摘要：隨著我國市場經(jīng)濟的發(fā)展,企業(yè)作為市場主體的地位已逐步明確,企業(yè)越來越關(guān)心自身成本的高低,越來越重視稅收支出和納稅成本,因此稅收籌劃逐漸被越來越多的企業(yè)關(guān)注。本文通過分析稅收籌劃的含義，作用及原則，探討了企業(yè)進行稅收籌劃的途徑。

關(guān)鍵字稅收籌劃避稅節(jié)稅

Abstract：Withthedevelopmentofourcountrymarketeconomy,theenterprisepositionasthemarketplacemainbodymakesclearlystepbystep.Mostenterprisesmoreandmorecareforoneselfcost,andmoreandmorepayattentiontothetaxrevenuedisbursementandpayingdutycost.Sothetaxplanningisabsorbedattentionbymanyenterprisesseriously.Throughanalyzingthetaxplanning`sconcept,principleandeffect,thewriterdiscussedtheapproachhowenterprisescarryingoutthetaxplanning.

Keyword:taxplanningtaxavoidancesavetax

稅收和我們每個人的關(guān)系越來越密切，隨著我國改革開放程度的不斷加深，居民的個人收入水平在不斷的提高，企業(yè)的國際程度也在不斷的提高，因此，企業(yè)和個人的涉稅事項不斷增多，不論在哪個國家，都要求納稅人依法納稅，對不履行納稅義務(wù)的人要給予法律制裁，但是在不違背稅法的前提下，納稅人是否能夠合法的減少自己的稅收負擔呢？正是在這樣的情況下，稅收籌劃活動在我國越來越受到重視，但目前人們對稅收籌劃還存在著種種的錯誤認識,有的人想利用稅收籌劃之名行偷稅漏稅之實,也有的想借此進行逃稅避稅，那么什么是稅收籌劃，它又有什么樣的作用，我們怎樣才能實現(xiàn)稅收籌劃？

一、稅收籌劃的含義

一、稅收之債可移轉(zhuǎn)之實踐論基礎(chǔ)

（一）私債移轉(zhuǎn)之實踐論基礎(chǔ)

民法上所謂債的移轉(zhuǎn)，是指債的主體發(fā)生變更，即由新的債權(quán)人、債務(wù)人代替原債權(quán)人、債務(wù)人，而債的內(nèi)容保持同一性的一種法律制度。根據(jù)變更的主體不同，債的移轉(zhuǎn)分為債權(quán)人的變更和債務(wù)人的變更。[7]

傳統(tǒng)民法學認為，債具有相對性。早期羅馬法認為債權(quán)債務(wù)與債的主體不可分離，認為債是特定人之間的關(guān)系，債權(quán)為聯(lián)結(jié)債權(quán)人與債務(wù)人的法鎖，變更其任何一端，都將使債的關(guān)系失去同一性，因此，債的當事人絕對不可變更，從而認定債權(quán)不得讓與，債務(wù)亦不得移轉(zhuǎn)。如果要發(fā)生與債務(wù)承擔在經(jīng)濟上同樣的后果，唯有依債的更改的方法。嗣后因社會交易日益頻繁復(fù)雜，債權(quán)不得讓與的理論逐漸改變。羅馬法先是允許以債的更改方式移轉(zhuǎn)債權(quán)，至程式訴訟時期，債權(quán)讓與方式改變?yōu)閭鶛?quán)人可以委任第三人以訴訟人的名義訴追債務(wù)人。此時的第三人并非單純的人，他所收取的債權(quán)，并不向債權(quán)人交付。帝政時期，訴訟人可以自己的名義行使訴權(quán)。起訴后，法官將其訴訟委任通知債務(wù)人，即發(fā)生訴訟拘束的效力，債務(wù)人受通知后，即不得再向債權(quán)人履行債務(wù)。最后，在裁判官法上，規(guī)定債權(quán)讓與在讓與人與受讓人之間的讓與行為成立時，發(fā)生債權(quán)讓與的效果，債務(wù)人自接受讓與通知時受其拘束。[8]債務(wù)承擔制度亦經(jīng)歷了從不承認到在符合一定條件時允許的變化過程。法國民法典上沒有債務(wù)承擔的明文規(guī)定，學者多主張依債務(wù)人更換的債務(wù)更改的方式達此目的。英國法律亦同。目前除少數(shù)國家外，各國均在民法中規(guī)定有債務(wù)承擔的條文。日本民法典雖無規(guī)定，但判例及學者對此均采肯定解釋?？梢姼鲊穹ù蠖汲姓J了債權(quán)讓與、債務(wù)承擔，我國法亦然。

