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摘要：目前，醫(yī)院收入、支出確認處理明顯存在收付實現(xiàn)制的痕跡，不符合《醫(yī)院會計制度》及醫(yī)療市場化發(fā)展的要求，醫(yī)院在收支確認上應按實質重于形式的原則重新確定收支確認時點及處理方法。

關鍵詞：醫(yī)院、收入支出、確認原則

為了適應社會主義市場經(jīng)濟體制下衛(wèi)生事業(yè)改革與發(fā)展的需要，1998年衛(wèi)生部根據(jù)《事業(yè)單位會計制度》頒布了《醫(yī)院會計制度》，新制度將醫(yī)院會計核算劃分為資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、支出五個要素，首次采用權責發(fā)生制對醫(yī)院會計要素進行核算。由于新制度對醫(yī)院服務特殊性以及市場化發(fā)展認識不足未能擺脫《事業(yè)會計制度》收付實現(xiàn)制的影響，醫(yī)院在主營業(yè)務收入、支出確認上仍然存在明顯的收付實現(xiàn)制痕跡，違背了《醫(yī)院會計制度》采用權責發(fā)生制對醫(yī)院會計要素進行核算的原則，不利于醫(yī)院收入、支出的真實、正確反映。

一、醫(yī)院收入、支出的構成

醫(yī)院收入，指醫(yī)院在開展業(yè)務活動過程中取得的業(yè)務收入和從事其他活動依法取得的非償還性資金，以及從財政和主管部門取得的補助經(jīng)費。醫(yī)院取得收入的途徑包括國家預算補助和向受益者收費[1]。向受益者收費主要包括門診收入和住院收入，構成醫(yī)院的主營業(yè)務收入。醫(yī)院支出是指醫(yī)院在開展業(yè)務及其他活動中發(fā)生的資金耗費和損失，分為直接費用和間接費用。醫(yī)院的成本包括醫(yī)療服務成本和藥品經(jīng)營成本，構成了醫(yī)院主營業(yè)務支出[2]。由于對病人收費產(chǎn)生的收入、支出在醫(yī)院收入、支出中占有絕對地位，對醫(yī)院主營業(yè)務收入、支出確認原則進行探討對正確計量、反映醫(yī)院會計成果具有重要意義。

二、對醫(yī)院收入確認的分析

1、從醫(yī)院主營業(yè)務收入經(jīng)濟利益流入時間看收入的確認

廣義的收入是指企業(yè)銷售商品，提供勞務及讓渡資產(chǎn)使用權等日常活動中形成的經(jīng)濟利益的流入，不包括為第三方或客戶代收的款項[3]。醫(yī)院確認實現(xiàn)主營業(yè)務收入，也應滿足收入的基本條件：所有權上的主要風險和報酬轉移給買方——病人，沒有保留與所有權有關的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施控制，與交易有關的經(jīng)濟利益能夠流入醫(yī)院，有關的收入和成本能夠可靠計量。

醫(yī)院對病人提供醫(yī)療服務的同時，并不能確定經(jīng)濟利益就一定能流入醫(yī)院。目前逐年增加的醫(yī)療糾紛、病人欠費逃逸、健康查體欠費、醫(yī)療保障費用拖欠撥付等情況就說明了這一問題。病人對提供的醫(yī)療服務不滿意或無力支付以及其它一些情況，都可能產(chǎn)生拒絕付款的現(xiàn)象，經(jīng)濟利益無法流入醫(yī)院，醫(yī)院收入無法實現(xiàn)。

醫(yī)院的社會責任決定醫(yī)院在某些情況下，即使沒有經(jīng)濟利益的流入，也要墊資為病人治療。在這種情況下，確定無法收到的收入，不符合收入確認原則。

因此，目前在醫(yī)療服務發(fā)生后即確認醫(yī)院收入的做法是欠妥當?shù)模浯罅酸t(yī)院收入，從而擴大了醫(yī)院結余，造成對醫(yī)院經(jīng)濟效益盲目的樂觀。

確認醫(yī)院收入最恰當?shù)臅r點，住院收入應在住院病人出院并且已結清醫(yī)療費用時確認收入最為恰當。在結清住院費用前，病人已對住院費用的總額、治療的明細項目及治療效果有了一個充分的了解，并且只要病人結清住院費用，說明病人已對醫(yī)院提供的醫(yī)療服務全部無條件接受，這一服務的風險及所在權才能說轉給了病人，收入中的經(jīng)濟利益才能夠流入醫(yī)院，這時才充分滿足了收入實現(xiàn)的條件，才能確認收入實現(xiàn)。

門診病人付費接受服務離開醫(yī)院后，就可以認為病人對服務效果滿意，經(jīng)濟利益已流入醫(yī)院，因此門診收入只有在病人支付醫(yī)療費用后才能確認收入，對門診掛賬病人由于其是否支付費用仍有不確定性，只有在其支付醫(yī)療費用后才能確認收入。

