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【摘要】管理會計的本質是會計和管理的有機結合,它在企業(yè)管理中起著十分重要的作用。管理會計的形成和發(fā)展受社會實踐及經(jīng)濟理論的雙重影響,本文縱觀19世紀以來管理理論的發(fā)展過程,從而探討不同階段管理會計的內容及管理會計未來的發(fā)展方向。

【關鍵詞】管理會計理論發(fā)展

隨著現(xiàn)代企業(yè)的發(fā)展,市場競爭的激烈,傳統(tǒng)的會計已不能滿足社會需要,于是會計便和管理巧妙結合起來形成管理會計,管理會計作為從會計系統(tǒng)分離出來的一個新的領域,與財務會計共同形成會計學科的兩大分支。管理會計以現(xiàn)代管理科學為基礎,以提高經(jīng)濟效益為目的,以一系列特定技術、方法為手段,對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動進行規(guī)劃和控制的信息系統(tǒng)。它對幫助企業(yè)管理者科學的制定經(jīng)營決策,合理的利用經(jīng)濟資源,有效強化內部管理和提高經(jīng)濟效益起著非常重要的作用。本文縱觀19世紀以來管理理論的發(fā)展過程。從而探討不同階段管理會計的內容及管理會計未來的發(fā)展方向。

1以成本控制為基本特征的管理會計階段

19世紀末20世紀初,隨著社會化大生產(chǎn)程度的提高,生產(chǎn)規(guī)模日益擴大,競爭開始激烈起來,所有者和經(jīng)營者都意識到,企業(yè)的生存和發(fā)展并不僅僅取決于產(chǎn)量的增長,更重要取決于成本的高低。因此,為在激烈的競爭中戰(zhàn)勝對手,必須要求企業(yè)加強內部管理,提高生產(chǎn)效率以降低成本、費用,獲取最大限度的利潤。

適應該階段社會經(jīng)濟發(fā)展的客觀要求,產(chǎn)生了泰羅的科學管理理論。1911年泰羅的《科學管理的原則和方法》一書問世,書中對標準化管理制度的確定,為“標準成本制度”的確立奠定了思想及理論基礎。該理論旨在解決如何提高生產(chǎn)和工作效率。1921年美國《預算與會計法案》頒布,“預算控制’作為科學管理原理中另外一個重要方面被引進到管理會計中。預算管理的重要性在于它既是決策會計所定決策目標的具體化與協(xié)調化,又是對決策目標的貫徹執(zhí)行落實責任與指導行為的重要規(guī)范。1933年《利潤工程學一一促使企業(yè)盈利的應用經(jīng)濟學》出版,在“本量利”關系的闡述方面把理論研究與具體實踐結合起來。“本量利分析”法也成為前期管理會計內容中的一個重要方面。

1922年奎因坦斯的《管理會計:財務管理入門》出版,這部書不僅首次提出“管理會計”的名稱,而且闡明了企業(yè)的會計管理工作與財務管理工作之間的關系。1924年麥金西的專著《管理會計》出版,書中指出,企業(yè)的會計工作應當把一些以科學管理為基礎的、面向未來的會計概念及其會計程序納入以經(jīng)營管理為目的的會計制度中去。麥金西還指出,會計應當把握住標準,并注意在標準與業(yè)績比較的基礎上作好服務于經(jīng)營管理的記錄。1929年學者海斯的《供經(jīng)理控制用的會計》一書問世,這部書進一步闡明了建立管理會計的基本思想,一方面他認為管理會計的核心應當是標準和科學而系統(tǒng)的記錄,另一方面又指出管理會計中所提供的信息是與企業(yè)決策層有關的信息。

在這一階段,管理會計以成本控制為基本特征,以提高企業(yè)生產(chǎn)效率和工作效率為目的。其主要內容包括標準成本、預算控制、差異分析等內容。

2以預測、決策為基本特征的管理會計階段

1950年11月英國企業(yè)會計管理赴美考察團發(fā)表了題為《管理會計》的報告,指出:“管理會計是以幫助管理當局制定政策和控制日常經(jīng)營活動的方式來提供會計信息的。”這體現(xiàn)著上世紀50年代英美的管理會計思想。