如前所述，民法關(guān)于債的移轉(zhuǎn)理論不是從認識論出發(fā)得出的必然結(jié)論，而是以實踐論為基礎(chǔ)的。以下關(guān)于稅收之債移轉(zhuǎn)性的探討也主要基于此。

（二）稅收之債可移轉(zhuǎn)之實踐論基礎(chǔ)

本論文的研究對象是我國可持續(xù)發(fā)展中的稅收政策問題——生態(tài)稅收的理論和政策。研究目的是以可持續(xù)發(fā)展為背景，探討稅收在資源與環(huán)境保護中的作用，從而使稅收政策服務(wù)于可持續(xù)發(fā)展。主要研究內(nèi)容包括：（1）研究總結(jié)生態(tài)稅制建立的理論基礎(chǔ)。（2）對生態(tài)稅收設(shè)計的一般理論進行系統(tǒng)分析，研究其作為一個稅系在設(shè)計中需要注意的特殊問題。（3）對國際生態(tài)稅收實踐進行比較研究。（4）聯(lián)系我國實際探討我國生態(tài)稅制建立的理論問題。（5）從環(huán)境和資源兩個方面研究我國在實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展中生態(tài)稅制的若干政策取向。（6）研究貿(mào)易與環(huán)境的關(guān)系及我國在國際貿(mào)易稅收政策上的取向。

論文共分為8章。論文的前4章主要研究生態(tài)稅收的一般理論問題，并對若干國家的生態(tài)稅收進行了探討。后4章結(jié)合我國實際，對我國生態(tài)稅制進行了系統(tǒng)的理論探討。論文的基本邏輯是：在可持續(xù)發(fā)展思想的指導下，在對外部性理論進行擴展研究的基礎(chǔ)上，研究生態(tài)稅收在消除隔代外部性、代內(nèi)外部性和跨國外部性中的可能作用，從而為我國可持續(xù)發(fā)展中的稅收政策設(shè)計提供理論框架。

第1章“序論”。本章首先對本論文的選題背景進行了說明。從本世紀60、70年代以后，隨著“公害”的顯現(xiàn)和加劇以及能源危機的沖擊，尤其是進入80年代以來，世界范圍內(nèi)的人口增長、資源危機和環(huán)境惡化，終于使人類進一步認識到，環(huán)境問題是一個發(fā)展問題，也是一個社會問題，是一個涉及到人類社會文明的問題。伴隨著發(fā)展模式的變化，人類的發(fā)展觀也從傳統(tǒng)的增長觀，逐步發(fā)展到協(xié)調(diào)發(fā)展觀，并最終認識到必須走可持續(xù)發(fā)展之路。在這種大背景下對經(jīng)濟手段在可持續(xù)發(fā)展中的作用的研究引起了重視，其中利用稅收手段為實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展服務(wù)已經(jīng)成為一個有吸引力的工具。本論文的選題正是在這樣的宏觀理論和政策背景下確定的；本章第2節(jié)說明了本論文的研究意義，認為在發(fā)達國家目前進行的生態(tài)稅收研究方面存在著一些問題，如專題研究多、綜合研究少，實證研究多、規(guī)范研究少，對發(fā)達國家研究得多，對不發(fā)達國家研究得少，對環(huán)境保護研究多、對資源保護研究少。而與此同時在生態(tài)稅收研究領(lǐng)域我國還尚未完全起步，因此研究該課題的意義有：（1）有助于豐富稅收理論研究的內(nèi)容、完善稅收理論體系；（2）通過對生態(tài)稅收的研究，可以確定稅收在可持續(xù)發(fā)展中的作用，從而指導我國的稅制建設(shè)；（3）有助于對我國稅收政策進行深入研究；（4）有利開發(fā)新的環(huán)保工具，促進資源與環(huán)境保護工作。第3節(jié)對本研究的主題和框架進行說明；第4節(jié)討論本論文的研究方法。本論文試圖在以下幾個方法的結(jié)合上作出努力：（1）歷史分析與實際分析的結(jié)合；（2）比較研究的方法；（3）一般分析與案例分析相結(jié)合；（4）規(guī)范分析與實證分析相結(jié)合；本章最后一節(jié)對本論文中將要用到的一些重要概念進行約定或討論。對幾個核心概念如“可持續(xù)發(fā)展”、“環(huán)境”、“資源”和“生態(tài)稅收”進行了討論，當然對生態(tài)稅收概念的討論是重點。本節(jié)在對一些生態(tài)稅收概念表述的基礎(chǔ)上，對稅收類型按稅收目的進行了新的分析，從而提出生態(tài)稅收的概念，并同時對生態(tài)相關(guān)型稅收進行了討論。

