摘要:本文通過(guò)對(duì)民間審計(jì)目標(biāo)演變過(guò)程的論述，指出無(wú)論是過(guò)去、現(xiàn)在和將來(lái)查找被審計(jì)單位舞弊行為應(yīng)一直是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的目標(biāo)。作者針對(duì)當(dāng)今社會(huì)上上市公司管理舞弊案的盛行，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行查找舞弊審計(jì)提出了一些建議。

一、自民間審計(jì)產(chǎn)生伊始，查找舞弊就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)目標(biāo)當(dāng)今社會(huì)公眾對(duì)民間審計(jì)所持的思維范式，從而成為訴訟爆炸與期望差距的一大成因

民間審計(jì)是商品經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定歷史階段的產(chǎn)物。1720年，英國(guó)的南海公司破產(chǎn)案件標(biāo)志著民間審計(jì)的開(kāi)端，也表明了民間審計(jì)是基于查找舞弊的要求而產(chǎn)生的。南海公司創(chuàng)建于1710年，從事盈利前景誘人的殖民地貿(mào)易。1719年，英國(guó)政府允許可將約1000萬(wàn)英鎊的債券與南海公司的股票進(jìn)行轉(zhuǎn)換。由于南海公司對(duì)外大肆宣揚(yáng)公司的利好消息，促進(jìn)了債券轉(zhuǎn)換，進(jìn)而帶動(dòng)了股價(jià)的飛速上升。但結(jié)果是由于南海公司經(jīng)理的舞弊行為以及當(dāng)時(shí)股票市場(chǎng)的劇烈波動(dòng)，好景僅持續(xù)了1年，南海公司便宣布破產(chǎn)。

南海公司破產(chǎn)后，債券人和投資人紛紛要求國(guó)會(huì)嚴(yán)懲欺詐者，并賠償損失。面對(duì)輿論壓力，議會(huì)聘請(qǐng)精通會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的查爾斯•斯耐爾對(duì)南海公司進(jìn)行審計(jì)。查爾斯通過(guò)對(duì)南海公司賬目的查詢、審核，于1721年向英國(guó)議會(huì)提交了一份報(bào)告。在該報(bào)告中，查爾斯指出了公司存在舞弊行為、會(huì)計(jì)記錄嚴(yán)重不實(shí)的問(wèn)題。由此可見(jiàn)，民間審計(jì)的產(chǎn)生，直接迎合于社會(huì)公眾要求確證公司管理當(dāng)局是否存在舞弊行為的社會(huì)需求。這一期間的民間審計(jì)，以詳細(xì)檢查被審計(jì)單位所提供的會(huì)計(jì)賬目和財(cái)產(chǎn)清單為主要方法，以揭露其中記賬差錯(cuò)與舞弊行為為主要目標(biāo)。因此，可以說(shuō)，民間審計(jì)從其產(chǎn)生開(kāi)始，即打上了查找舞弊審計(jì)的烙印。這一歷史現(xiàn)實(shí)，很大程度上決定了

二、隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，社會(huì)環(huán)境的變化，查找舞弊的審計(jì)目標(biāo)一度減弱，退而成為次要審計(jì)目標(biāo)從二十世紀(jì)二十年代起，查找舞弊的審計(jì)目標(biāo)便退居二線

各個(gè)階段的審計(jì)目標(biāo)具體陳述如下。二十世紀(jì)二三十年代，隨著資本主義經(jīng)濟(jì)的復(fù)蘇，資本市場(chǎng)已經(jīng)有了一定的發(fā)展，企業(yè)規(guī)模逐漸擴(kuò)大，對(duì)資金的需求不斷增加，銀行信用業(yè)務(wù)有了很大發(fā)展。為了保證信用資金的安全，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)成為了首要目標(biāo)，通過(guò)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表各有關(guān)項(xiàng)目余額的真實(shí)性、公允性進(jìn)行審計(jì)，以確認(rèn)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和還貸能力。

