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[摘要]為適應(yīng)財(cái)政國(guó)庫(kù)改革的要求,必須積極推進(jìn)并完善會(huì)計(jì)集中核算制,并根據(jù)目前各地會(huì)計(jì)集中核算的實(shí)踐,改變會(huì)計(jì)核算中心的職能定位,理順財(cái)政國(guó)庫(kù)集中收付制與會(huì)計(jì)集中核算制的關(guān)系,推進(jìn)會(huì)計(jì)集中核算模式和方法的改革等,建議國(guó)庫(kù)集中收付制與會(huì)計(jì)集中核算制互相銜接。

[關(guān)鍵詞]會(huì)計(jì)集中核算;國(guó)庫(kù)集中收付;銜接;財(cái)政集中收付

我國(guó)國(guó)庫(kù)管理體制改革的基本思路是:既要借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn),也要結(jié)合中國(guó)的國(guó)情,建立以單一帳戶體系為基礎(chǔ),財(cái)政資金的繳撥方式以集中收付為主要形式的現(xiàn)代國(guó)庫(kù)管理制度。實(shí)行國(guó)庫(kù)集中收付制度,將從根本上解決財(cái)政資金多環(huán)節(jié)撥付、多戶頭存放的弊端,有利于庫(kù)款統(tǒng)一調(diào)度,降低財(cái)政資金運(yùn)行成本,提高財(cái)政資金使用效益;有利于強(qiáng)化財(cái)政預(yù)算執(zhí)行,推進(jìn)部門預(yù)算改革步伐;有利于防止擠占、挪用和截留財(cái)政資金;有利于健全財(cái)政監(jiān)督機(jī)制,從源頭上預(yù)防和遏制腐敗。近年來(lái),各地實(shí)行的會(huì)計(jì)集中核算制度,對(duì)各部門會(huì)計(jì)實(shí)行“集中管理、統(tǒng)一開戶、分戶核算”的辦法,為推行國(guó)庫(kù)集中收付創(chuàng)造了條件。本文試從會(huì)計(jì)集中核算到國(guó)庫(kù)集中收付這一改革談點(diǎn)粗淺的看法。

一、會(huì)計(jì)核算中心的職能定位

1、會(huì)計(jì)集中核算有利于部門預(yù)算改革的執(zhí)行。部門預(yù)算改革的主要內(nèi)容是:制定科學(xué)合理、符合實(shí)際的定員定額標(biāo)準(zhǔn),改進(jìn)和完善預(yù)算支出科目體系,細(xì)化預(yù)算編制。預(yù)算單位所有的收支都嚴(yán)格按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)和相應(yīng)的科目列入預(yù)算,實(shí)行預(yù)算內(nèi)外資金統(tǒng)管。預(yù)算一經(jīng)審核批準(zhǔn),財(cái)政部門和預(yù)算單位都要嚴(yán)格遵照?qǐng)?zhí)行;財(cái)政部門對(duì)各部門實(shí)行從預(yù)算編制、預(yù)算下達(dá)、資金撥付到資金使用的全過(guò)程監(jiān)督管理,并注重追蹤問(wèn)效。實(shí)行部門預(yù)算,各預(yù)算單位則必須建立集中統(tǒng)一的財(cái)務(wù)管理體制,將原來(lái)分散的、多頭管理的資金統(tǒng)一集中編制一本預(yù)算,統(tǒng)籌規(guī)劃,統(tǒng)一安排。在行政事業(yè)單位實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算制度,建立集中、統(tǒng)一、高效的會(huì)計(jì)核算體制,雖然各預(yù)算單位的財(cái)務(wù)自主權(quán)、資金使用權(quán)和領(lǐng)導(dǎo)簽字權(quán)不改變,但其原先多頭開設(shè)的賬戶被取消,所有資金將納入由會(huì)計(jì)集中核算中心統(tǒng)一開設(shè)的賬戶,所有開支在單位審核的基礎(chǔ)上再經(jīng)會(huì)計(jì)核算中心審核入賬,從而保證了各預(yù)算單位開支符合財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度和部門預(yù)算,有多少錢辦多少事,專款專用,防止資金相互擠占、挪用。