對于一篇試圖對某一學科前沿問題進行系統(tǒng)研究的論文來說，對前人的研究成果進行綜合并對之進行評價，繼承其合理的成份，并在此基礎(chǔ)上再進行進一步研究似乎是必要的，也是十分有益的。盡管稅收理論的發(fā)展史對于生態(tài)稅收的研究是一個薄弱的環(huán)節(jié)，但不可否認，生態(tài)稅收的思想也是曾經(jīng)有過的，有些甚至至今還閃耀著智慧的光芒。在對前人思想成果進行總結(jié)基礎(chǔ)上，對生態(tài)稅收開征的理論依據(jù)問題從經(jīng)濟學角度進行系統(tǒng)論述對于理解和把握生態(tài)稅收的特點，進而研究其在實現(xiàn)資源與環(huán)境保護中的作用是極其有益的。因此第2章“生態(tài)稅收思想的發(fā)展及其理論基礎(chǔ)”，著重研究生態(tài)稅收思想的來源和發(fā)展，及征收生態(tài)稅收的理論基礎(chǔ)問題。第1節(jié)通過對生態(tài)系統(tǒng)和經(jīng)濟系統(tǒng)關(guān)系的分析說明環(huán)境問題與經(jīng)濟發(fā)展的關(guān)系，在此基礎(chǔ)上從環(huán)境經(jīng)濟學和環(huán)境政策理論的角度對環(huán)境問題產(chǎn)生的原因及環(huán)境政策工具的選擇進行了探討。環(huán)境經(jīng)濟學用集合物品和外部性理論說明環(huán)境問題產(chǎn)生的原因，并提出了解決環(huán)境問題的若干政策工具，如直接管制工具、社會規(guī)范工具、財務(wù)管理工具等，而生態(tài)稅收就是其中一個重要的財務(wù)管理工具。第2節(jié)著重討論了庇古的外部性理論及庇古稅收的基本原理，并討論了將收入型稅收用于生態(tài)目的的可能性，最后總結(jié)出生態(tài)稅收的思想來源有幾個方面：（l）環(huán)境經(jīng)濟學中用外部性對環(huán)境問題的解釋；（2）庇古的建議；（3）保莫和歐姿對庇古建議的改進等。第3節(jié)研究了生態(tài)稅收的理論基礎(chǔ)問題，在前面對外部性進行分析的基礎(chǔ)上，以可持續(xù)發(fā)展理論為指導，進一步擴大了對外部性的研究，認為生產(chǎn)中的外部性不是外部性產(chǎn)生的唯一來源，從可持續(xù)發(fā)展的角度來看外部性還包括消費中產(chǎn)生的外部性、當代人對后代人產(chǎn)生的隔代外部性及同代人之間的跨國外部性等。對這些不同的外部性應(yīng)有不同的生態(tài)稅收來解決。同時，也正是這些外部性的客觀存在使生態(tài)稅收的存在具有了一定的基礎(chǔ)。

