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【摘要】企業(yè)銷售收入是衡量企業(yè)財務(wù)業(yè)績的關(guān)鍵指標(biāo)之一，也是評價企業(yè)核心盈利質(zhì)量的重要指數(shù)，所以在虛假的企業(yè)財務(wù)報表中銷售收入的舞弊占有相當(dāng)高的比例。本文就銷售收入舞弊的動機(jī)、方法及如何防范作一分析。

目前，我國會計信息失真現(xiàn)象非常嚴(yán)重，粉飾企業(yè)財務(wù)報表，人為操縱利潤的案例比比皆是。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，追求利潤最大化已成為企業(yè)經(jīng)營的主要目標(biāo)之一。銷售收入是企業(yè)經(jīng)營業(yè)績最重要表現(xiàn)形式之一，是利潤的來源。因此，獲取銷售收入是企業(yè)日常經(jīng)營活動中最主要的目標(biāo)之一，通過收入補(bǔ)償為此而發(fā)生的支出，以獲得一定的利潤。由于企業(yè)銷售收入確認(rèn)非常復(fù)雜，它直接關(guān)系到企業(yè)經(jīng)營業(yè)績和財務(wù)狀況，企業(yè)為了達(dá)到隱瞞收入、轉(zhuǎn)移利潤或虛增收入以粉飾財務(wù)報表等目的，常在銷售收入會計處理上采用各種舞弊手段。在財務(wù)報表的舞弊中銷售收入占有很大的比例，不僅直接影響收入和稅金，還影響到資產(chǎn)和利潤等項目，其危害很大。

一、銷售收入舞弊的動機(jī)

（一）中小企業(yè)為了達(dá)到逃避銷售稅金、所得稅的目的而隱匿收入或少計收入轉(zhuǎn)移利潤，謀求局部利益最大化

銷售稅金的產(chǎn)生是以銷售收入的產(chǎn)生為前提的，沒有銷售就談不上銷售稅金，所得稅是以利潤為基礎(chǔ)的，若企業(yè)虧損也就沒所得稅一說。所以企業(yè)為了逃稅、漏稅而不擇手段的少計收入轉(zhuǎn)移利潤。

（二）現(xiàn)有的考核及薪酬設(shè)計制度不完善，利益的驅(qū)動使管理層蓄意提高收入

在現(xiàn)行考核機(jī)制中，只要是可以和績效掛鉤的，大多片面以銷售傭金與收入直接掛鉤、經(jīng)理人薪酬與財務(wù)指標(biāo)直接相關(guān)，獎金以股票方式支付等。這樣的激勵機(jī)制促使管理階層為了物質(zhì)報酬而高估收入。

（三）企業(yè)為了獲取銀行信用達(dá)到貸款的指標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)而虛增收入和利潤

金融單位發(fā)放貸款必然會從控制風(fēng)險的角度出發(fā)，考核一些主要財務(wù)指標(biāo)，以確保貸款的安全性，而不愿向效益不好，資信狀況差的企業(yè)提供貸款。企業(yè)為了達(dá)到銀行規(guī)定的指標(biāo)就會粉飾財務(wù)報表，為獲取金融機(jī)構(gòu)的信貸資金而蓄意提高收入、虛增利潤。

（四）為了達(dá)到上市、配股、摘掉ST帽子的目的，虛增收入和利潤

公司初次上市必須有三年盈利；配股時要求凈資產(chǎn)利潤率達(dá)到6%；若連續(xù)虧損就會ST、PT甚至退市。所以企業(yè)為了達(dá)到上述目的，就會虛增收入和利潤。

二、銷售收入舞弊的常用手段

銷售收入舞弊不外乎兩種情況：一種是為了達(dá)到偷稅、漏稅，獲取最大收益的目的而減少收入；另一種就是為了粉飾財務(wù)報表，達(dá)到特定目的，比如向銀行貸款、具備上市、配股、增發(fā)新股條件及操縱股票價格而盡量虛增收入調(diào)高利潤。

（一）少計收入達(dá)到逃稅漏稅轉(zhuǎn)移利潤目的舞弊手段

1.企業(yè)將商品已發(fā)出并已收到貨款后，按照規(guī)定應(yīng)確認(rèn)收入。但企業(yè)在購貨方尚未索取發(fā)票的情況下，將發(fā)票聯(lián)單獨(dú)存放，把收到的貨款作為“應(yīng)付賬款”掛在往來賬上，從而減少當(dāng)期稅金和利潤。