2、會(huì)計(jì)集中核算符合財(cái)政國(guó)庫(kù)管理制度改革方向。國(guó)庫(kù)集中收付制度包括預(yù)算收入集中入庫(kù)和預(yù)算資金集中支付兩方面。實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算,統(tǒng)一開設(shè)賬戶,相應(yīng)設(shè)置總會(huì)計(jì)、資金會(huì)計(jì)、統(tǒng)管會(huì)計(jì)等會(huì)計(jì)崗位,負(fù)責(zé)各單位現(xiàn)金、轉(zhuǎn)賬、匯兌等資金結(jié)算和經(jīng)費(fèi)撥入、支出、往來(lái)款項(xiàng)的收付等業(yè)務(wù)。專項(xiàng)業(yè)務(wù)支出按照限額審批程序?qū)徟?集中在核算中心支付。日常零星開支建立備用金制度,各單位憑發(fā)票到核算中心報(bào)銷。通過(guò)實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算,能夠全方位、全過(guò)程掌握和監(jiān)督各單位每筆資金的流向、流速、流量,從根本上杜絕在預(yù)算執(zhí)行中的克扣、截留、挪用等現(xiàn)象,從而逐步建立起“統(tǒng)一收付、統(tǒng)一核算、統(tǒng)一管理”和“單一賬戶”的國(guó)庫(kù)集中收付制度形式。

3、會(huì)計(jì)集中核算亦是國(guó)庫(kù)集中收付制度的有效補(bǔ)充。這是因?yàn)?(1)國(guó)庫(kù)集中收付制度解決了預(yù)算資金收付環(huán)節(jié)的控制問(wèn)題,可以從源頭上控制預(yù)算資金的使用方向。但是如何保證對(duì)使用財(cái)政性資金數(shù)額較大的單位和項(xiàng)目,真實(shí)、準(zhǔn)確地了解其資金需求,參與預(yù)算編制的全過(guò)程,以及對(duì)財(cái)政資金到位后的日常管理和監(jiān)控問(wèn)題,僅依靠國(guó)庫(kù)集中收付制度還不能完全解決。通過(guò)會(huì)計(jì)集中核算,一是可以使財(cái)政監(jiān)管深入到預(yù)算編制的各環(huán)節(jié),具體參與和了解預(yù)算編制及用款情況,從根本上提高預(yù)算的科學(xué)性和準(zhǔn)確性。二是實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算可以加強(qiáng)對(duì)預(yù)算單位日常的財(cái)務(wù)管理,提高財(cái)政資金的使用效率。(2)國(guó)庫(kù)集中收付制度改革是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程,涉及到財(cái)政管理體制,同時(shí)還需要建立一套先進(jìn)的財(cái)政收付信息系統(tǒng)和銀行支付制度、會(huì)計(jì)集中核算先進(jìn)的計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng),以及與銀行在同一大廳辦公的優(yōu)勢(shì),為國(guó)庫(kù)集中收付制度的建立奠定堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。

二、財(cái)政國(guó)庫(kù)集中收付制與會(huì)計(jì)集中核算制關(guān)系

財(cái)政國(guó)庫(kù)集中收付制與會(huì)計(jì)集中核算制是當(dāng)前公共財(cái)政改革和會(huì)計(jì)改革中的熱點(diǎn)問(wèn)題,二者的關(guān)系也是兩項(xiàng)改革不可逾越的問(wèn)題,因此妥善協(xié)調(diào)二者關(guān)系,澄清認(rèn)識(shí)上和實(shí)踐中的一些誤區(qū),對(duì)于促進(jìn)兩項(xiàng)改革具有極其重要的現(xiàn)實(shí)意義。國(guó)庫(kù)集中收付制是指財(cái)政部門對(duì)財(cái)政資金在國(guó)庫(kù)單一賬戶體系的基礎(chǔ)上,資金繳撥以國(guó)庫(kù)集中收付為主要形式的財(cái)政國(guó)庫(kù)管理辦法。國(guó)庫(kù)集中收付的實(shí)質(zhì)就是以資金集中為核心,即所有財(cái)政收入直接繳入國(guó)庫(kù)或財(cái)政專戶,支出通過(guò)國(guó)庫(kù)單一賬戶體系支付到商品和勞務(wù)供應(yīng)者或用款單位。會(huì)計(jì)集中核算制是指財(cái)政部門成立核算中心,在行政事業(yè)單位資金所有權(quán)、使用權(quán)、財(cái)務(wù)自主權(quán)不變的前提下取消單位的銀行賬戶、會(huì)計(jì)和出納,通過(guò)會(huì)計(jì)委托記賬,對(duì)單位集中辦理會(huì)計(jì)核算和實(shí)行會(huì)計(jì)監(jiān)督,是融會(huì)計(jì)核算、監(jiān)督、服務(wù)于一體的會(huì)計(jì)委派制改革形式。會(huì)計(jì)集中核算制的實(shí)質(zhì)在于以會(huì)計(jì)集中為核心,以會(huì)計(jì)人員管理體制改革為最初目的,從而引起的會(huì)計(jì)工作的一系列改革。