第3章“生態(tài)稅收引入和生態(tài)稅制設(shè)計的一般分析”，在研究生態(tài)稅收目標和作用機制的基礎(chǔ)上，研究了生態(tài)稅收作為一個稅系在一個國家引入和設(shè)計中的一般理論問題，及生態(tài)稅收設(shè)計中需要考慮的特殊因素。本章第1節(jié)討論一個國家在一定的體制背景下引入生態(tài)稅收的可能途徑，進而引出生態(tài)稅收改革的概念。認為生態(tài)稅收的引人方式基本有4種即，開征新的稅收，如引入新的生態(tài)專用稅收；以庇古建議為基礎(chǔ)引入一些稅收，如新加進庇古稅或調(diào)節(jié)稅；通過將環(huán)境政策融入到現(xiàn)存的稅收法律中，對現(xiàn)行稅種或征收進行重新定位。如改變或?qū)ΜF(xiàn)有稅率進行差別設(shè)計、改變稅收優(yōu)惠、稅收扣除等；用生態(tài)收入型稅收全面替代現(xiàn)存的稅收。本節(jié)還提出了生態(tài)稅收改革的主要內(nèi)容它包括3個主要方面，即從現(xiàn)行稅收體系中去除從生態(tài)環(huán)境角度來看不需要的要素；采用差別稅率鼓勵從生態(tài)角度來看需要的行為：用對生態(tài)有益的稅收或稅制要素來取代現(xiàn)有的稅收或稅制要素等。本節(jié)還從生態(tài)稅收的征稅對象角度對之進行了分類，它包括投入稅，加工或安裝稅，產(chǎn)品或排放稅等。本章第2節(jié)提出了生態(tài)稅收不同層次的目標，其終極目標是與政府的宏觀經(jīng)濟目標相一致的，其中介目標是減少環(huán)境中的污染、減少使用能源、減少使用自然資源、刺激循環(huán)使用和修復(fù)、轉(zhuǎn)向優(yōu)先發(fā)展的和小規(guī)模的活動、轉(zhuǎn)向勞動密集型的生產(chǎn)方式等。而短期目標是減少污染產(chǎn)品的消費、籌集資金、取代現(xiàn)有規(guī)章制度等。本節(jié)認為生態(tài)稅收發(fā)揮作用的幾個主要途徑是：由于對自然資源（能源和水）的征稅，刺激了節(jié)約技術(shù)方面的投資；對環(huán)境不友好產(chǎn)品的征稅，將會產(chǎn)生技術(shù)創(chuàng)新，對清潔產(chǎn)品的市場也會出現(xiàn)；通過降低對勞動力的征稅，勞動力會變得更便宜；公司現(xiàn)行旨在降低勞動力成本的投資將被旨在使資源合理使用的技術(shù)投資所替代；某些環(huán)境法規(guī)可以取消。第3節(jié)從稅制設(shè)計的一般原理出發(fā)，結(jié)合生態(tài)稅的特殊性對生態(tài)稅收的設(shè)計問題進行了一般研究，認為生態(tài)稅收的設(shè)計與一般稅種的不同之處是應(yīng)特別注意其可接受性問題，也要考慮到生態(tài)有效性與征稅點和污染點之間的聯(lián)系。在此基礎(chǔ)上從稅種選擇和納稅環(huán)節(jié)的選擇、稅基的確定、稅率的設(shè)計等方面對生態(tài)稅收的設(shè)計進行了探討，最后還對生態(tài)稅收設(shè)計中需要考慮的財政和調(diào)節(jié)效應(yīng)，及生態(tài)稅收的?？顚Ｓ煤蜕鷳B(tài)稅收補償進行了分析。