論文關(guān)鍵詞：注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)公司治理商業(yè)銀行

論文摘要：注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)是公司治理的重要組成部分，公司治理的完善也有助于提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量。文章以注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)與奮司治理的關(guān)系為基礎(chǔ)，利用博弈論的觀點(diǎn)分析會(huì)司治理完善程度與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量之間的關(guān)系，指出公司治理與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)是相輔相成、相互作用的關(guān)系。并以商業(yè)銀行為例，探討當(dāng)公司具有眾多的分支機(jī)構(gòu)時(shí)，如何利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)完善公司治理。

一、引與文獻(xiàn)綜述

1720年的南海泡沫導(dǎo)致的英國(guó)商法革命;2001年安然事件暴露的美國(guó)公司治理模式的重大缺陷;2008年金融危機(jī)中金融巨頭倒閉引發(fā)金融監(jiān)管的思考。這些都使得理論界和業(yè)界意識(shí)到:所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離以及由此產(chǎn)生的委托關(guān)系，是公司治理問(wèn)題產(chǎn)生的根源。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)也產(chǎn)生于所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離，目標(biāo)是對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性、公允性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，保護(hù)投資人的利益，幫助其作出合理的決策，這與公司治理的目標(biāo)是一致的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)是公司治理的重要組成部分。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)與公司治理研究一直都是國(guó)內(nèi)外研究的熱點(diǎn)。在國(guó)外，Jensen和Meckling(1976)認(rèn)為由于委托人和人追求的目標(biāo)不一致，人為了追求自身利益最大化往往會(huì)損害委托人的利益.因此委托人與人之間存在較大的成本。這種成本的產(chǎn)生主要是因?yàn)槲腥伺c人之間的信息不對(duì)稱(chēng)。審計(jì)通過(guò)鑒證可以降低委托人與人之間的信息不對(duì)稱(chēng)，因此外部審計(jì)構(gòu)成公司治理機(jī)制的一部分(DeAngelo,1981)。在國(guó)內(nèi)，韓東京(2008)的研究成果表明:上市公司是愿意聘請(qǐng)高質(zhì)量的審計(jì)師作為一種有效的公司治理機(jī)制的，但整個(gè)審計(jì)市場(chǎng)質(zhì)量還不高，還不能充分發(fā)揮其應(yīng)有的監(jiān)督作用。而針對(duì)公司治理對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的影響，余宇瑩基于系統(tǒng)論的視角，研究公司治理系統(tǒng)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響，發(fā)現(xiàn)公司治理系統(tǒng)越好，公司盈余管理的空間越小，審計(jì)質(zhì)量越高。

上述研究成果是從審計(jì)與公司治理關(guān)系的角度進(jìn)行分析，這存在一定的局限性:一是兩者是相互作用、相輔相成的關(guān)系，一個(gè)角度分析不能體現(xiàn)其相互作用的機(jī)理;二是隨著公司規(guī)模的擴(kuò)大，大型商業(yè)銀行及集團(tuán)公司的出現(xiàn)，審計(jì)對(duì)公司治理在作用機(jī)理上出現(xiàn)了新的變化。基于以上兩點(diǎn)，本文利用博弈論的觀點(diǎn)分析公司治理完善程度與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量之間的關(guān)系:公司治理會(huì)促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的提高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的提高也會(huì)促使公司治理日趨完善;公司治理程度低，公司沒(méi)有動(dòng)力聘請(qǐng)高質(zhì)量審計(jì);注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量低，不利于激勵(lì)公司完善治理。文章最后以商業(yè)銀行為例，分析當(dāng)公司具有眾多的分支機(jī)構(gòu)時(shí)，如何利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)完善公司治理。