2.當(dāng)某項商品供不應(yīng)求時，供貨方會要求購貨方先預(yù)付貨款，當(dāng)供貨方發(fā)出商品后應(yīng)及時確認(rèn)收入，但企業(yè)為了偷逃稅金、轉(zhuǎn)移利潤，就會不確認(rèn)收入沖減“預(yù)收賬款”而是按商品成本記入“分期收款發(fā)出商品”。

3.企業(yè)采取托收承付方式結(jié)算貨款時，應(yīng)在商品已發(fā)出，托收手續(xù)辦妥時確認(rèn)收入，但企業(yè)為了調(diào)整利稅，故意拖延辦理托收手續(xù)而推遲確認(rèn)收入。

4.企業(yè)為了搞促銷活動，采取“以舊換新”銷售方式，按照規(guī)定回收產(chǎn)品應(yīng)作購進(jìn)處理，銷售的商品按新貨物的同期銷售價格確定銷售收入，不得扣減收購舊貨物的收購價格。但企業(yè)為了減少稅金及利潤，采取以差價入賬，調(diào)整收入和利潤。

5.企業(yè)在市場不太景氣時，會采取賒銷方式銷售。為了盡快回籠資金，會采取現(xiàn)金折扣方式即購貨方在不同期限內(nèi)付款可享受不同比例的折扣，折扣部分應(yīng)記入當(dāng)期財務(wù)費(fèi)用，銷售收入按全額確認(rèn)。但企業(yè)經(jīng)常為了減少收入而按二者的差額入賬。

6.企業(yè)在建工程領(lǐng)用自制產(chǎn)品，按規(guī)定應(yīng)視同銷售處理，但企業(yè)在具體賬務(wù)處理時直接按其生產(chǎn)成本沖減庫存商品，不僅減少了銷售收入和稅金，還同時降低了在建工程成本。

7.企業(yè)將自產(chǎn)的產(chǎn)品用于集體福利或個人消費(fèi)、分配給股東或投資者、用于捐贈他人都應(yīng)視同銷售。但企業(yè)為了少納稅、轉(zhuǎn)移利潤不做銷售處理，而是直接沖減產(chǎn)品成本。

8.企業(yè)利用錯誤的會計分錄轉(zhuǎn)移收入，將正常的銷售收入轉(zhuǎn)入營業(yè)外收入，不僅偷逃稅金還增加了利潤。

（二）為了達(dá)到粉飾財務(wù)報表目的常用的銷售收入舞弊手段

1.與關(guān)系單位對開增值稅專用發(fā)票，虛擬購銷業(yè)務(wù)，虛增收入及資產(chǎn)，引起增值稅銷項稅與增值稅進(jìn)項稅對等，即不增加稅負(fù)，又增加了收入。

2.虛開產(chǎn)品銷售發(fā)票，虛增收入，不惜付出真納稅的代價。因為是虛構(gòu)收入，所以貨款是收不回來的，只能將貨款掛在“應(yīng)收賬款”中，通過壞賬準(zhǔn)備的提取等方法處理。

3.偽造購銷合同、出口報關(guān)單，虛開增值稅發(fā)票，偽造免稅文件和金融票據(jù)，虛增收入。形式上核算齊全，實際上根本沒有業(yè)務(wù)發(fā)生，從而虛增收入和利潤。

4.企業(yè)為了虛構(gòu)銷售收入，將產(chǎn)品從此倉庫發(fā)運(yùn)至另一倉庫或者公開倉庫，憑出庫單及運(yùn)輸單據(jù)作為銷售收入入賬，而實際上商品只是從此倉庫移入另一倉庫，銷售根本沒有發(fā)生，從而虛構(gòu)收入虛增利潤。

5.有些企業(yè)為了虛增收入，在風(fēng)險和報酬尚未全部轉(zhuǎn)移給客戶之前確認(rèn)銷售收入。比如：有些大型設(shè)備需要安裝和檢驗，在未安裝和檢驗完畢前不應(yīng)確認(rèn)收入。但企業(yè)為了增加收入就會提前確認(rèn)收入。