理論的分析并不就能給實際帶來可操作性的結(jié)論。在開放的世界一切人類文明的成果均可為我所用。在理論和政策研究中分析西方國家的實踐經(jīng)驗和教訓，從中歸納出對我有用的結(jié)論是我們以免走彎路，從而提高改革效率的一個有效方式之一。第4章“生態(tài)稅制的國際實踐及其評價”，對在生態(tài)稅制建設(shè)處于前列的主要國家的實踐進行了較充分的描述，并對之進行評價，試圖總結(jié)出對我國生態(tài)稅制建設(shè)有參考意義的結(jié)論。第1節(jié)首先介紹了美國的生態(tài)稅收，它包括對產(chǎn)生臭氧的化學品征收的消費稅、對汽油的征稅。對使用汽車相關(guān)的其它征稅、開采稅、對固體廢物處理的征稅等，得出的結(jié)論是美國大部分與環(huán)境相關(guān)的計劃大部分是由州和地方政府來實施的。另外它們是一個大混合，即每個州的標準都不一樣。但美國無論在聯(lián)邦層次上，還是在州層次上對環(huán)境稅收越來越重視，從現(xiàn)有的環(huán)境稅收的實施效果來看，它們的作用是顯著的；第2節(jié)對荷蘭的生態(tài)稅收進行了研究，荷蘭特別為環(huán)境保護目的而設(shè)計的生態(tài)稅收主要包括燃料稅、噪音稅、垃圾稅、水污染稅、土壤保護稅、地下水稅、超額糞便稅、汽車特別稅、石油產(chǎn)品的消費稅等。對它們的主要征收規(guī)定進行了描述，最后認為在荷蘭，不同的稅種被用于生態(tài)目的。這個國家的生態(tài)稅收以征收生態(tài)稅收的政府級次，和用于生態(tài)目的的稅收類型為兩個特征。對水和土壤環(huán)境問題，重要的作用由低一級的政府去完成。大部分用于生態(tài)目的的稅收主要是特定稅而不是庇古稅、籌集收入的稅或是生態(tài)稅收改革的類型。生態(tài)稅收必須在更廣泛制度和結(jié)構(gòu)意義上去設(shè)計，以便決定哪一層次的政府、稅務(wù)機關(guān)或政治單位能最好地控制環(huán)境質(zhì)量或生態(tài)系統(tǒng)。生態(tài)稅收單位的理論思想在實踐中是否合理取決于相關(guān)國家的制度結(jié)構(gòu)。第3節(jié)對瑞典的生態(tài)稅收進行了描述，它包括對燃料征收的一般能源稅、對能源征收的增值稅、二氧化碳、硫稅、對電力能源的征稅、對化肥、電池等的征稅等。得出的結(jié)論是瑞典的環(huán)境稅已經(jīng)占到稅收體系的重要部分。其環(huán)境稅的核心是對能源的征稅，而對能源的征稅是從多方面來進行的。目的主要在于通過征稅使能源的消費水平下降，并促進技術(shù)革新，事實上這種作用也己經(jīng)產(chǎn)生。第4節(jié)討論了歐盟的生態(tài)稅收問題，認為碳稅是目前在歐盟層次上唯一的生態(tài)稅收，但這還只是一個建議，具體的執(zhí)行還是一個相當復(fù)雜的問題，至少直到1993年底該稅并沒有按照預(yù)定的時間表進行。可以說這種類型的稅種很大程度上是國際和國內(nèi)政治壓力的結(jié)果。

本論文的研究對象是我國可持續(xù)發(fā)展中的稅收政策問題——生態(tài)稅收的理論和政策。研究目的是以可持續(xù)發(fā)展為背景，探討稅收在資源與環(huán)境保護中的作用，從而使稅收政策服務(wù)于可持續(xù)發(fā)展。主要研究內(nèi)容包括：（1）研究總結(jié)生態(tài)稅制建立的理論基礎(chǔ)。（2）對生態(tài)稅收設(shè)計的一般理論進行系統(tǒng)分析，研究其作為一個稅系在設(shè)計中需要注意的特殊問題。（3）對國際生態(tài)稅收實踐進行比較研究。（4）聯(lián)系我國實際探討我國生態(tài)稅制建立的理論問題。（5）從環(huán)境和資源兩個方面研究我國在實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展中生態(tài)稅制的若干政策取向。（6）研究貿(mào)易與環(huán)境的關(guān)系及我國在國際貿(mào)易稅收政策上的取向。

論文共分為8章。論文的前4章主要研究生態(tài)稅收的一般理論問題，并對若干國家的生態(tài)稅收進行了探討。后4章結(jié)合我國實際，對我國生態(tài)稅制進行了系統(tǒng)的理論探討。論文的基本邏輯是：在可持續(xù)發(fā)展思想的指導下，在對外部性理論進行擴展研究的基礎(chǔ)上，研究生態(tài)稅收在消除隔代外部性、代內(nèi)外部性和跨國外部性中的可能作用，從而為我國可持續(xù)發(fā)展中的稅收政策設(shè)計提供理論框架。