兩者的聯(lián)系主要體現(xiàn)在三個(gè)方面。一是兩者改革的主體都是財(cái)政部門,兩項(xiàng)改革的目的基本一致,即提高財(cái)政資金的使用效益和加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)督。二是二者都要取消單位賬戶,建立單一賬戶體系,并且其改革環(huán)節(jié)體現(xiàn)在預(yù)算執(zhí)行過(guò)程中。三是都不改變單位的資金所有權(quán)、使用權(quán)和財(cái)務(wù)自主權(quán)。

但二者屬于兩項(xiàng)不同的改革,存在著較大的差別。其一是核算主體不一樣。國(guó)庫(kù)集中收付制的核算主體是以財(cái)政資金為核心的財(cái)政部門,表現(xiàn)為以政府財(cái)政會(huì)計(jì)為主體。盡管實(shí)行國(guó)庫(kù)集中收付制把過(guò)去許多由單位會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容改為財(cái)政會(huì)計(jì)核算(資金撥付到使用),但主體沒(méi)變,只是范圍擴(kuò)大,也沒(méi)有代替單位會(huì)計(jì)。會(huì)計(jì)集中核算的主體是行政事業(yè)單位,盡管單位沒(méi)有會(huì)計(jì),其核算由財(cái)政部門的核算中心進(jìn)行,由于單位的預(yù)算沒(méi)有改變,資金的“三權(quán)”沒(méi)有變,所以核算的主體依然是單位,只是財(cái)政部門記賬。

其二是運(yùn)作程序和控制機(jī)制不一樣。國(guó)庫(kù)集中收付是以資金集中為核心,以支付方式改革為載體;會(huì)計(jì)集中核算則是以資金集中核算監(jiān)督為核心,以記賬為載體。國(guó)庫(kù)集中收付的程序(以支付為例),大體上是財(cái)政部門對(duì)支付中心下達(dá)預(yù)算指標(biāo)及用款計(jì)劃,支付中心收到單位支付申請(qǐng)后(以財(cái)政直接支付為例),給銀行下達(dá)支付令,并從財(cái)政單一零余額賬戶支付給收款單位(商品、勞務(wù)供應(yīng)者或單位),同時(shí)通知人民銀行國(guó)庫(kù)單一賬戶辦理清算。會(huì)計(jì)集中核算的支付程序是財(cái)政總會(huì)計(jì)根據(jù)單位預(yù)算和用款計(jì)劃將國(guó)庫(kù)資金撥付到核算中心的單一賬戶上,核算中心收到單位的支付通知后,將款項(xiàng)撥付到收款單位。從上可以看出二者的程序基本上是倒過(guò)來(lái)的,資金的集中程度和集中時(shí)間有差別,其控制機(jī)制也不一樣,國(guó)庫(kù)集中收付是以支付中心為控制中心,以預(yù)算管理特別是以部門預(yù)算為控制手段,會(huì)計(jì)集中核算則是以核算中心為控制中心,以單位用款安排為根據(jù),實(shí)行會(huì)計(jì)核算和進(jìn)行會(huì)計(jì)監(jiān)督。

其三是存款的歸屬和調(diào)用的程序存在差別。國(guó)庫(kù)集中收付在存款未最終支付前,都是財(cái)政會(huì)計(jì)資金,財(cái)政可以任意調(diào)動(dòng),而會(huì)計(jì)集中核算雖存款也在財(cái)政單一賬戶上,但存款資金都是單位的資金,不能隨意調(diào)動(dòng),不然導(dǎo)致存款總賬與內(nèi)部存款明細(xì)賬不符。

