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“凡事預(yù)則立，不預(yù)則廢”。

全面預(yù)算管理始于世紀年代的美國，美國通用電器，杜邦公司、通用汽車公司率先采用這一方法，并取得驚人的績效。該方法隨即成為大型工商企業(yè)的標準作業(yè)程序。迄今為止，在經(jīng)濟發(fā)達的國家和地區(qū)幾乎所有的大中型企業(yè)都要進行預(yù)算管理，它已成為國際上通行的企業(yè)管理方法。近年來，這種現(xiàn)代管理模式的理論方法和成功經(jīng)驗日益被我國企業(yè)所重視和接受，特別是大中型工商企業(yè)集團紛紛把全面預(yù)算管理當(dāng)作企業(yè)加強集權(quán)管理，實現(xiàn)集團公司對分公司內(nèi)部控制的重要手段和作為開展集團化管理的突破口。但在實際工作中，由于我國正處于現(xiàn)代企業(yè)制度的建立階段，在全面預(yù)算管理的推進中存在著一些認識和實務(wù)上，的誤區(qū)和盲區(qū)，其科學(xué)性和合理性有待改進，比如預(yù)算與企業(yè)戰(zhàn)略脫節(jié)、缺乏預(yù)算管理組織體系保障、在預(yù)算控制和考評等方面都未給予應(yīng)有的重視等等，使得這項工作達不到預(yù)期的效果。筆者從企業(yè)集團管理體制與全面預(yù)算管理的關(guān)系入手，分析我國企業(yè)集團全面預(yù)算管理失效的原因，試圖為我國企業(yè)集團有效實施全面預(yù)算管理提供一些參考。

一、企業(yè)集團與全面預(yù)算管理

企業(yè)集團是指以資本產(chǎn)權(quán)關(guān)系為主要紐帶，通過持股，控股等方式緊密連接、協(xié)調(diào)行動的企業(yè)群體。企業(yè)集團本身是一個法人聯(lián)合體，作為集團總部的母公司與作為集團成員企業(yè)的子公司或?qū)O公司，在法律上是平等的，但在管理上存在從屬關(guān)系，母公司憑借資本實力或者其他實力如產(chǎn)品、技術(shù)，管理、人才、市場網(wǎng)絡(luò)，品牌等或者綜合能力控制下屬成員企業(yè)。

保持集團總部對下屬成員企業(yè)的財務(wù)控制力是不可或缺的。從國內(nèi)外的實踐經(jīng)驗看，保持總部對下屬成員企業(yè)的控制力，關(guān)鍵在于要將總部構(gòu)建為整個企業(yè)集團的財務(wù)控制、財務(wù)信息、資源配置和管理服務(wù)等中心，并使這些中心圍繞集團整體戰(zhàn)略發(fā)揮作用。

從管理控制的角度來看，全面預(yù)算管理系統(tǒng)的建立是集成這些中心最為主要的管理工具和手段。全面預(yù)算管理作為一項科學(xué)的控制行為，將企業(yè)的決策目標及其資源配置以預(yù)算的方式加以量化，并使之得以實現(xiàn)的企業(yè)內(nèi)部管理活動或過程的總稱。它具有“全面、全額、全員”的特征，是一種把所有部門、所有人員，所有環(huán)節(jié)都納入預(yù)算管理體系的全過程、全方位的管理模式，也是一種整合企業(yè)實物流，資金流、信息流和人力資源流要求的經(jīng)營指標體系。

基于此，西方國家的大型集團都分外重視母公司與子公司之間的預(yù)算紐帶，通過預(yù)算的編制、預(yù)算的執(zhí)行和考評，來實現(xiàn)集團戰(zhàn)略和子公司的經(jīng)營戰(zhàn)略。