第1章“序論”。本章首先對本論文的選題背景進行了說明。從本世紀60、70年代以后，隨著“公害”的顯現(xiàn)和加劇以及能源危機的沖擊，尤其是進入80年代以來，世界范圍內(nèi)的人口增長、資源危機和環(huán)境惡化，終于使人類進一步認識到，環(huán)境問題是一個發(fā)展問題，也是一個社會問題，是一個涉及到人類社會文明的問題。伴隨著發(fā)展模式的變化，人類的發(fā)展觀也從傳統(tǒng)的增長觀，逐步發(fā)展到協(xié)調(diào)發(fā)展觀，并最終認識到必須走可持續(xù)發(fā)展之路。在這種大背景下對經(jīng)濟手段在可持續(xù)發(fā)展中的作用的研究引起了重視，其中利用稅收手段為實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展服務(wù)已經(jīng)成為一個有吸引力的工具。本論文的選題正是在這樣的宏觀理論和政策背景下確定的；本章第2節(jié)說明了本論文的研究意義，認為在發(fā)達國家目前進行的生態(tài)稅收研究方面存在著一些問題，如專題研究多、綜合研究少，實證研究多、規(guī)范研究少，對發(fā)達國家研究得多，對不發(fā)達國家研究得少，對環(huán)境保護研究多、對資源保護研究少。而與此同時在生態(tài)稅收研究領(lǐng)域我國還尚未完全起步，因此研究該課題的意義有：（1）有助于豐富稅收理論研究的內(nèi)容、完善稅收理論體系；（2）通過對生態(tài)稅收的研究，可以確定稅收在可持續(xù)發(fā)展中的作用，從而指導我國的稅制建設(shè)；（3）有助于對我國稅收政策進行深入研究；（4）有利開發(fā)新的環(huán)保工具，促進資源與環(huán)境保護工作。第3節(jié)對本研究的主題和框架進行說明；第4節(jié)討論本論文的研究方法。本論文試圖在以下幾個方法的結(jié)合上作出努力：（1）歷史分析與實際分析的結(jié)合；（2）比較研究的方法；（3）一般分析與案例分析相結(jié)合；（4）規(guī)范分析與實證分析相結(jié)合；本章最后一節(jié)對本論文中將要用到的一些重要概念進行約定或討論。對幾個核心概念如“可持續(xù)發(fā)展”、“環(huán)境”、“資源”和“生態(tài)稅收”進行了討論，當然對生態(tài)稅收概念的討論是重點。本節(jié)在對一些生態(tài)稅收概念表述的基礎(chǔ)上，對稅收類型按稅收目的進行了新的分析，從而提出生態(tài)稅收的概念，并同時對生態(tài)相關(guān)型稅收進行了討論。

對于一篇試圖對某一學科前沿問題進行系統(tǒng)研究的論文來說，對前人的研究成果進行綜合并對之進行評價，繼承其合理的成份，并在此基礎(chǔ)上再進行進一步研究似乎是必要的，也是十分有益的。盡管稅收理論的發(fā)展史對于生態(tài)稅收的研究是一個薄弱的環(huán)節(jié)，但不可否認，生態(tài)稅收的思想也是曾經(jīng)有過的，有些甚至至今還閃耀著智慧的光芒。在對前人思想成果進行總結(jié)基礎(chǔ)上，對生態(tài)稅收開征的理論依據(jù)問題從經(jīng)濟學角度進行系統(tǒng)論述對于理解和把握生態(tài)稅收的特點，進而研究其在實現(xiàn)資源與環(huán)境保護中的作用是極其有益的。因此第2章“生態(tài)稅收思想的發(fā)展及其理論基礎(chǔ)”，著重研究生態(tài)稅收思想的來源和發(fā)展，及征收生態(tài)稅收的理論基礎(chǔ)問題。第1節(jié)通過對生態(tài)系統(tǒng)和經(jīng)濟系統(tǒng)關(guān)系的分析說明環(huán)境問題與經(jīng)濟發(fā)展的關(guān)系，在此基礎(chǔ)上從環(huán)境經(jīng)濟學和環(huán)境政策理論的角度對環(huán)境問題產(chǎn)生的原因及環(huán)境政策工具的選擇進行了探討。環(huán)境經(jīng)濟學用集合物品和外部性理論說明環(huán)境問題產(chǎn)生的原因，并提出了解決環(huán)境問題的若干政策工具，如直接管制工具、社會規(guī)范工具、財務(wù)管理工具等，而生態(tài)稅收就是其中一個重要的財務(wù)管理工具。第2節(jié)著重討論了庇古的外部性理論及庇古稅收的基本原理，并討論了將收入型稅收用于生態(tài)目的的可能性，最后總結(jié)出生態(tài)稅收的思想來源有幾個方面：（l）環(huán)境經(jīng)濟學中用外部性對環(huán)境問題的解釋；（2）庇古的建議；（3）保莫和歐姿對庇古建議的改進等。第3節(jié)研究了生態(tài)稅收的理論基礎(chǔ)問題，在前面對外部性進行分析的基礎(chǔ)上，以可持續(xù)發(fā)展理論為指導，進一步擴大了對外部性的研究，認為生產(chǎn)中的外部性不是外部性產(chǎn)生的唯一來源，從可持續(xù)發(fā)展的角度來看外部性還包括消費中產(chǎn)生的外部性、當代人對后代人產(chǎn)生的隔代外部性及同代人之間的跨國外部性等。對這些不同的外部性應(yīng)有不同的生態(tài)稅收來解決。同時，也正是這些外部性的客觀存在使生態(tài)稅收的存在具有了一定的基礎(chǔ)。