三、目前會(huì)計(jì)集中核算模式和方法的改革

為適應(yīng)上述三大職能的需要,現(xiàn)行會(huì)計(jì)集中核算的模式和方法急需改革。首先,應(yīng)開設(shè)核算中心總賬戶及試點(diǎn)單位的零余額賬戶,以適應(yīng)國(guó)庫(kù)集中收付的需要,實(shí)現(xiàn)財(cái)政資金的統(tǒng)一調(diào)度和管理之目的。其次,逐步實(shí)現(xiàn)具體日常會(huì)計(jì)核算向財(cái)政監(jiān)督、財(cái)政宏觀調(diào)控轉(zhuǎn)軌。會(huì)計(jì)核算中心目前行使日常會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督的職能,會(huì)計(jì)核算中心依法對(duì)核算單位的負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé),承擔(dān)著賬務(wù)處理、會(huì)計(jì)檔案的保管、向社會(huì)和管理部門提供會(huì)計(jì)信息的任務(wù)。從實(shí)際運(yùn)行情況看,會(huì)計(jì)核算中心整天忙碌在報(bào)賬記賬的具體事務(wù)中,監(jiān)督管理的職能尚未得到充分發(fā)揮,背離了當(dāng)初成立核算中心的初衷;單位會(huì)計(jì)檔案的大量集中存放,帶來(lái)了大量的管理問(wèn)題,既不利于審計(jì)部門審計(jì),也不利于調(diào)動(dòng)單位籌集資金的積極性,同時(shí)也把核算中心擺在了矛盾的旋渦中。為盡快擺脫這種被動(dòng)局面,會(huì)計(jì)核算中心應(yīng)由辦理具體日常會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)向會(huì)計(jì)審核和監(jiān)督轉(zhuǎn)軌。即各單位將每筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的原始單據(jù)拿到會(huì)計(jì)核算中心審核,核算中心認(rèn)為開支合理合法,即加蓋審核專用印章,并從統(tǒng)一賬戶辦理支付手續(xù),單據(jù)由單位拿回記賬。對(duì)單位會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)的監(jiān)管,核算中心可憑借先進(jìn)的計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)隨時(shí)了解各單位賬務(wù)處理的合規(guī)性。再次,建立更加完善的核算中心網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)。這個(gè)系統(tǒng)除了滿足各核算單位的日常會(huì)計(jì)核算、財(cái)務(wù)管理需要外,同時(shí)可滿足會(huì)計(jì)核算中心的遠(yuǎn)程預(yù)算指標(biāo)控制、遠(yuǎn)程查賬、國(guó)庫(kù)集中收付的需要。

四、國(guó)庫(kù)集中收付制與會(huì)計(jì)集中核算制銜接構(gòu)想

實(shí)行國(guó)庫(kù)集中收付制,是解決財(cái)政資金使用中諸多問(wèn)題的治本之策,是從源頭上治理腐敗的重大措施,也是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下實(shí)行公共財(cái)政的必然選擇。但是改革涉及面廣,配套改革多,不可能一蹴而就。會(huì)計(jì)集中核算制是當(dāng)前會(huì)計(jì)改革中探索出的一項(xiàng)提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的行之有效的辦法,但它是會(huì)計(jì)核算形式的變化,隨著資金運(yùn)動(dòng)和支出管理的不斷變化,會(huì)計(jì)集中核算也要隨之發(fā)展變化。所以搞好二者的協(xié)調(diào),發(fā)展會(huì)計(jì)集中核算制,實(shí)行國(guó)庫(kù)集中收付制就尤為重要。國(guó)庫(kù)集中收付制可以包含會(huì)計(jì)集中核算制,發(fā)展趨勢(shì)是國(guó)庫(kù)集中收付制以會(huì)計(jì)集中核算制為平臺(tái),會(huì)計(jì)集中核算制寓于國(guó)庫(kù)集中收付制中(只要單位預(yù)算存在,單位會(huì)計(jì)就會(huì)存在,集中核算也存在)。二者協(xié)調(diào)的思路是:由會(huì)計(jì)集中核算———(過(guò)渡到)財(cái)政集中收付———(過(guò)渡到)國(guó)庫(kù)集中收付制。前者是后者的基礎(chǔ),后者是前者的發(fā)展和擴(kuò)充。從職能上講,后者包含了前者,核算中心可以變化為財(cái)政集中支付中心,財(cái)政集中支付中心可以變化為國(guó)庫(kù)集中收付中心。