6.有些企業(yè)在產(chǎn)品銷售后，會簽訂一些補(bǔ)充協(xié)議，協(xié)議中規(guī)定了由于特定原因買方可以退款的條款。在這種情況下，企業(yè)盡管已經(jīng)售出商品，貨款也已收到，但還不能確認(rèn)是否會退貨，所以不能確認(rèn)銷售收入，當(dāng)退貨期期滿時才可以確認(rèn)收入。但企業(yè)為了提前確認(rèn)收入就會按原銷售合同條款而不顧及補(bǔ)充協(xié)議的規(guī)定。

7.企業(yè)有時采用代銷方式銷售貨物，當(dāng)受托單位將貨物提走時，貨物所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬并未轉(zhuǎn)移給受托人，所以在交付貨物時不能確認(rèn)收入，只有當(dāng)受托方將貨物售出后并收到受托方的代銷清單時按實際售價確認(rèn)收入。而企業(yè)為了操縱銷售收入就會在末收到代銷清單時提前確認(rèn)了收入。

8.企業(yè)售出的商品已經(jīng)確認(rèn)收入，因質(zhì)量或品種不符合要求等到原因發(fā)生退回時不論銷售的是當(dāng)年的還是以前年度的都應(yīng)沖減退回當(dāng)月的銷售收入。但企業(yè)為了不減少收入，對退回的商品不入賬，形成賬外商品。

9.企業(yè)采用售后回購方式銷售商品時，即在銷售商品的同時，銷售方同意日后重新購回這批商品。企業(yè)在銷售時若附有回購協(xié)議的情況下，不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入，應(yīng)將發(fā)出商品的實際成本與銷售價格及相關(guān)稅費(fèi)之間的差額，記入“待轉(zhuǎn)庫存商品差價”中。而企業(yè)為了多計收入便會不顧協(xié)議的規(guī)定或?qū)f(xié)議單放。

10.企業(yè)有時會利用關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的交易來調(diào)整收入，在確定交易價格上顯失公允，或在確認(rèn)收入時手續(xù)不全而虛增收入和利潤。

三、如何判別銷售收入是否舞弊

在企業(yè)虛假的銷售收入中，分析性復(fù)核的應(yīng)用能顯示出非正常的銷售變化，從與銷售有關(guān)的一些比率的異常變動來判斷企業(yè)是否存在舞弊行為。

（一）銷售收入與應(yīng)收賬款增長幅度的比較

一般來說，銷售收入的增長能同時帶來應(yīng)收賬款增長，并且二者按企業(yè)以往的數(shù)據(jù)測算有一大概比例，如果報表中顯示當(dāng)年銷售收入與往年比較，增長幅度明顯低于應(yīng)收賬款年初與年末的增長幅度，那么企業(yè)就可能存在虛擬銷售業(yè)務(wù)的嫌疑。

（二）銷售收入與存貨的關(guān)系

一般來說，企業(yè)經(jīng)營規(guī)模不斷擴(kuò)大，銷售收入不斷增長，所需的原材料等存貨應(yīng)隨之不斷增長，若報表中顯示收入在持續(xù)增長而存貨卻在下降，則預(yù)示著企業(yè)有可能虛擬收入。（三）存貨與應(yīng)付賬款余額比較

一般來說，存貨增加相應(yīng)的應(yīng)付賬款會成比例的有所增長，如果存貨末見增長，而應(yīng)付賬款的余額畸高，這時就應(yīng)懷疑是否存在掛賬不入減少收入的問題。

（四）銷售收入與銷售稅金之間比例關(guān)系

銷售稅金依附于銷售收入，如果銷售收入大幅上升，而銷售稅金的增幅卻很小，二者之間的比例明顯降低，這時就應(yīng)懷疑企業(yè)是否存在對開增值稅發(fā)票的嫌疑。

（五）銷售收入與經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量呈反向變化

按常規(guī)，銷售收入大量增長，經(jīng)營活動所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量會大幅增長，如果收入在增長，而現(xiàn)金流卻在下降，那么企業(yè)收入的真實性應(yīng)值得懷疑。