1965年5月,英國成本和工廠會計師協(xié)會將1931年創(chuàng)辦的《成本會計師》雜志更名為《管理會計》。在雜志更名申明中指出:“成本會計工作是管理會計中的很重要的組成部分?！边@一結論對于其后管理會計的發(fā)展具有很重要的作用。與這一歷史事件相關聯(lián)的是萊昂德·R艾米教授的見解,這位教授指出:管理會計向管理當局提供信息并指導其行動,至少與外部報告同樣重要。他還進一步指出:以往為決策問題提供信息是會計師的最薄弱環(huán)節(jié),然而,從戰(zhàn)略上講,這卻是最重要的任務。上述可見,理順成本會計與管理會計的關系,并明確企業(yè)的管理會計工作與企業(yè)經(jīng)營決策的相關性是體現(xiàn)在60年代管理會計研究中的最重要的思想與研究中力求著重解決的問題。

這一時期管理會計的發(fā)展歷程基本上可以分為50年代的執(zhí)行性管理會計和之后的決策性管理會計兩個魷段。在執(zhí)行性管理會計階段,管理會計追求的是“效率”,強調把事情做好,在決策性管理會計階段,管理會計追求的是“效益”,強調先把事情做對,然后把事情做好。應該說,管理會計無論是追求“效率”還是“效益”,只是企業(yè)所處的經(jīng)濟環(huán)境不同,而其本質都一樣。在產(chǎn)品供不應求的環(huán)境下,企業(yè)的高“效率”自然轉化為高“效益”,而在產(chǎn)品供過于求的環(huán)境下,企業(yè)的高“效本”首先要接受市場位驗才能轉化為高“效益”。這一時期的管理會計的主題可以歸結為價值僧值。在該期間,社會經(jīng)濟的發(fā)展和經(jīng)濟理論的豐富,使得管理會計的理論體系逐漸完善,內容更加豐富,逐步形成了預測、決策、預算、控制、考核、評價的管理會計體系。

3以重視環(huán)境適應性為基本特征的戰(zhàn)略管理會計階段

高新技術的發(fā)展和日益加劇的國際化市場競爭使傳統(tǒng)管理會計越來越未能適應市場和競爭環(huán)境的變化。1987年美國的7ohnson和Kaplan教授合寫的《相關性消失了-管理會計的興衰》一書震動了西方會計界。他們認為,應改變管理會計從屬于財務報告而與規(guī)劃和控制不再相關的現(xiàn)狀?，F(xiàn)行的管理會計體系應有一個根本性的變革,才能符合當今科學技術和管理科學發(fā)展的現(xiàn)實情況。為此,管理會計學者在如何使管理會計能夠適應戰(zhàn)略管理的需要,為企業(yè)戰(zhàn)略管理提供適當?shù)男畔⒑陀行У目刂剖侄蔚确矫孢M行了大量的研究。這些研究使戰(zhàn)略管理會計開始形成,管理會計開始步入一個嶄新的發(fā)展階段。戰(zhàn)略管理會計最早是由英國學者simmonds于1981年在《戰(zhàn)略管理會計》一文中提出來的。在該文中他將戰(zhàn)略會計定義為:“用于構建和監(jiān)督企業(yè)戰(zhàn)略的有關企業(yè)及其競爭對手的管理會計數(shù)據(jù)的提供與分析”。他認為戰(zhàn)略管理會計應多注重外在環(huán)境,并協(xié)助企業(yè)衡量其競爭地位。

戰(zhàn)略管理會計是現(xiàn)代管理會計體系中的一個新領域,即管理會計與企業(yè)戰(zhàn)略的結合,是傳統(tǒng)管理會計在新的市場環(huán)境和企業(yè)管理環(huán)境下的發(fā)展。與企業(yè)戰(zhàn)略的制定和實施相關的會計信息,不僅包括企業(yè)內部信息,還應該包括與外部環(huán)境相關的信息。戰(zhàn)略管理會計需要關注環(huán)境變化對企業(yè)發(fā)展和企業(yè)戰(zhàn)略的制定與實施的影響,并據(jù)以搜集相關的信息。強調運用各種相關的財務信息與非財務信息,幫助決策層制定戰(zhàn)略發(fā)展方案。從戰(zhàn)略角度看.企業(yè)的競爭能力受到外部環(huán)境、內部條件和競爭態(tài)勢的強烈影響。為使競爭戰(zhàn)略的制定和實施得以順利和有效地進行,要求企業(yè)總體性的競爭戰(zhàn)略同企業(yè)內部各個層次的經(jīng)營戰(zhàn)略的制定和實施相結合,捉進企業(yè)戰(zhàn)略目標的順利實現(xiàn)。由此,現(xiàn)代管理會計的研究內容“對內深化”和“向外擴展”并舉。