從各地的實(shí)際情況來(lái)看,可以先實(shí)行財(cái)政集中收付形式,以逐步實(shí)現(xiàn)國(guó)庫(kù)集中收付制與會(huì)計(jì)集中核算制的銜接。其具體思路是:在實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算的基礎(chǔ)上,市財(cái)政不再將綜合財(cái)政預(yù)算資金層層下?lián)軉挝?只向單位下達(dá)年度預(yù)算指標(biāo)和月度用款計(jì)劃。資金支付除小額零星開支由單位備用金支付外,單位的人員經(jīng)費(fèi)由核算中心(不是過(guò)去意義上)按規(guī)定直接撥付到享受人員的銀行賬戶;行政單位發(fā)生的購(gòu)買行為由政府采購(gòu)中心統(tǒng)一辦理,核算中心直接從財(cái)政單一賬戶上支付給商品供應(yīng)商。即實(shí)現(xiàn)了6個(gè)直達(dá):即收入直達(dá)國(guó)庫(kù)、公用經(jīng)費(fèi)直達(dá)開支項(xiàng)目、專項(xiàng)采購(gòu)直達(dá)供應(yīng)商、建設(shè)經(jīng)費(fèi)直達(dá)項(xiàng)目、人員工資直達(dá)個(gè)人賬戶、財(cái)務(wù)管理網(wǎng)絡(luò)和會(huì)計(jì)信息直達(dá)監(jiān)管部門。

這種財(cái)政集中收付模式,比會(huì)計(jì)集中核算制增加了收支改革的內(nèi)容,同時(shí)又利用了核算中心這個(gè)平臺(tái),因?yàn)闆](méi)有這個(gè)平臺(tái),財(cái)政綜合預(yù)算、政府采購(gòu)、工資直達(dá)個(gè)人賬戶等支出改革是難以實(shí)現(xiàn)的,并且使資金取消了中間環(huán)節(jié),全部財(cái)政資金在體內(nèi)循環(huán)。由于對(duì)單位實(shí)行預(yù)算指標(biāo)管理,單位只有預(yù)算指標(biāo)的概念,對(duì)資金的認(rèn)識(shí)是“我還有多少錢”,而不是“我還有多少存款”,存款全部集中到了財(cái)政專戶中。雖然這種財(cái)政集中收付達(dá)到了國(guó)庫(kù)集中收付的部分目的,支出改革也與之配套,但二者還是有距離的,首先是賬戶體系上有重大差別,這種模式的財(cái)政單一賬戶是實(shí)實(shí)在在的存款,而不是零余額存款戶。二是運(yùn)作程序上,還是會(huì)計(jì)集中核算模式,而不是真正意義上的國(guó)庫(kù)集中收付制。財(cái)政集中收付雖然與國(guó)庫(kù)集中收付還有距離,但比會(huì)計(jì)集中核算則更接近于國(guó)庫(kù)集中收付制,沒(méi)有財(cái)政集中收付這一步(主要是配套改革到位),也不可能一步實(shí)現(xiàn)國(guó)庫(kù)集中收付制。這一步的關(guān)鍵是資金的觀念上有了根本性的變化,在改革的內(nèi)容上也有實(shí)質(zhì)性的進(jìn)展。

總之,沒(méi)有會(huì)計(jì)集中核算就沒(méi)有財(cái)政集中收付,沒(méi)有財(cái)政集中收付,就不能實(shí)現(xiàn)國(guó)庫(kù)集中收付,這有其內(nèi)在的規(guī)律性。國(guó)庫(kù)集中收付制帶來(lái)的是全新的支付管理方式和資金運(yùn)動(dòng)過(guò)程,從而也必將導(dǎo)致政府會(huì)計(jì)的革命,其會(huì)計(jì)核算形式也必將有一個(gè)改革過(guò)程。國(guó)庫(kù)集中收付制下的會(huì)計(jì)是真正意義上的政府會(huì)計(jì),它包含了過(guò)去的總預(yù)算會(huì)計(jì)和單位預(yù)算會(huì)計(jì),并且以新的形式來(lái)反映政府資金的運(yùn)動(dòng)過(guò)程。