2、從醫(yī)院主營業(yè)務收入的特殊性看收入的確認

由于醫(yī)療服務的特殊性，醫(yī)院的主營業(yè)務收入的確認不但要滿足廣義的銷售收入確認的標準，還存在其特殊性。醫(yī)療服務產(chǎn)品的生產(chǎn)過程、交換過程和消費過程雖然是同時進行的，服務的提供者和服務的接受者在時間、地點上是同一的，但是醫(yī)護人員對病人進行檢查、診斷和治療后，并不像企業(yè)產(chǎn)品銷售出去后，已經(jīng)轉移了與產(chǎn)品所有權有關的主要報酬與風險，在病人康復結算醫(yī)療費用前，醫(yī)院對醫(yī)療服務的效果仍然具有“繼續(xù)管理權”，對相關醫(yī)療風險仍然負有責任；在暗含的醫(yī)療服務合同中，醫(yī)療服務過程中存在著特定的病人拒絕付款條款，只有在病人對醫(yī)療效果表示贊同并支付醫(yī)療費用后，醫(yī)院對醫(yī)療服務的“繼續(xù)管理權”才會終止，相關醫(yī)療風險才會消失，拒付條款才會失效，所以醫(yī)院主營業(yè)務收入應在醫(yī)療服務已經(jīng)提供，病人對醫(yī)院醫(yī)療服務全部無條件接受后，也就是在住院病人辦理完結算手續(xù)當日，門診病人支付完醫(yī)療費用的當日，確認收入實現(xiàn)。三、由收入、支出配比原則分析醫(yī)院支出的確認

配比性原則是根據(jù)收入與支出的內(nèi)在聯(lián)系，要求將一定時間內(nèi)的收入與為取得收入所發(fā)生的支出在同一期間進行確認和計量。醫(yī)院收入與支出確認、計量應按配比原則進行，它包括時間上的配比與因果上的配比兩部分。

1、醫(yī)院收入、支出在時間上的配比

醫(yī)院藥品、材料等成本的耗費，是根據(jù)月末藥房及材料倉庫的出庫情況進行匯總形成匯總表，財務部門以匯總表為依據(jù)進行支出確認的；醫(yī)療收入是在每天發(fā)生時由收款處、住院處匯總報財務部門記入收入的。醫(yī)療收入當日記入收入，醫(yī)療成本月末記入成本，造成收入與費用在時間上不配比，醫(yī)院收入與其成本在賬務中沒有及時形成對應關系，違背了醫(yī)院會計制度中收入、支出的配比性原則。要完善醫(yī)院收入、支出的配比，在計量時間上，要以病人結算費用確認收入時，對其消耗的可以直接區(qū)分計入病人費用的成本進行確認，月末將科室的間接成本計入支出實現(xiàn)收入支出的配比。

2、醫(yī)院收入、支出在數(shù)量上的配比

由于各種情況造成科室每月領用的材料，并不等于病人當月的實際消耗數(shù)量，造成醫(yī)療收入與同期記入的醫(yī)療成本在金額上不對應。面對這一情況，只有在病人進行醫(yī)療費用結算時根據(jù)病人的實際耗用列支成本，才符合收入、支出配比原則，才能加強科室對消耗的管理，提高醫(yī)院服務水平。

四、對醫(yī)院收入、支出核算的改進建議

為了準確計量醫(yī)院主營業(yè)務收入、支出，建議修改目前收入、支出會計處理過程，增加待攤、預提性質的會計科目，在資產(chǎn)中增加“待確認醫(yī)療收入”，在負債中增加“待確認醫(yī)療支出”科目用于記錄已發(fā)生還未的確認的收入及已消耗還未確認的成本費用。兩者的差額即為醫(yī)院已發(fā)生尚未確認的凈收入或凈損失。在會計報表中單獨列示，用于反映已發(fā)生尚未確定的收入、支出。

其會計處理過程為：

1、住院病人：

入院交押金時：

借：現(xiàn)金/銀行存款

貸：預收醫(yī)療款

病人每日發(fā)生醫(yī)療費用待確認收入，支出時：

借：應收在院病人醫(yī)藥費

貸：待確認醫(yī)療收入

借：待確認醫(yī)療成本

貸：藥品——藥房藥品

庫存物資——各科領用衛(wèi)生材料

病人出院結算后：

借：預收醫(yī)療款

（銀行存款/現(xiàn)金）

貸：應收在院病人醫(yī)藥費

（銀行存款/現(xiàn)金）

確認實現(xiàn)收入：

借：待確認醫(yī)療收入

貸：醫(yī)療收入——治療收入等

藥品收入——西藥收入等

根據(jù)出院單據(jù)上的實際材料成本，確認收入中實現(xiàn)的成本費用：

借：醫(yī)療支出——日常公用支出——衛(wèi)生材料等

貸：待確認醫(yī)療成本

借：藥品支出——日常公用支出——藥品費

藥品進銷差價

貸：待確認醫(yī)療成本

2、門診病人：

根據(jù)每天的收入：

借：現(xiàn)金等

貸：醫(yī)療收入——治療收入等

藥品收入——西藥收入等

根據(jù)每天收入對應的成本費用：

借：醫(yī)療支出——日常公用支出——衛(wèi)生材料等

貸：庫存材料

借：藥品支出——日常公用支出——藥品費

藥品進銷差價

貸：藥品

對門診病人掛賬部分：

借：應收醫(yī)療款

貸：待確認醫(yī)療收入

借：待確認醫(yī)療成本

貸：藥品——藥房藥品

庫存物資——各科領用衛(wèi)生材料

病人結算后：

借：現(xiàn)金/銀行存款

貸：應收醫(yī)療款

借：待確認醫(yī)療收入

貸：醫(yī)療收入——治療收入等

藥品收入——西藥收入等

借：醫(yī)療支出——日常公用支出——衛(wèi)生材料等

貸：待確認醫(yī)療成本

借：藥品支出——日常公用支出——藥品費

藥品進銷差價

貸：待確認醫(yī)療成本

[1]、《醫(yī)院財務制度》、《醫(yī)院會計制度》學習輔導材料匯編山東省財政廳社保處、山東省衛(wèi)生廳計財處1999年

[2]、《醫(yī)院財務制度》、《醫(yī)院會計制度》學習輔導材料匯編山東省財政廳社保處、山東省衛(wèi)生廳計財處1999年

[3]、2005年注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導教材《會計》中國財政經(jīng)濟出版社2005年