四、如何防范銷售收入舞弊

（一）提高中小企業(yè)管理者的素質(zhì)，建立健全其財務(wù)核算

在有些中小企業(yè)管理者中有“盈利高于一切”的思想，只要能偷逃稅金、隱匿利潤就會不擇手段。所以須使他們不僅關(guān)注利稅也要考慮企業(yè)的社會責(zé)任，納稅不僅是自己的責(zé)任和義務(wù)，更是一份榮耀。有關(guān)管理部門應(yīng)督促企業(yè)建立健全財務(wù)核算，配備具有較高業(yè)務(wù)素質(zhì)的會計人員，或讓具有記賬資格的中介單位為其服務(wù)，組織審計機(jī)構(gòu)監(jiān)督檢查，盡量減少其舞弊的可能性。

（二）完善企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度使財產(chǎn)所有權(quán)分散為多元的所有者的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)

我國上市企業(yè)中存在一股獨(dú)大的缺陷，國有股實際上屬于缺位現(xiàn)象，使企業(yè)內(nèi)部存在較大的控制權(quán)，產(chǎn)權(quán)代表不能真正代表國家的利益。所以應(yīng)該設(shè)立一個純經(jīng)濟(jì)又行政性的國有資產(chǎn)管理機(jī)構(gòu)，解決上市公司國有股股東實際缺位的問題。該機(jī)構(gòu)不直接參與經(jīng)營，而是作用于股東，依靠投資所獲得的法律認(rèn)可的股權(quán)對公司享有收益權(quán)，通過行使股東權(quán)利對財務(wù)報告實施監(jiān)督。

（三）提高投資者的素質(zhì)

在我國資本市場中個人投資所占資金比例不大，但人數(shù)眾多，他們大都缺乏成熟的證券分析和財務(wù)分析判斷能力，對于提供的會計信息很難甄別其真?zhèn)味右哉J(rèn)可，致使造假的上市公司的股票被追捧，獲得不菲收益，從而鼓勵了虛假會計信息的提供者。西方資本市場發(fā)達(dá)國家的實踐經(jīng)驗表明，當(dāng)機(jī)構(gòu)投資者成為市場主力時，才能形成有效的上市公司財務(wù)信息需求主體，機(jī)構(gòu)投資者的人員素質(zhì)相對較高，對財務(wù)報表信息的解讀反饋能力都很強(qiáng)，通過一些技術(shù)指標(biāo)的分析等手段能夠發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表信息中的一些舞弊行為。

（四）完善管理層業(yè)績評價和薪酬制度設(shè)計

很多公司的業(yè)績評估和激勵機(jī)制僅僅以短期財務(wù)指標(biāo)，如年度銷售收入的增長比例和凈利潤數(shù)額為考核指標(biāo)，并以此為升職和報酬的主要依據(jù)。這樣就會助長管理層人員的道德風(fēng)險，使其為了利益驅(qū)動去冒險，使用各種手段虛增收入，以此加大利潤，提升股票價格。企業(yè)應(yīng)當(dāng)改善管理層業(yè)績評估和薪酬制度，將長短期指標(biāo)結(jié)合起來，不只考慮財務(wù)指標(biāo)，而更多考慮企業(yè)的可持續(xù)性發(fā)展和社會效益等方面，降低舞弊的誘惑力。

（五）加強(qiáng)外部監(jiān)管體系

各級財政部門和審計部門作為會計信息監(jiān)督的主導(dǎo)力量和指導(dǎo)機(jī)構(gòu)，加強(qiáng)對信息運(yùn)行的制約和監(jiān)督，樹立預(yù)防為主的思想，以控制信息系統(tǒng)違規(guī)行為的發(fā)生；作為中介機(jī)構(gòu)的會計師師務(wù)所要進(jìn)一步完善注冊會計師行業(yè)的法律規(guī)范，以真正保持其審計業(yè)務(wù)的獨(dú)立性、客觀性和公允性，充分發(fā)揮注冊會計師的作用，以彌補(bǔ)國家信息監(jiān)控上人力物力的不足；發(fā)揮內(nèi)審機(jī)構(gòu)充分了解情況、易于取得資料和便于監(jiān)督的特點。

（六）會計信息舞弊的懲罰力度和執(zhí)法力度

對造假的企業(yè)單位及責(zé)任人的經(jīng)濟(jì)處罰必須從嚴(yán)從重，使財務(wù)造假者付出的成本遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于其得到的利益而不敢造假，形成打擊財務(wù)欺詐的威懾力。