管理會計的進一步發(fā)展使傳統(tǒng)的業(yè)績財務計量方法受到挑戰(zhàn),需要在其基礎上對業(yè)績進行綜合評價,以便從更高層次上對企業(yè)的業(yè)績進行更為全面的評價。從而引入非財務計量指標,非財務計量往往能夠為管理者改善經(jīng)營指明方向。計量業(yè)績的非財務指標必須結合公司的行業(yè)特點、發(fā)展目標和發(fā)展戰(zhàn)略加以確定。不同行業(yè)的企業(yè)和同一行業(yè)的不同企業(yè),其目標、使命和戰(zhàn)略各滅相同,其業(yè)績衡量指標也不盡相同。

至今發(fā)展比較成熟且被廣為采用的綜合業(yè)績評價方法為平衡記分卡法。平衡記分卡法從財務維度、顧客維度、企業(yè)內部業(yè)務流程、企業(yè)學習與成長等四個方面,全面評價企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。它的核心思想是,企業(yè)在營運過程中,涉及到顧客、供應商、投資者、員工等不同利益方面,企業(yè)需要在不同程度上滿足他們的需要,而他們之間的有些需要有時是相互矛盾的,企業(yè)需要在這些矛盾和競爭的不同要求之間進行平衡。至此,管理會計完成了從為產(chǎn)品定價提供信息到為企業(yè)經(jīng)營管理決策提供信息的過渡,由成本計算、標準成本制度、預算座制發(fā)展到財務管理和管理控制階段。

4管理會計在90年代以來的發(fā)展趨勢

90年代以來,西方管理會計的研究在管理控制系統(tǒng)、成本會計、成本管理、成本動因等方面都取得了一些新的成果,尤其是戰(zhàn)略管理會計的研究和應用的進展。戰(zhàn)略管理會計的內容主要包括戰(zhàn)略目標的制定、戰(zhàn)略成本管理、經(jīng)營投資決策分析、人力資源管理和風險管理。戰(zhàn)略管理會計采用多元化的信息處理方法,如作業(yè)成本法、價值鏈分析、對手分析、環(huán)境分析、預警分析等等。戰(zhàn)略管理會計以其新興的思想、理論和方法,代表著管理會計的發(fā)展趨勢。

雖然目前管理會計有較大的發(fā)展,但管理會計未來研究仍面臨不少問題例如如何將管理會計的研究與其他研究(如則務、物流、經(jīng)濟、則務會計、信急管理、管理科學、行為學等)相融合。如何把管理會計中出現(xiàn)與財務相關的內容分解到財務管理學科中去,如把管理會計中的資金預測分解到財務管理的“籌資管理”中去,管理會計的短期經(jīng)營決策納人流動資產(chǎn)“投資管理”中去,管理會計的長期投資決策納人固定資產(chǎn)“投資”和金融資產(chǎn)(證券)“投資”中去,把預算控制納人到“損益管理”中去消化,因為籌資、投資、損益的管理以及資金管理都是財務管理的重要內容,這樣既合情又合理,因為經(jīng)過這樣處理,就會使財務管理的籌資、投資、損益三大管理內容更加充實,更加系統(tǒng)。

今天,在以全球化、金融化和知識化為特征的現(xiàn)代市場經(jīng)濟的環(huán)境下,企業(yè)所面臨的內外部環(huán)境都將發(fā)生變化。管理會計是為了幫助管理者更好地決策和經(jīng)營管理而存在,企業(yè)及其經(jīng)營環(huán)境的變化必然推進管理會計的發(fā)展。未來的管理會計將呈現(xiàn)出國際化、戰(zhàn)略化和行為化的發(fā)展趨勢,從而更好的為企業(yè)發(fā)展服務。

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