第3章“生態(tài)稅收引入和生態(tài)稅制設(shè)計的一般分析”，在研究生態(tài)稅收目標和作用機制的基礎(chǔ)上，研究了生態(tài)稅收作為一個稅系在一個國家引入和設(shè)計中的一般理論問題，及生態(tài)稅收設(shè)計中需要考慮的特殊因素。本章第1節(jié)討論一個國家在一定的體制背景下引入生態(tài)稅收的可能途徑，進而引出生態(tài)稅收改革的概念。認為生態(tài)稅收的引人方式基本有4種即，開征新的稅收，如引入新的生態(tài)專用稅收；以庇古建議為基礎(chǔ)引入一些稅收，如新加進庇古稅或調(diào)節(jié)稅；通過將環(huán)境政策融入到現(xiàn)存的稅收法律中，對現(xiàn)行稅種或征收進行重新定位。如改變或?qū)ΜF(xiàn)有稅率進行差別設(shè)計、改變稅收優(yōu)惠、稅收扣除等；用生態(tài)收入型稅收全面替代現(xiàn)存的稅收。本節(jié)還提出了生態(tài)稅收改革的主要內(nèi)容它包括3個主要方面，即從現(xiàn)行稅收體系中去除從生態(tài)環(huán)境角度來看不需要的要素；采用差別稅率鼓勵從生態(tài)角度來看需要的行為：用對生態(tài)有益的稅收或稅制要素來取代現(xiàn)有的稅收或稅制要素等。本節(jié)還從生態(tài)稅收的征稅對象角度對之進行了分類，它包括投入稅，加工或安裝稅，產(chǎn)品或排放稅等。本章第2節(jié)提出了生態(tài)稅收不同層次的目標，其終極目標是與政府的宏觀經(jīng)濟目標相一致的，其中介目標是減少環(huán)境中的污染、減少使用能源、減少使用自然資源、刺激循環(huán)使用和修復(fù)、轉(zhuǎn)向優(yōu)先發(fā)展的和小規(guī)模的活動、轉(zhuǎn)向勞動密集型的生產(chǎn)方式等。而短期目標是減少污染產(chǎn)品的消費、籌集資金、取代現(xiàn)有規(guī)章制度等。本節(jié)認為生態(tài)稅收發(fā)揮作用的幾個主要途徑是：由于對自然資源（能源和水）的征稅，刺激了節(jié)約技術(shù)方面的投資；對環(huán)境不友好產(chǎn)品的征稅，將會產(chǎn)生技術(shù)創(chuàng)新，對清潔產(chǎn)品的市場也會出現(xiàn)；通過降低對勞動力的征稅，勞動力會變得更便宜；公司現(xiàn)行旨在降低勞動力成本的投資將被旨在使資源合理使用的技術(shù)投資所替代；某些環(huán)境法規(guī)可以取消。第3節(jié)從稅制設(shè)計的一般原理出發(fā)，結(jié)合生態(tài)稅的特殊性對生態(tài)稅收的設(shè)計問題進行了一般研究，認為生態(tài)稅收的設(shè)計與一般稅種的不同之處是應(yīng)特別注意其可接受性問題，也要考慮到生態(tài)有效性與征稅點和污染點之間的聯(lián)系。在此基礎(chǔ)上從稅種選擇和納稅環(huán)節(jié)的選擇、稅基的確定、稅率的設(shè)計等方面對生態(tài)稅收的設(shè)計進行了探討，最后還對生態(tài)稅收設(shè)計中需要考慮的財政和調(diào)節(jié)效應(yīng)，及生態(tài)稅收的專款專用和生態(tài)稅收補償進行了分析。