二、我國集團型企業(yè)全面預(yù)算管理失效原因分析

一企業(yè)對全面預(yù)算的目的認識不清，導(dǎo)致為預(yù)算而預(yù)算的現(xiàn)象

不少企業(yè)為了在企業(yè)管理水平認定方面得到有關(guān)部門和單位的認同，紛紛實施預(yù)算管理，并制定了一系列有關(guān)預(yù)算管理的制度性文件。實際上，企業(yè)實施預(yù)算管理是提高企業(yè)整體管理水平的重要手段，不能簡單地把它當(dāng)作衡量管理水平高低的標準。預(yù)算管理的核心在于對企業(yè)未來的行動進行事先安排和計劃，對集團企業(yè)內(nèi)部的各種資源進行分配、考核和控制，是企業(yè)按照既定目標行事，從而有效實現(xiàn)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略。所以，企業(yè)不能只將預(yù)算管理作為管理制度的組成部分去填補制度空白，而應(yīng)將預(yù)算管理作為實施企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的具體手段，重點不在于企業(yè)有無預(yù)算管理制度。而重在預(yù)算管理能否有效實施和落實。

二預(yù)算缺乏企業(yè)戰(zhàn)略導(dǎo)向性，預(yù)算目標短期化

目前，許多企業(yè)并沒有認識到企業(yè)戰(zhàn)略的重要性，公司戰(zhàn)略目標的制定、戰(zhàn)略選擇與決策流于形式，公司核心競爭能力培育和公司遠景預(yù)測止步不前。在沒有制定公司戰(zhàn)略的前提下編制全面預(yù)算，就會導(dǎo)致注重短期經(jīng)濟活動，忽視長期經(jīng)營目標，使短期的預(yù)算指標與未來長期的公司發(fā)展戰(zhàn)略和規(guī)劃相互沖突，各期編制的預(yù)算指標銜接性差，全面預(yù)算管理常常處于本末倒置的狀態(tài)，難以取得預(yù)期的效果。

事實上，全面預(yù)算管理是企業(yè)戰(zhàn)略實施的保障與支持系統(tǒng)。戰(zhàn)略管理在任何一個現(xiàn)代企業(yè)都應(yīng)該居于核心地位。其他的系統(tǒng)管理都要服從，支持企業(yè)戰(zhàn)略的需要。缺乏，戰(zhàn)略引導(dǎo)性的預(yù)算是沒有靈魂的預(yù)算，難以提升企業(yè)的核心競爭力和企業(yè)價值；而沒有預(yù)算支撐的戰(zhàn)略是不具操作性的空洞的戰(zhàn)略。預(yù)算對戰(zhàn)略實施非常重要，因為預(yù)算是配置資源的具體計劃，是監(jiān)測業(yè)務(wù)運行的過程，是其向?qū)崿F(xiàn)長期戰(zhàn)略目標推進的工具，是考核業(yè)績的重要尺度。

三全面預(yù)算松弛，預(yù)算指標有效性差

預(yù)算松弛表現(xiàn)為蓄意夸大業(yè)務(wù)活動預(yù)計耗用的資源量及作業(yè)難度或蓄意壓縮業(yè)務(wù)活動預(yù)計產(chǎn)出水平。產(chǎn)生預(yù)算松弛的誘因或是管理者通過壓低產(chǎn)出預(yù)算指標，使實際業(yè)績增大以謀取較高的獎勵性報酬，爭取升遷機會；或是通過編制有足夠彈性的預(yù)算指標，防止經(jīng)營不確定性導(dǎo)致無法完成預(yù)算的風(fēng)險：或是通過提高資源耗用預(yù)算目標，爭奪有限的稀缺資源，降低本部門完成全面預(yù)算指標的難度。

無論何種形式的預(yù)算松弛都會對公司的經(jīng)營產(chǎn)生不利。表現(xiàn)在：其一，預(yù)算松弛使公司的稀缺資源過多地流向制造預(yù)算松弛的部門，造成資源的不合理分配。其二，預(yù)算松弛使各部門之間傳遞的信息有很大的水分，導(dǎo)致公司內(nèi)部各部門缺乏互相信任。同時失真的內(nèi)部信息在公司內(nèi)部傳遞時，會誤導(dǎo)決策部門決策失誤。其三，松弛的全面預(yù)算使控制標準過寬，妨礙全面預(yù)算差異分析，掩蓋了公司經(jīng)營中存在的問題。其四，預(yù)算松弛使公司業(yè)績虛增，缺乏客觀、公正性。同時，實施基于完成全面預(yù)算目標的激勵方案時，公司為預(yù)算松弛這種“數(shù)字魔術(shù)”付酬，激勵的效果適得其反。