摘要

隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任問(wèn)題引起了社會(huì)各界的普遍關(guān)注。2001年我國(guó)證券市場(chǎng)發(fā)生“銀廣夏事件”，其與美國(guó)“安然事件”一樣，使社會(huì)公眾意識(shí)到會(huì)計(jì)師行業(yè)的重要社會(huì)經(jīng)濟(jì)功能，同時(shí)，這一現(xiàn)象也引起了國(guó)家立法機(jī)關(guān)和司法審判機(jī)關(guān)的關(guān)注，國(guó)家于2005年先后修改了《中華人民共和國(guó)公司法》、《中華人民共和國(guó)證券法》及最高人民法院先后了六個(gè)司法解釋?zhuān)醪酱_立起我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師民事責(zé)任賠償制度，為人民法院審理涉及注冊(cè)會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)師事務(wù)所民事賠償案件提供了重要法律適用依據(jù)。

但也應(yīng)當(dāng)看到，最高人民法院已的相關(guān)規(guī)定也因歷史和認(rèn)識(shí)的局限性而存在一些問(wèn)題，并導(dǎo)致審判實(shí)踐適用規(guī)則不一，注冊(cè)會(huì)計(jì)師民事責(zé)任畸輕畸重，在審判實(shí)踐中呈現(xiàn)責(zé)任擴(kuò)大化的態(tài)勢(shì)。

本文將圍繞注冊(cè)會(huì)計(jì)師民事責(zé)任的成因、類(lèi)型、侵權(quán)責(zé)任的認(rèn)定等方面進(jìn)行初步探討、展開(kāi)論述。

關(guān)鍵詞注冊(cè)會(huì)計(jì)師民事責(zé)任經(jīng)營(yíng)失敗審計(jì)失敗

1998年12月29日通過(guò)、1999年7月1日開(kāi)始正式實(shí)施的《中華人民共和國(guó)證券法》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《證券法》），盡管從實(shí)施到到現(xiàn)在只有短短八年的時(shí)間，我國(guó)證券市場(chǎng)面臨的國(guó)際、國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)環(huán)境都發(fā)生了重大變化，新興問(wèn)題持續(xù)涌現(xiàn)——從第一例證券民事賠償“紅光案”到證券市場(chǎng)首例獲賠的嘉寶實(shí)業(yè)案；從第一例遭遇共同訴訟的大慶聯(lián)誼，到被千人集體訴訟的銀廣夏。注冊(cè)會(huì)計(jì)師（注：本文中的注冊(cè)會(huì)計(jì)師有時(shí)也指會(huì)計(jì)師事務(wù)所，為簡(jiǎn)化行文，統(tǒng)一使用注冊(cè)會(huì)計(jì)師）一次又一次地進(jìn)入社會(huì)公眾的視線，被社會(huì)各界推向了證券市場(chǎng)的風(fēng)口浪尖上。作為“經(jīng)濟(jì)警察”的注冊(cè)會(huì)計(jì)師也屢次成為了賠償案件的被告。

【摘要】隨著我國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)展，注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度以及對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的的作用逐漸得到了廣泛的認(rèn)可，但是還存在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)無(wú)序、組織形式落后、審計(jì)質(zhì)量低下，公信力下降等問(wèn)題，需要規(guī)范市場(chǎng)秩序、組織形式結(jié)構(gòu)、改進(jìn)審計(jì)方法，提升人們對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度的信心。

