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從編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的實(shí)務(wù)而言，隨著新會(huì)計(jì)制度的實(shí)施，企業(yè)普遍計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷將變得越來越重要。

一、初次編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，存貨跌價(jià)的會(huì)計(jì)處理

（一）產(chǎn)生內(nèi)部銷售利潤的條件下，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷方法

企業(yè)集團(tuán)發(fā)生內(nèi)部存貨交易時(shí)，由于內(nèi)部銷售價(jià)格與內(nèi)部銷售成本往往不一致，從而產(chǎn)生內(nèi)部銷售利潤或內(nèi)部銷售虧損。每期期末，內(nèi)部購入企業(yè)將該存貨的內(nèi)部銷售價(jià)格與可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，而從企業(yè)集團(tuán)角度而言，應(yīng)以該存貨內(nèi)部銷售成本與可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較，計(jì)算該存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。顯然，二者往往不一致而產(chǎn)生差異。因此，在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)必須通過抵銷分錄來消除上述差異。本節(jié)主要通過實(shí)例討論，在內(nèi)部銷售價(jià)格大于內(nèi)部銷售成本（產(chǎn)生內(nèi)部銷售利潤）時(shí)，內(nèi)部存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷會(huì)計(jì)處理要分兩種情況來進(jìn)行。

1.購買企業(yè)期末內(nèi)部購進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值低于其取得成本，但高于銷售企業(yè)的銷售成本

從購買企業(yè)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表來說需計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，但從企業(yè)集團(tuán)合并會(huì)計(jì)報(bào)表來說期末內(nèi)部存貨如果不發(fā)生銷售轉(zhuǎn)移并不存在減值，此時(shí)應(yīng)將購買方提取的跌價(jià)準(zhǔn)備予以抵銷，抵銷的金額為購買方提取的跌價(jià)準(zhǔn)備。

例1：某企業(yè)集團(tuán)只有母、子兩個(gè)公司，母公司將成本為800元的一批商品銷售給子公司，銷售收入為1000元，銷售毛利率為20%.

如果該交易在本期發(fā)生，該存貨全部轉(zhuǎn)為本期末存貨，期末可變現(xiàn)凈值為900元，本期期末該存貨已提準(zhǔn)備100元（1000-900）；本期期末該存貨應(yīng)有準(zhǔn)備為0（800-900=-100＜0）；應(yīng)沖減本期準(zhǔn)備100元。抵銷分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：管理費(fèi)用100

2.購買企業(yè)期末內(nèi)部購進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值低于銷售企業(yè)的銷售成本

從購買企業(yè)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表來說需計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，從企業(yè)集團(tuán)合并會(huì)計(jì)報(bào)表來說期末內(nèi)部存貨如果不發(fā)生銷售轉(zhuǎn)移也同樣存在一定程度的減值，這時(shí)就不能將購買方計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備金額抵銷，而只能部分抵銷，抵銷的金額為存貨價(jià)值中包含的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售利潤。

若將例1中的可變現(xiàn)凈值改為700元，子公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)計(jì)提300元跌價(jià)準(zhǔn)備。此時(shí)企業(yè)集團(tuán)存貨的原始成本為800元，可變現(xiàn)凈值低于原始成本，如果不發(fā)生銷售轉(zhuǎn)移也需要計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，但只應(yīng)計(jì)提100元，多計(jì)提的200元應(yīng)該抵銷，抵銷的金額正好是存貨價(jià)值中包含的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售利潤。抵銷分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備200

貸：管理費(fèi)用200

（二）產(chǎn)生內(nèi)部銷售虧損的條件下，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷方法

當(dāng)企業(yè)集團(tuán)產(chǎn)生內(nèi)部銷售虧損的條件下，即存貨中包含有內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)虧損，并且購入方未提取跌價(jià)準(zhǔn)備，其抵銷方法同內(nèi)部有銷售利潤的抵銷方法；如果購入方提取了跌價(jià)準(zhǔn)備，則未實(shí)現(xiàn)虧損與跌價(jià)準(zhǔn)備均不應(yīng)抵銷，因此，可以分為兩種情況進(jìn)行說明。

1.購買企業(yè)期末內(nèi)部購進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值高于其取得成本，但是低于其銷售企業(yè)的銷售成本