四缺乏全面預(yù)算管理的組織體系保障

全面預(yù)算管理工作能否做好，主要依賴組織的保證。各級企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)都要融入預(yù)算管理，要選擇專業(yè)人才來組織和控制預(yù)算管理。但我國企業(yè)在全面預(yù)算管理過程中，普遍存在缺乏全面預(yù)算管理組織體系保障的問題。一方面中國尚有部分企業(yè)未設(shè)置專門的全面預(yù)算管理機構(gòu)，從總體上看，在我國由專門的預(yù)算機構(gòu)做出預(yù)，算決策的企業(yè)不到，而其余的企業(yè)或是由總經(jīng)理做出，或是由財務(wù)部門做出。另一方面，由于全面預(yù)算是在財務(wù)收支預(yù)算基礎(chǔ)上的延伸和發(fā)展，以至于很多人都認為預(yù)算是財務(wù)行為，應(yīng)由財務(wù)部門負責(zé)預(yù)算的制定和控制，許多企業(yè)的生產(chǎn)。銷售等基層業(yè)務(wù)部門并不參加預(yù)算的編制過程，這就進一步削弱了預(yù)算的科學(xué)性和權(quán)威性，造成企業(yè)預(yù)算的軟約束，使預(yù)算，缺乏可操作性；而且即便預(yù)算不脫離實際，沒有基層業(yè)務(wù)人員的參與，在預(yù)算執(zhí)行過程中也會遇到很大的阻力。

許多企業(yè)集團除了存在單一法人企業(yè)在全面預(yù)算管理中所存在的問題外，還由于多級法人架構(gòu)下組織機構(gòu)的層次復(fù)雜和龐大，使得預(yù)算管理難以體現(xiàn)在母子公司多級關(guān)聯(lián)管理關(guān)系，造成信息傳遞缺乏效率，管理協(xié)調(diào)難度增加，使得全面預(yù)算管理得不到貫徹執(zhí)行。

五預(yù)算管理相應(yīng)的控制和考評機制不健全

預(yù)算應(yīng)成為一個系統(tǒng)的過程，對它的編制、執(zhí)行、監(jiān)控和調(diào)整都應(yīng)給予重視，忽略其中任何一個環(huán)節(jié)都將影響預(yù)算作用的發(fā)揮。目前，我國企業(yè)在全面預(yù)算管理中普遍存在重編制、輕執(zhí)行的現(xiàn)象，在預(yù)算編制過程中大都有企業(yè)集團職能部門和各級下屬機構(gòu)參與，而在對預(yù)算執(zhí)行進行跟蹤調(diào)查和預(yù)算控制時，其涉及面就明顯縮小，這說明企業(yè)對預(yù)算的執(zhí)行并未給予足夠的重視。由于很多企業(yè)集團尚未建立完善的預(yù)算管理網(wǎng)絡(luò)和科學(xué)的管理程序，缺乏嚴格的監(jiān)督制度，執(zhí)行的隨意性很大。實際中經(jīng)常出現(xiàn)項目資金互相挪用，投資與成本隨意調(diào)節(jié)，寅吃卯糧，造成編制的預(yù)算與執(zhí)行的結(jié)果偏差很大。在分析預(yù)算執(zhí)行情況時，僅將預(yù)算值與執(zhí)行情況進行簡單的比例計算，而沒有對預(yù)算差異進行深入的、定量的分析，難以確定預(yù)算差異產(chǎn)生的原因，無法把預(yù)算執(zhí)行情況與企業(yè)經(jīng)營狀況有機地聯(lián)系在一起。而且，預(yù)算調(diào)整權(quán)力也沒有相應(yīng)的制衡機制，預(yù)算形同虛設(shè)。超預(yù)算或無預(yù)算的項目可能因為預(yù)算調(diào)整權(quán)的濫用而照樣開展，預(yù)算對實際行為的預(yù)控作用嚴重受損，嚴重影響管理水平的發(fā)揮。同時，由于缺乏相應(yīng)的預(yù)算考評制度，造成預(yù)算不能成為企業(yè)的硬約束，使預(yù)算失去其應(yīng)有的權(quán)威性和嚴肅性。由于上級管理部門一般只在年終考核預(yù)算總體指標，又未形成定期或不定期的預(yù)算反饋制度，責(zé)任不明確，成本控制的具體指標難以落到實處。對預(yù)算工作富有成效的單位和個人沒有相應(yīng)的激勵措施，對實際發(fā)生的預(yù)算內(nèi)浪費嚴重或資金挪用、突擊花錢等問題的違規(guī)單位或個人缺乏必要的處罰手段，影響了預(yù)算管理工作的深入開展。

