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礦產(chǎn)資源審計(jì)案例范文第1篇

“中色高能藍(lán)天礦業(yè)基金”由中色地科礦產(chǎn)勘查股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“中色地科”）與高能資本有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“高能資本”）共同發(fā)起設(shè)立，基金規(guī)模10億元，期限為6年，首期募集5億元，預(yù)計(jì)2014年下半年募集完畢。

“中色高能藍(lán)天礦業(yè)基金”的設(shè)立再一次把高能資本推到了聚光燈下，這家以投資礦產(chǎn)能源為主的PE機(jī)構(gòu)再一次成為業(yè)界矚目的焦點(diǎn)。

高能資本成立于上世紀(jì)末，在礦產(chǎn)能源投資領(lǐng)域深耕近20年，其投資礦業(yè)的經(jīng)典案例因被許多投資機(jī)構(gòu)寫(xiě)入內(nèi)部培訓(xùn)教材而廣為傳播。高能資本每次出手設(shè)立礦業(yè)基金的舉動(dòng)都會(huì)被許多同業(yè)視為風(fēng)向標(biāo)，其對(duì)礦業(yè)投資方向的引領(lǐng)作用不容小覷。

經(jīng)濟(jì)低谷是看清一個(gè)企業(yè)優(yōu)劣的最佳時(shí)期

“市場(chǎng)不好的時(shí)候，才能看清楚哪個(gè)企業(yè)是真正的好企業(yè)。”高能資本合伙人徐平說(shuō)，在經(jīng)濟(jì)低潮期，一個(gè)企業(yè)的管理、技術(shù)、抗風(fēng)險(xiǎn)能力等各項(xiàng)指標(biāo)都更加一目了然。因此他認(rèn)為，越是經(jīng)濟(jì)低谷期，越是投資的最佳時(shí)機(jī)。

近20年投資礦業(yè)的經(jīng)歷，使得徐平對(duì)于礦業(yè)有著深刻認(rèn)識(shí)。在他看來(lái)，像米面、蔬菜等是餐飲生產(chǎn)不可缺少的食材一樣，礦產(chǎn)資源是工業(yè)生產(chǎn)不可或缺的“食材”。對(duì)于工業(yè)而言，礦產(chǎn)資源是剛需，只要工廠(chǎng)在運(yùn)轉(zhuǎn)就離不開(kāi)有色金屬礦藏的開(kāi)采。

隨著宏觀經(jīng)濟(jì)進(jìn)入低谷，生產(chǎn)不旺導(dǎo)致工業(yè)原料需求大幅下滑，從而影響了有色金屬的價(jià)格走勢(shì)，礦山經(jīng)營(yíng)效益低迷直接將礦山的價(jià)格拉到了冰點(diǎn)，其價(jià)格甚至比2008年全球金融危機(jī)爆發(fā)時(shí)還低。當(dāng)前礦山的價(jià)格明顯偏離其實(shí)際價(jià)值，從十幾年來(lái)投資礦業(yè)的經(jīng)驗(yàn)出發(fā)，徐平意識(shí)到投資礦業(yè)的黃金期已悄然到來(lái)，他決定立即行動(dòng)，抓住這個(gè)機(jī)遇?！艾F(xiàn)階段，有色金屬行業(yè)整體處在盤(pán)整期，這一階段有可能會(huì)持續(xù)到明年六、七月間，從投資的角度看，這是一個(gè)最佳的投資時(shí)機(jī)。”

與一般基金先募集、后投資的慣例不同，此次“中色高能藍(lán)天礦業(yè)基金”實(shí)行募資、投資平行運(yùn)行的策略。徐平解釋?zhuān)V業(yè)不同其他行業(yè)，其盡調(diào)所需時(shí)間較長(zhǎng)，如完成募資后再去找項(xiàng)目就會(huì)錯(cuò)過(guò)投資的最佳時(shí)期。為了提高效率，節(jié)省時(shí)間，此次募資和投資會(huì)同時(shí)進(jìn)行，邊募集邊儲(chǔ)備項(xiàng)目，一旦募集完成便立即投資。