從購買企業(yè)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表來說雖然不需要計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，但若從企業(yè)集團(tuán)合并會(huì)計(jì)報(bào)表來說期末內(nèi)部存貨如果不發(fā)生銷售轉(zhuǎn)移卻存在減值，因此應(yīng)當(dāng)補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備，補(bǔ)提金額應(yīng)該為銷售企業(yè)的銷售成本與可變現(xiàn)凈值的差額

例2：某母公司本期向子公司銷售商品2000元，其銷售成本為2200元，子公司購進(jìn)的該商品當(dāng)期全部未實(shí)現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨。子公司期末對存貨進(jìn)行檢查時(shí)，其可變現(xiàn)凈值為2150元，此時(shí)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表不需計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，但在合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)需補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備50元（2200-2150）。

2.購買企業(yè)期末內(nèi)部購進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值低于其取得成本

從購買企業(yè)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表來說需計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，從企業(yè)集團(tuán)合并會(huì)計(jì)報(bào)表來說期末內(nèi)部存貨如果不發(fā)生銷售轉(zhuǎn)移也同樣存在減值，此時(shí)存貨價(jià)值中包含有內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)虧損不能抵銷，跌價(jià)準(zhǔn)備也不能抵銷。

如果將上例中可變現(xiàn)凈值改為1900元，此時(shí)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)該計(jì)提100元跌價(jià)準(zhǔn)備，而對于企業(yè)集團(tuán)則是發(fā)生了300元的減值，另外200元是應(yīng)該通過確認(rèn)銷售虧損來體現(xiàn)的。

二、連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理

在連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的情況下，本期合并利潤分配表中期初未分配利潤就是上期合并利潤分配表中的未分配利潤。同時(shí)，本期編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表是以本期母公司和子公司當(dāng)期的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)編制的，因此，合計(jì)得出的期初未分配利潤與上一會(huì)計(jì)期間合并會(huì)計(jì)報(bào)表的未分配利潤數(shù)額之間就有可能存在差額。在本期僅有內(nèi)部交易存貨計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷這一因素的情況下合計(jì)得出的期初未分配利潤的數(shù)額與上期合并未分配利潤的數(shù)額之間的差額就是上期抵銷的內(nèi)部存貨計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備的數(shù)額。為了使合并利潤分配表中未分配利潤的本期期初數(shù)額與上期期末數(shù)額一致，就必須將上期抵銷的內(nèi)部交易存貨計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷，調(diào)整本期期初未分配利潤數(shù)。

本小節(jié)通過例題來詳細(xì)說明在連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理。

例3：假設(shè)本期母公司期初存貨中有1000元是上期從子公司購入的，該項(xiàng)存貨子公司的銷售成本為800元，賬面價(jià)值900元，母公司在上期期末已對此項(xiàng)存貨計(jì)提了100元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。假設(shè)本年度沒有發(fā)生內(nèi)部存貨購銷業(yè)務(wù)。抵銷分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：期初未分配利潤100

對于本期內(nèi)部交易存貨在個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中因存貨的出售或可變現(xiàn)凈值的回升而沖減的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備數(shù)額，也應(yīng)該按照不同的情況進(jìn)行處理。

（一）本期購買方計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

例4：假設(shè)上期母公司從子公司購入的商品的銷售價(jià)格為1000元，銷售成本為800元，本期仍未實(shí)現(xiàn)對外銷售而全部形成存貨。期末該項(xiàng)存貨的可變現(xiàn)凈值與上期相同，均為900元，編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，抵銷分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：期初未分配利潤100

本期母公司應(yīng)對該項(xiàng)存貨計(jì)提100元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，由于個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目中存貨跌價(jià)準(zhǔn)備已有貸方余額100元，因而母公司本期不再計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)只抵銷上期管理費(fèi)用對期初未分配利潤的影響金額即可。

（二）本期購買方補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

例5：若例4變?yōu)楸酒谄谀┰擁?xiàng)存貨可變現(xiàn)凈值降為850元，則母公司本期補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備就變?yōu)?0元，編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，抵銷分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：期初未分配利潤100

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備50

貸：管理費(fèi)用50

再假設(shè)存貨的可變現(xiàn)凈值降為750元，母公司補(bǔ)提150元（1000元－750元－100元）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，考慮到該項(xiàng)存貨的實(shí)際成本為800元，則從企業(yè)整體角度考慮，本會(huì)計(jì)年度應(yīng)計(jì)提50元的跌價(jià)準(zhǔn)備。編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，抵銷分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：期初未分配利潤100

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：管理費(fèi)用100