【關(guān)鍵詞】注冊(cè)會(huì)計(jì)師；審計(jì)；誠(chéng)信危機(jī)；會(huì)計(jì)舞弊

一、我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的誠(chéng)信危機(jī)的起因

注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)之所以又被稱(chēng)為獨(dú)立審計(jì)，就在于其是靠獨(dú)立性安身立命的。早在我國(guó)奴隸制社會(huì)，人們就已經(jīng)認(rèn)識(shí)到了審計(jì)監(jiān)督獨(dú)立性的必要性，如我國(guó)西周時(shí)期的宰夫(已經(jīng)具備了現(xiàn)代外部審計(jì)特征)掌理治朝之法，就地稽察財(cái)物出入情況，監(jiān)視群吏執(zhí)行朝法，以維護(hù)國(guó)王的利益；稽察發(fā)現(xiàn)違法亂紀(jì)之事，宰夫可以越級(jí)向天官乃至國(guó)王報(bào)告；宰夫系獨(dú)立于財(cái)計(jì)部門(mén)之外的職掌。2001年下半年，以銀廣夏、麥科特為代表的我；上市公司造假案成了當(dāng)年中國(guó)股票市場(chǎng)大幅下跌的導(dǎo)火索，廣大投資者因此蒙受了巨額損失，為其出具審計(jì)報(bào)告的會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師受到了有關(guān)部門(mén)的嚴(yán)厲查處，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也一度成為社會(huì)各界指責(zé)的焦點(diǎn)。不少上市公司宣布開(kāi)始聘請(qǐng)國(guó)外會(huì)計(jì)公司，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨著前所未有的誠(chéng)信危機(jī)。

二、我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的誠(chéng)信危機(jī)的原因

1．會(huì)計(jì)事務(wù)所規(guī)模較小，容易受審計(jì)客戶利益所左右。2001年，我國(guó)平均每家會(huì)計(jì)師事務(wù)所僅有約12名注冊(cè)會(huì)計(jì)師。

一、審計(jì)責(zé)任的界定

相關(guān)的法律法規(guī)確立了承擔(dān)審計(jì)責(zé)任的主體就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師，因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師最主要的責(zé)任就是要確保審計(jì)報(bào)告的真實(shí)完整，否則由此產(chǎn)生的任何不良后果都需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行承擔(dān)。但對(duì)于如何理解審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性，司法界和會(huì)計(jì)界還沒(méi)有一個(gè)統(tǒng)一的說(shuō)法。獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則中對(duì)于真實(shí)性給出了這樣的解釋?zhuān)菏侵笇徲?jì)報(bào)告應(yīng)如實(shí)反映注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)范圍、審計(jì)依據(jù)、已實(shí)施的審計(jì)程序和應(yīng)發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)”。審計(jì)準(zhǔn)則中的“真實(shí)性”是對(duì)一個(gè)過(guò)程的表述，“真實(shí)的程序”并不一定導(dǎo)致“真實(shí)的結(jié)果”。法律上對(duì)“真實(shí)”的理解卻是“內(nèi)容的真實(shí)”、“結(jié)果的真實(shí)”。審計(jì)活動(dòng)的本質(zhì)中就蘊(yùn)含著虛假結(jié)果和真實(shí)過(guò)程間的矛盾，這種矛盾根本不受注冊(cè)會(huì)計(jì)師主觀狀態(tài)影響。由于審計(jì)工作的測(cè)試性質(zhì)和其固有的局限性，以及內(nèi)部控制制度固有的局限性，甚至有些重要的反映失實(shí)可能未曾發(fā)現(xiàn)，審計(jì)過(guò)程中風(fēng)險(xiǎn)是不可避免的，因?yàn)閷徲?jì)本身永遠(yuǎn)存在固有風(fēng)險(xiǎn)。所以，根據(jù)上面所說(shuō)的這些，我們可以準(zhǔn)確判斷出，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的意見(jiàn)只能合理確保已審會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠程度，也僅此而已。而不能進(jìn)行發(fā)散，將注冊(cè)會(huì)計(jì)師的意見(jiàn)作為衡量被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)能力效率的標(biāo)準(zhǔn)。同樣，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也不會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表使用人絕對(duì)保證已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)完整性。在追究相關(guān)責(zé)任主體的法律責(zé)任時(shí)，應(yīng)用不同的具體的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)判斷其是否應(yīng)承擔(dān)責(zé)任，承擔(dān)何種程度的責(zé)任。一般來(lái)說(shuō)，會(huì)計(jì)信息失真造成相關(guān)利益主體損失，包含有兩個(gè)方面，首先，被審計(jì)單位提供的會(huì)計(jì)報(bào)表必定存在虛假或重大遺漏問(wèn)題。一般情況下，具有專(zhuān)業(yè)勝任能力，保持獨(dú)立性的注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般會(huì)出具有保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。所以，一般情況下，被審計(jì)單位承擔(dān)會(huì)計(jì)責(zé)任是注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)審計(jì)責(zé)任的前提，若是被審計(jì)單位沒(méi)有承擔(dān)會(huì)計(jì)責(zé)任，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也沒(méi)有理由來(lái)承擔(dān)審計(jì)責(zé)任；會(huì)計(jì)信息失真之所以能造成會(huì)計(jì)報(bào)表使用者損失的一個(gè)重要原因是注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了與事實(shí)不相稱(chēng)的審計(jì)報(bào)告。