理論的分析并不就能給實際帶來可操作性的結(jié)論。在開放的世界一切人類文明的成果均可為我所用。在理論和政策研究中分析西方國家的實踐經(jīng)驗和教訓，從中歸納出對我有用的結(jié)論是我們以免走彎路，從而提高改革效率的一個有效方式之一。第4章“生態(tài)稅制的國際實踐及其評價”，對在生態(tài)稅制建設(shè)處于前列的主要國家的實踐進行了較充分的描述，并對之進行評價，試圖總結(jié)出對我國生態(tài)稅制建設(shè)有參考意義的結(jié)論。第1節(jié)首先介紹了美國的生態(tài)稅收，它包括對產(chǎn)生臭氧的化學品征收的消費稅、對汽油的征稅。對使用汽車相關(guān)的其它征稅、開采稅、對固體廢物處理的征稅等，得出的結(jié)論是美國大部分與環(huán)境相關(guān)的計劃大部分是由州和地方政府來實施的。另外它們是一個大混合，即每個州的標準都不一樣。但美國無論在聯(lián)邦層次上，還是在州層次上對環(huán)境稅收越來越重視，從現(xiàn)有的環(huán)境稅收的實施效果來看，它們的作用是顯著的；第2節(jié)對荷蘭的生態(tài)稅收進行了研究，荷蘭特別為環(huán)境保護目的而設(shè)計的生態(tài)稅收主要包括燃料稅、噪音稅、垃圾稅、水污染稅、土壤保護稅、地下水稅、超額糞便稅、汽車特別稅、石油產(chǎn)品的消費稅等。對它們的主要征收規(guī)定進行了描述，最后認為在荷蘭，不同的稅種被用于生態(tài)目的。這個國家的生態(tài)稅收以征收生態(tài)稅收的政府級次，和用于生態(tài)目的的稅收類型為兩個特征。對水和土壤環(huán)境問題，重要的作用由低一級的政府去完成。大部分用于生態(tài)目的的稅收主要是特定稅而不是庇古稅、籌集收入的稅或是生態(tài)稅收改革的類型。生態(tài)稅收必須在更廣泛制度和結(jié)構(gòu)意義上去設(shè)計，以便決定哪一層次的政府、稅務(wù)機關(guān)或政治單位能最好地控制環(huán)境質(zhì)量或生態(tài)系統(tǒng)。生態(tài)稅收單位的理論思想在實踐中是否合理取決于相關(guān)國家的制度結(jié)構(gòu)。第3節(jié)對瑞典的生態(tài)稅收進行了描述，它包括對燃料征收的一般能源稅、對能源征收的增值稅、二氧化碳、硫稅、對電力能源的征稅、對化肥、電池等的征稅等。得出的結(jié)論是瑞典的環(huán)境稅已經(jīng)占到稅收體系的重要部分。其環(huán)境稅的核心是對能源的征稅，而對能源的征稅是從多方面來進行的。目的主要在于通過征稅使能源的消費水平下降，并促進技術(shù)革新，事實上這種作用也己經(jīng)產(chǎn)生。第4節(jié)討論了歐盟的生態(tài)稅收問題，認為碳稅是目前在歐盟層次上唯一的生態(tài)稅收，但這還只是一個建議，具體的執(zhí)行還是一個相當復(fù)雜的問題，至少直到1993年底該稅并沒有按照預(yù)定的時間表進行?？梢哉f這種類型的稅種很大程度上是國際和國內(nèi)政治壓力的結(jié)果。

「摘要」本文從國家觀、憲法價值、財政法定位、財政法的概念、體系、基本原則、財政法的合憲審查、憲法分析方法與資源界定等方面，對財政稅收法的憲法研究范式，進行了歸納總結(jié)和提煉。

「關(guān)鍵詞」憲法；財政稅收法；憲法價值；憲法分析

憲法與財政結(jié)合而成的財政憲法更是逐漸成為當代憲法及財政法學研究之潮流取向。[1]（p110～111）在財政法、稅法領(lǐng)域，無論是發(fā)達國家學者還是我國臺灣地區(qū)學者，都立足于憲法，站在憲政的高度，對各種現(xiàn)行財政立法進行檢討點評。從方法論角度，可以把這種研究方法概括歸納為財政稅收法的“憲法之維”或者“憲法研究范式”。

一、憲法研究范式的國家觀

在研究稅法、財政法時，重要的問題是整理好自己法學思維背后的“坐標系統(tǒng)。”那么，憲法研究范式應(yīng)當樹立什么樣的“坐標系統(tǒng)”呢？這就是社會國、租稅國和法治國的理念。

（一）樹立社會國的理念