高能資本熟諳工業(yè)產(chǎn)品價(jià)格、礦產(chǎn)價(jià)格與礦山資產(chǎn)價(jià)格之間動(dòng)態(tài)關(guān)系的變化規(guī)律。善于通過(guò)對(duì)這些變量的把握來(lái)分析判斷一段時(shí)期內(nèi)礦產(chǎn)行業(yè)的走勢(shì)?！耙越饘黉X為例，鋁產(chǎn)品的價(jià)格、鋁礦石的價(jià)格和鋁礦的價(jià)格三者之間有著內(nèi)在的因果聯(lián)系。行業(yè)波動(dòng)越劇烈，接近后端市場(chǎng)的價(jià)格就越容易扭曲，即被高估或低估?！毙炱秸f(shuō)，礦山資產(chǎn)的價(jià)格與人的心理也有很大關(guān)系，主觀因素會(huì)影響礦山資產(chǎn)的估值。行情不好時(shí)，原料銷(xiāo)售大幅下滑，礦主因現(xiàn)金流斷裂或擔(dān)心破產(chǎn)而產(chǎn)生恐懼心理，因而急于低價(jià)拋售手中的礦山，從而造成礦山價(jià)格跳水。而市場(chǎng)好的時(shí)候，礦產(chǎn)品價(jià)格平穩(wěn)上升，由于前景一片光明，礦山的估值往往會(huì)高得離譜?！鞍凑諊?guó)際慣例，市場(chǎng)好的時(shí)候，會(huì)根據(jù)礦山儲(chǔ)量在未來(lái)30年甚至100年的價(jià)值進(jìn)行定價(jià)。沒(méi)人知道100年后礦山會(huì)是什么樣子，但在行情看好的情況下就要按那時(shí)候的價(jià)格埋單?！毙炱饺绱私忉尩V產(chǎn)資源定價(jià)的規(guī)則。

以紫金礦業(yè)為例，兩年前紫金礦業(yè)花2億美元收購(gòu)了一座金礦。而在2013年年底的一場(chǎng)礦業(yè)大會(huì)上，紫金礦業(yè)董事長(zhǎng)陳景河表示，當(dāng)時(shí)去收購(gòu)?fù)粯右蛔鸬V只需要2000萬(wàn)美元。這并不是說(shuō)礦山實(shí)際上只值2000萬(wàn)美元，而是說(shuō)2億美元的收購(gòu)價(jià)中包含了許多對(duì)未來(lái)儲(chǔ)量?jī)r(jià)值的考量，反應(yīng)的不是礦山本身的實(shí)時(shí)價(jià)值。

“礦山的價(jià)格基數(shù)大，動(dòng)輒幾十億、上百億。礦產(chǎn)品價(jià)格上下浮動(dòng)50%的價(jià)差不會(huì)太大，但礦山價(jià)格若浮動(dòng)50%就是幾十億、上百億的差距?！毙炱秸f(shuō)，掌握并遵循礦產(chǎn)行業(yè)的運(yùn)行規(guī)律，是高能資本投資制勝的關(guān)鍵所在，“基金投資的秘訣就是要在別人恐懼的時(shí)候踩對(duì)節(jié)拍，高歌猛進(jìn)；基金最忌諱在行業(yè)發(fā)展高點(diǎn)時(shí)投資，因?yàn)檫@樣待到退出時(shí)往往會(huì)正好趕上行業(yè)的低谷期，此時(shí)基金到期只能折價(jià)甩賣(mài)。去年許多投資機(jī)構(gòu)就遇到了這樣的問(wèn)題，致使資產(chǎn)大幅縮水。”

以高能資本的經(jīng)驗(yàn)，礦產(chǎn)行業(yè)的景氣周期一般是5～6年，時(shí)下正值低谷期，投資正當(dāng)時(shí)，經(jīng)過(guò)兩年投資、兩年成長(zhǎng)，之后的兩年退出時(shí)將是行業(yè)發(fā)展達(dá)到峰頂?shù)臅r(shí)候。資本隨行業(yè)一起走過(guò)的這6年，正好是礦產(chǎn)行業(yè)的上行周期。至于中色高能藍(lán)天礦業(yè)基金的退出渠道，按照高能資本以往的投資經(jīng)驗(yàn)，會(huì)有1/3項(xiàng)目通過(guò)回購(gòu)轉(zhuǎn)讓退出，1/3通過(guò)并購(gòu)?fù)顺觯?/3通過(guò)買(mǎi)殼上市或IPO實(shí)現(xiàn)退出。

