體系直接影響審計行為，也通過相關經(jīng)濟法規(guī)制約審計客體而影響審計行為。我國審計傳統(tǒng)上是以法規(guī)體系作為規(guī)范的依據(jù)，我國已頒布和執(zhí)行的審計基本法規(guī)“審計法”“注冊會計師法”均是據(jù)國家的《憲法》來制定的，并在審計基本法的基礎上制訂了相關的審計行為規(guī)范，如“企業(yè)審計準則”“獨立審計準則”等等，同時審計相關法規(guī)正在完善中，如“公司法”、“證券法”“會計法”、“稅法”等等，通過這些法規(guī)制約審計行為的合法性；監(jiān)督審計行為質量；且當發(fā)生法律糾紛時，界定審計責任；同時這些又制約著審計客體，因為這些相關法規(guī)影響每一個經(jīng)濟實體的管理行為和財務、會計信息處理，由此影響審計行為的環(huán)境，也正因為審計行為環(huán)境的的不規(guī)范，至使審計質量下降，而不得不促使審計樹立風險意識和質量控制意識。因此，在構建審計行為規(guī)范模式時，一定要與法律部門溝通并考慮與法律體系的協(xié)調(diào)。

文化模式影響管理者行為和會計行為，也影響審計行為，所以文化模式直接或間接影響審計行為規(guī)范。因為，企業(yè)管理者管理制度的制訂與執(zhí)行、會計準則的制訂與執(zhí)行、審計準則的制訂與執(zhí)行，都會受到社會傳統(tǒng)文化模式的影響。所以，建立與市場機制相符合的企業(yè)運行機制，建立社會先進的文化模式并影響和促進審計的精神理念文化、行為文化。

3、現(xiàn)代科技的進步，使企業(yè)管理行為和會計行為現(xiàn)代化，致使審計的成本提高，審計難度加大。因為主要會計行為和管理行為是我們審計的客體，而我國企業(yè)管理的現(xiàn)狀提醒我們：現(xiàn)代企業(yè)管理理念尚未形成，企業(yè)管理者素質未達到市場經(jīng)濟要求。特別是管理當局對會計行為的強行無理支配，導致企業(yè)財務信息不實，增加了審計風險，影響了審計質量。而現(xiàn)代審計是建立在“基礎制度”審計上的抽樣審計，所以企業(yè)的內(nèi)部控制制度的缺陷，會導致審計的基礎薄弱，審計工作量加大，審計風險增加。所以，審計界為了減少法律糾紛，提高審計質量，應建立起科學、合理、有效的審計行為監(jiān)控機制。

另外，審計模式還受到審計學科自身發(fā)展水平的影響，審計學科越發(fā)展則審計模式越科學、越完善。

二、我國審計模式導向的確立

審計模式導向是指特定的政治體制和經(jīng)濟環(huán)境下對審計在社會經(jīng)濟中所發(fā)揮作用的基本要求。在不同的國家、不同的經(jīng)濟發(fā)展水平，審計模式導向會有所不同。而審計模式導向的確立，決定“三元審計”在社會主義市場經(jīng)濟中的地位、權威和作用。隨國有經(jīng)濟在國民經(jīng)濟布局中發(fā)生戰(zhàn)略性調(diào)整，加快了我國國有企業(yè)的改革，將使國有企業(yè)在社會主義市場經(jīng)濟中的“定位”有重大改變，如：國有企業(yè)將退出競爭行業(yè)，政府將只投資國防、尖端科技、公益事業(yè)等非盈利為目的的壟斷性行業(yè)和行政事業(yè)單位。這些主要依賴國有資金而生存的企業(yè)和單位，將構成政府審計的對象，則改變了原政府審計的客體體系；又由于國有企業(yè)這些特點，決定了政府審計目的是：國有資金使用的真實性、合規(guī)性、合法性；經(jīng)營管理者經(jīng)濟責任的評價。也決定了政府審計在我國經(jīng)濟中的地位和作用是：代表國家進行宏觀調(diào)控，監(jiān)督政府所管理的公共資金。這時更要強調(diào)政府審計的獨立性和權威性，這也致使審計行為主體模式的改革。所以，政府審計在社會主義市場經(jīng)濟中仍然起著重大的監(jiān)督作用。