三、集團公司有效實行全面預(yù)算管理的措施

一樹立正確，科學(xué)的全面預(yù)算管理理念

企業(yè)集團要有效實施全面預(yù)算管理，首先要樹立正確，科學(xué)的理念，即全面預(yù)算管理是一種使企業(yè)資源取得最佳生產(chǎn)率和獲利率的管理模式。這種模式的基礎(chǔ)是公司治理結(jié)構(gòu)，起點是企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略，核心是企業(yè)經(jīng)營管理的全過程。因此，全面預(yù)算管理是一種以人為本的集成式管理。它的核心職能就在于對企業(yè)的業(yè)務(wù)流、資金流、信息流和人力資源進行全面整合，通過對財和物的運行方式——資金流和業(yè)務(wù)流進行事前的規(guī)劃，并將其按照職權(quán)范圍落實到相應(yīng)的責(zé)任人身上，從而實現(xiàn)三者的統(tǒng)一。再將業(yè)務(wù)體系和數(shù)量價值體系整合到信息體系中。實現(xiàn)企業(yè)運行和管理的高度信息共享化，進而實現(xiàn)“四流”的高效合一。在預(yù)算管理的流程上，預(yù)算管理作為一種全面管理行為，必須由公司的最高管理層進行組織和指揮，由各級業(yè)務(wù)及其他專業(yè)管理部門來編制并執(zhí)行預(yù)算。

二實現(xiàn)集團戰(zhàn)略與預(yù)算管理的對接，以預(yù)算實現(xiàn)戰(zhàn)略思想

要實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略與預(yù)算管理的對接，必須明確兩個問題：其一，企業(yè)戰(zhàn)略必須是具有指導(dǎo)性和可操作性的。如果戰(zhàn)略只是一種口號、一種文化，公司戰(zhàn)略就不具有指導(dǎo)作用；其二，企業(yè)戰(zhàn)略與企業(yè)預(yù)算間的連接關(guān)系必須是清晰的。它要求企業(yè)戰(zhàn)略能演繹出子公司競爭戰(zhàn)略和總部資源分配戰(zhàn)略，同時能對下屬于公司的年度經(jīng)營計劃和預(yù)算體制具有明確的指導(dǎo)性，具體表現(xiàn)在：

企業(yè)戰(zhàn)略決定年度預(yù)算導(dǎo)向和預(yù)算主指標。具體來說，規(guī)模擴張型戰(zhàn)略，其導(dǎo)向更側(cè)重于市場占有率或銷售增長率等指標；而成熟型企業(yè)的預(yù)算導(dǎo)向及年度預(yù)算編制起點則更強調(diào)利潤及其實現(xiàn)，并以資產(chǎn)報酬率、資本報酬率、產(chǎn)品毛利率、息稅前利潤及其增長率等作為具體目標確定的對象。

企業(yè)戰(zhàn)略決定年度預(yù)算目標。企業(yè)戰(zhàn)略方向及預(yù)算目標導(dǎo)向明確后，企業(yè)戰(zhàn)略還必須為年度預(yù)算目標的初步確定提供支持。預(yù)算目標可采用標桿法、持續(xù)改善法、創(chuàng)新性持續(xù)改進法等方法來確定。