對(duì)于當(dāng)前低迷的募資環(huán)境，徐平有著自己不同的看法：募資難是相對(duì)的，好項(xiàng)目永遠(yuǎn)不會(huì)缺錢(qián)，好項(xiàng)目也永遠(yuǎn)不缺有眼光的投資人，關(guān)鍵在于投資人對(duì)行業(yè)的理解和對(duì)當(dāng)前市場(chǎng)的看法，以及個(gè)人的投資喜好。高能資本的募資對(duì)象是懂市場(chǎng)、懂礦產(chǎn)行業(yè)的人。十幾年來(lái)投資礦業(yè)積累起的人脈，使高能資本能夠精準(zhǔn)鎖定偏好有色金屬投資并了解這一行業(yè)的投資人。

此次中色高能藍(lán)天礦業(yè)基金的募資將以機(jī)構(gòu)投資者和礦產(chǎn)專(zhuān)業(yè)投資者為主。另外，在中國(guó)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)的大背景下，一些打算涉足風(fēng)險(xiǎn)投資行業(yè)的民營(yíng)企業(yè)家也是高能資本的募資對(duì)象。徐平說(shuō)：“之所以把這個(gè)人群列為募資對(duì)象，是因?yàn)樗麄冏鲞^(guò)實(shí)業(yè)，有過(guò)創(chuàng)業(yè)和管理企業(yè)的經(jīng)驗(yàn)，懂市場(chǎng)，更理解‘投資的本質(zhì)是價(jià)值投資’這一投資準(zhǔn)則，會(huì)理智對(duì)待投資過(guò)程中出現(xiàn)的各種問(wèn)題和價(jià)格的波動(dòng)，能耐心陪項(xiàng)目走過(guò)未來(lái)6年，直到最后分享增值的收益?！?/p>

投資者的敬畏之心

“高能資本的所有成員都在懷著敬畏之心來(lái)做投資。拿著LP的錢(qián)投資于高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)，我們時(shí)刻銘記自己身上的責(zé)任，不敢有一絲懈怠?！睂?duì)此，徐平具體解釋道，礦產(chǎn)深埋地下，不像其他行業(yè)的要素和變量那樣直觀，那樣容易辨別分析。因此，每次成立新基金時(shí)，高能資本都會(huì)與國(guó)家級(jí)的專(zhuān)業(yè)礦業(yè)公司合作，以確保項(xiàng)目投資的安全性。另外，高能資本會(huì)結(jié)合自身資本運(yùn)作方面的優(yōu)勢(shì)，設(shè)計(jì)合乎投資規(guī)律的估值模型，控制住投資成本，避免高估值帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)。

回顧十幾年來(lái)投資礦業(yè)的心得，徐平總結(jié)了三條成功經(jīng)驗(yàn)：

首先，是人的因素。地質(zhì)勘探行業(yè)技術(shù)門(mén)檻較高，因此專(zhuān)業(yè)人才就成為最可貴的行業(yè)資源。一般的投資機(jī)構(gòu)會(huì)按照投資的行業(yè)類(lèi)別設(shè)立專(zhuān)家委員會(huì)，在各行業(yè)專(zhuān)家的指導(dǎo)下投資，一只基金可能會(huì)投向諸如環(huán)保、煤電、互聯(lián)網(wǎng)等七八個(gè)領(lǐng)域。而高能資本設(shè)立的基金只投礦業(yè)，這充分體現(xiàn)了其投資的專(zhuān)注。另外，高能資本會(huì)與專(zhuān)業(yè)礦業(yè)勘探公司合作成立雙GP基金公司。這樣，行業(yè)專(zhuān)家直接隸屬于基金公司，其專(zhuān)業(yè)優(yōu)勢(shì)明顯勝過(guò)從外部聘請(qǐng)專(zhuān)家的投資機(jī)構(gòu)。中色高能藍(lán)天礦業(yè)基金的GP合作方中色地科是一家有60年發(fā)展歷史的勘探公司，擁有從鉆探、勘查、地質(zhì)物理、遙感到礦業(yè)經(jīng)濟(jì)的完整技術(shù)鏈以及與之對(duì)應(yīng)的專(zhuān)業(yè)人才。在勘探不同項(xiàng)目時(shí)，中色地科會(huì)根據(jù)礦山特點(diǎn)來(lái)配備相應(yīng)的專(zhuān)家，比如位于南美的礦就找來(lái)自南美的專(zhuān)家，位于內(nèi)蒙的礦就找來(lái)自?xún)?nèi)蒙的專(zhuān)家，而不是由同一批專(zhuān)家包打天下，這也使得高能資本的投資專(zhuān)業(yè)性又勝出一籌。