我國隨市場經(jīng)濟體制的建立與完善，國家不再是企業(yè)的唯一投資者，促使混合型經(jīng)濟實體和民營企業(yè)的迅速發(fā)展，在過去民營企業(yè)是審計的真空地帶，也是政府審計無法滲透的領域。但隨著市場經(jīng)濟和法規(guī)體系的完善，民營企業(yè)也規(guī)范地走上公司化道路（成立了股份公司和有限責任公司）。而所有進入市場經(jīng)濟的經(jīng)濟實體，基本上采用“二權分離”的現(xiàn)代公司制，其經(jīng)營管理者為了向所有股東或投資者匯報并分享公司所得，就聘請具有“雙向獨立”、有一定職業(yè)道德和職業(yè)水平的注冊會計師，對公司經(jīng)營過程和經(jīng)營結果進行鑒證（這是政府審計無法取代的）。同時資本市場的發(fā)展、經(jīng)濟的繁榮，對注冊會計師審計的需求更強烈，注冊會計師審計的生存空間也越來越大，名副其實地成為了維護社會主義市場經(jīng)濟秩序的“經(jīng)濟警察”。其地位和作用遠遠超出了“計劃經(jīng)濟年代”，注冊會計師審計她可以接受任何委托人的委托，獨立.、客觀、公證的進行審計鑒證和咨詢服務.。另外，我國《公司法》、《證券法》、《會計法》等法規(guī)，對公司審計制度化提出了要求，加上我國加入WTO的成功，推動了注冊會計師審計的快速成長與壯大?？梢娮詴嫀煂徲媽⒃诰S護社會主義市場經(jīng)濟秩序的經(jīng)濟監(jiān)督體系中扮演主要角色，并以其“獨立性”、“職業(yè)化”的突出特征占領審計市場。

我國經(jīng)濟體制改革，重點突出現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，而在觀念、體制、作用、實務等方面內(nèi)部審計已相對滯后。建立現(xiàn)代企業(yè)制度，使企業(yè)真正成為市場的主體，這將使企業(yè)的管理者和所有者注重企業(yè)內(nèi)部的管理，加快了內(nèi)部審計的發(fā)展。同時內(nèi)部審計將成為企業(yè)內(nèi)部管理不可缺少的一部分。現(xiàn)代企業(yè)一方面在市場經(jīng)濟中接受注冊會計師審計的監(jiān)督，另方面在企業(yè)管理上接受內(nèi)部審計的建議與監(jiān)督。所以內(nèi)部審計將代表企業(yè)所有者對企業(yè)的經(jīng)營管理過程和結果進行經(jīng)濟監(jiān)督和評價，并為企業(yè)查錯防弊，以保證企業(yè)財產(chǎn)安全與完整、會計信息的真實與可靠。主動維護企業(yè)所有者的利益的同時也為企業(yè)管理服務。（這是政府審計和注冊會計師審計不能做到的），也為注冊會計師審計和政府審計提供良好的基礎。

所以，我國審計模式導向是讓“三類”審計，走上“三元化”道路，在社會主義市場經(jīng)濟中各顯神通。

三、我國審計行為主體模式創(chuàng)新

當今世界的政府審計“三大模式”（立法型審計模式、司法型審計模式、行政型審計模式，同時對其主體的管理有垂直領導型、分級管理型。）；內(nèi)部審計“四大模式”（有董事會負責型的、監(jiān)事會負責型、總經(jīng)理負責型的、主計長負責型的內(nèi)部審計模式）；注冊會計師審計“三大模式”（民間型、綜合型、行政型的審計組織模式）。