企業(yè)戰(zhàn)略確定預(yù)算控制邊界。預(yù)算控制不可能涵蓋企業(yè)集團的方方面面，所以集團總部在確定預(yù)算控制時，都會將預(yù)算控制置于重點企業(yè)或部門，而對于非重點企業(yè)或部門，預(yù)算管理可能采用較為租放的政策。

簡言之，企業(yè)戰(zhàn)略與預(yù)算間是一種互動關(guān)系。戰(zhàn)略決定預(yù)算，預(yù)算支持和修正戰(zhàn)略。

三采用聯(lián)合確定基數(shù)法解決預(yù)算松弛問題，預(yù)算編制兼顧剛性原則與彈性原則

人是全面預(yù)算的制定者、全面預(yù)算信息的利用者，全面預(yù)算的執(zhí)行者，也是全面預(yù)算制度的被考核者。因此，全面預(yù)算管理工作應(yīng)貫徹“以人為本，關(guān)注預(yù)算道德”的理念，從員工的價值觀念上減少預(yù)算松弛的做法。當(dāng)然，解決預(yù)算松弛的根本途徑還必須針對全面預(yù)算制定過程中出現(xiàn)的信息不對稱和過分強調(diào)本單位或部門利益等根源性問題。最近國內(nèi)提出“聯(lián)合確定基數(shù)法”，即將編制全面預(yù)算的基數(shù)納入一個委托人與人之間的博弈程序，使得人自動把自己的實際生產(chǎn)能力或資源耗用量和盤托出，使自報數(shù)剛好等于實際數(shù)，才能獲得最高業(yè)績獎勵。從實踐上看，聯(lián)合確定基數(shù)法在一些公司應(yīng)用后取得明顯成效，在解決預(yù)算松弛、提高全面預(yù)算指標有效性方面具有一定的先進性和實用性。

面向市場做預(yù)算要求編制的全面預(yù)算指標具有一定的彈性，以適應(yīng)市場的變化。而在全面預(yù)算的執(zhí)行和考核過程中，出于不同的目的，全面預(yù)算執(zhí)行者往往強調(diào)自己業(yè)務(wù)的特殊性而抱，怨“全面預(yù)算太死板”、“計劃趕不上變化”等。使全面預(yù)算方案和預(yù)算指標不能貫徹執(zhí)行，經(jīng)營業(yè)務(wù)和財務(wù)收支隨意性大，導(dǎo)致全面預(yù)算管理虎頭蛇尾。因此，在全面預(yù)算的編制和執(zhí)行過程中必須強調(diào)全面預(yù)算的剛性原則。當(dāng)然貫徹預(yù)算的剛性原則并不是不考慮全面預(yù)算環(huán)境的變化、公司業(yè)務(wù)流程結(jié)構(gòu)的變化和外部市場變化對預(yù)算指標的影向，而是按照嚴格的程序?qū)θ骖A(yù)算進行調(diào)整，對例外事項進行管理，以保證全面預(yù)算的準確性和預(yù)算控制的有效性。

四構(gòu)建企業(yè)集團多層級預(yù)算管理組織體系

多層級的法人架構(gòu)必然要求建立相互關(guān)聯(lián)的多層級預(yù)算管理組織體系。多層級的預(yù)算管理組織體系具體包括：股東大會、董事會及下屬預(yù)算管理委員會和預(yù)算工作組，三者各司其職，共同完成全面預(yù)算管理工作。其中，股東大會是預(yù)算的審批機構(gòu)；董事會及下屬預(yù)算管理委員會是全面預(yù)算管理的決策機構(gòu)，負責(zé)根據(jù)公司發(fā)展戰(zhàn)略的要求，審查批準整個公司的預(yù)算方案，協(xié)調(diào)預(yù)算的編制、調(diào)整、執(zhí)行、分析和考核；預(yù)算工作組是日常管理和決策執(zhí)行組織；各責(zé)任中心則是具體預(yù)算的執(zhí)行機構(gòu)。子公司和參股公司分別設(shè)立獨立的預(yù)算管理委員會，負責(zé)組織編制和審查批準本企業(yè)預(yù)算方案，并協(xié)調(diào)預(yù)算的調(diào)整、執(zhí)行、分析和考核。再在次一級層次的公司中設(shè)立預(yù)算管理部門，負責(zé)組織編制和審查批準本企業(yè)預(yù)算方案，并協(xié)調(diào)預(yù)算的調(diào)整。執(zhí)行、分析和考核。依此類推，直至公司內(nèi)所有層級的法人企業(yè)都設(shè)立相應(yīng)的全面預(yù)算機構(gòu)。典型的企業(yè)集團預(yù)算管理組織架構(gòu)如圖所示，它體現(xiàn)在母子公司多級預(yù)算管理組織在上下之間的關(guān)聯(lián)管理關(guān)系。