二、審計(jì)責(zé)任的履行

會(huì)計(jì)信息作為具有巨大影響力的商品，它會(huì)影響會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的決策，進(jìn)而影響到整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的經(jīng)濟(jì)資源合理配置問(wèn)題。如何促使被審計(jì)單位和注冊(cè)會(huì)計(jì)師各自履行會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任，提供真實(shí)、完整、合法的會(huì)計(jì)信息（包括會(huì)計(jì)報(bào)表與審計(jì)報(bào)告）就顯得非常重要。

1.完善相應(yīng)的法律法規(guī)建設(shè)首先應(yīng)加強(qiáng)相關(guān)法律法規(guī)建設(shè)，加強(qiáng)政府監(jiān)管，完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)環(huán)境。要制定統(tǒng)一，具體、合理、切實(shí)可行的法律標(biāo)準(zhǔn)來(lái)具體明確相關(guān)責(zé)任主體的責(zé)任，在法律上做到有法可依，在判決上做到有具體清楚明白的標(biāo)準(zhǔn)可依，以便追究不同主體的法律責(zé)任。政府監(jiān)管部門(mén)應(yīng)加強(qiáng)監(jiān)管，嚴(yán)厲懲罰會(huì)計(jì)報(bào)表弄虛作假的行為，加大打擊會(huì)計(jì)作假力度。同時(shí)，也得采取措施來(lái)幫助支持注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，切實(shí)的維護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的合法權(quán)益，加大對(duì)被出具保留意見(jiàn)、拒絕發(fā)表意見(jiàn)及否定意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告的上市公司的處理，上市公司退出機(jī)制需要盡快建立并健全。

2.建立健全單位內(nèi)部控制制度承擔(dān)會(huì)計(jì)責(zé)任的主體就是單位負(fù)責(zé)人，應(yīng)該建立健全有效的內(nèi)部約束機(jī)制和內(nèi)部控制制度，明確會(huì)計(jì)工作相關(guān)人員的職責(zé)權(quán)限、工作規(guī)程和紀(jì)律要求，保證會(huì)計(jì)工作相關(guān)人員按照經(jīng)單位負(fù)責(zé)人認(rèn)可的程序，要求辦理會(huì)計(jì)事務(wù)，確保辦理會(huì)計(jì)事務(wù)的規(guī)則、程序能夠有效防范、控制違法、舞弊等會(huì)計(jì)行為的發(fā)生。同時(shí)，應(yīng)該關(guān)心和重視會(huì)計(jì)人員隊(duì)伍的業(yè)務(wù)素質(zhì)和繼續(xù)教育，關(guān)心和支持會(huì)計(jì)人員的工作，聘用、培養(yǎng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)高級(jí)管理人才，確保整個(gè)單位的會(huì)計(jì)工作正常、有序的運(yùn)行，發(fā)揮會(huì)計(jì)反映監(jiān)督的職能，進(jìn)一步提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。