五強化全面預(yù)算管理控制和考評環(huán)節(jié)

建立關(guān)鍵業(yè)績考核體系，形成貴、權(quán)、利相結(jié)合的機制。建立關(guān)鍵業(yè)績考核體系，就是根據(jù)企業(yè)全面預(yù)算目標，結(jié)合各級部門領(lǐng)導(dǎo)崗位的責(zé)、權(quán)、利，運用價值分解的原理和目標管理辦法，自上而下，把全面預(yù)算目標層層分解，設(shè)置關(guān)鍵業(yè)績的具體指標目標，形成用制度安排崗位，按崗位確定人員的機制，每一個崗位必須做到責(zé)任明確，崗位之間界限清楚，任何一個部分出現(xiàn)問題，都可以找到相應(yīng)的責(zé)任人的全面預(yù)算管理平臺。同時，將各級部門崗位的薪酬與關(guān)鍵業(yè)績指標完成情況掛鉤，使各層次的職工共同為實現(xiàn)預(yù)算目標而努力。在關(guān)鍵指標體系的運作中應(yīng)注意兩點：其一，設(shè)置指標時，要充分考慮生產(chǎn)類。技術(shù)類、管理類等職別崗位特點來確定指標內(nèi)容，同時挑戰(zhàn)目標的設(shè)置要合理，既非垂手可得，也非高不可攀；其二，要堅持“以人為本”的原則，做到適時講評，及時獎勵，表彰創(chuàng)意和創(chuàng)新，指出缺點和不足，以最大限度地調(diào)動經(jīng)營者、職工的積極性和創(chuàng)造性。

實施重點業(yè)務(wù)預(yù)算控制和現(xiàn)金流量控制。企業(yè)的重點業(yè)務(wù)如銷售收入、采購、成本費用等預(yù)算是否得當(dāng)，關(guān)系到整個預(yù)算的合理性和可行性，所以預(yù)算內(nèi)容上必須以重點業(yè)務(wù)的預(yù)算為核心。

現(xiàn)金流量預(yù)算則是企業(yè)在預(yù)算期內(nèi)全部經(jīng)營活動和諧運行的保證，否則，整個預(yù)算管理將是“無米之炊”。在企業(yè)預(yù)算管理中，特別是對資本性支出項目的預(yù)算管理，要堅決貫徹”量入為出，量力而行“的原則。

加強信息反饋控制。建立多層級預(yù)算管理跟蹤報告制度，按照預(yù)算內(nèi)容的重要程度不同，分別報送日報、周報、月報、季報、年報，各預(yù)算職能部門對歸口預(yù)算目標進行定期跟蹤分析、控制，預(yù)算管理委員會定期組織各公司面對面檢查預(yù)算執(zhí)行情況，尋找預(yù)算執(zhí)行工作中存在的問題，提出整改措施。

由于管理跨度較大、地域廣，在子公司執(zhí)行預(yù)算過程中，如何保持母公司對子公司的預(yù)算監(jiān)控是企業(yè)集團預(yù)算管理的難點之一。有條件的企業(yè)集團采用高效的信息網(wǎng)絡(luò)作為遠程預(yù)算監(jiān)控的主要技術(shù)方式作為加強預(yù)算控制的輔助手段。