其次，是謹(jǐn)慎投資。雖然高能資本一般投的是PE或pre-IPO項(xiàng)目，但卻會(huì)按照投資早期項(xiàng)目來(lái)對(duì)待。資本運(yùn)作層面的股轉(zhuǎn)債或者債轉(zhuǎn)股的設(shè)計(jì)，高能資本也會(huì)保持謹(jǐn)慎，嚴(yán)把風(fēng)險(xiǎn)關(guān)。與其他行業(yè)相比，礦業(yè)有著太多的不確定性。比如，在預(yù)查、普查、詳查、勘探等不同階段，儲(chǔ)量的估值差異就很明顯；在獲得探礦權(quán)、采礦證，真正完成礦山建設(shè)，產(chǎn)生資金流等各個(gè)時(shí)期的價(jià)值也完全不同，其風(fēng)險(xiǎn)也會(huì)隨之變化。高能資本會(huì)在法律層面對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)一一進(jìn)行設(shè)定，甚至?xí)⑽磥?lái)可能發(fā)生的金融危機(jī)、企業(yè)倒閉等諸多可能性寫(xiě)進(jìn)合約，以降低風(fēng)險(xiǎn)，防患于未然。一般情況下，高能資本投資項(xiàng)目的法律文本會(huì)長(zhǎng)達(dá)六七十頁(yè)。與之相比，有些看好礦業(yè)投資前景的民營(yíng)企業(yè)，由于不了解其中蘊(yùn)藏的風(fēng)險(xiǎn)，不懂得事前防范，往往折戟沉沙，投入幾千萬(wàn)最終打了水漂的例子比比皆是。

第三，是估值方面的能力。礦業(yè)的估值依據(jù)有很多，包括遠(yuǎn)景可采儲(chǔ)量、經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量、工業(yè)可采儲(chǔ)量等。依據(jù)不同，測(cè)算結(jié)果也不同。在對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行估值時(shí)，高能資本是從礦業(yè)經(jīng)濟(jì)角度加以考量，而地質(zhì)勘探部門(mén)是從資源價(jià)值的角度進(jìn)行考量。所以在每次的測(cè)算結(jié)果中，來(lái)自高能資本的估值會(huì)比地質(zhì)勘探部門(mén)的估值低很多。高能資本會(huì)根據(jù)各個(gè)礦產(chǎn)資源的不同特點(diǎn)、優(yōu)勢(shì)，從投資的角度反推3～5年后礦山的盈利狀況。徐平介紹：“我們會(huì)把算法模型的指標(biāo)一一羅列，每個(gè)指標(biāo)的變化都會(huì)導(dǎo)致不同的價(jià)格結(jié)果。而這些算法模型都是高能資本經(jīng)過(guò)千錘百煉，在投資實(shí)踐中總結(jié)而出的。”

回頭去看，高能資本所投的礦產(chǎn)項(xiàng)目無(wú)一例外都處于盈利狀態(tài)。2010年，高能資本投資的一座稀土礦，估值5億元，到今年6月，這座位于贛州的稀土礦估值已高達(dá)30億元。雖然如今的稀土價(jià)格與當(dāng)年相比已一落千丈，但是按照當(dāng)時(shí)的估值，高能資本仍然獲得了較高的回報(bào)。2010年4月，高能資本投資了一家鎢礦企業(yè)，當(dāng)時(shí)估值為5.6億元，僅僅3個(gè)月之后，該礦二輪投資的估值已升至12.8億元?，F(xiàn)在鎢礦的業(yè)績(jī)一路下滑，該礦欲進(jìn)行第三輪融資，估值為10億元，雖然這個(gè)價(jià)格跌破了第二輪融資價(jià)格，但憑借第一輪投資的估值，高能的投資依然非常安全，依然在盈利。而四川盛和稀土閃電上市的案例，更加彰顯了高能資本在礦業(yè)投資領(lǐng)域的實(shí)力。2012年4月，高能資本與四川盛和稀土開(kāi)始接觸；6月，高能資本以每股10元的價(jià)格投入1.3億元。當(dāng)年12月，盛和稀土上市，復(fù)牌時(shí)的股價(jià)為30元。也就是說(shuō)，高能資本投入的1.3億元，過(guò)了短短半年時(shí)間就“變”成了3.9億。

徐平說(shuō)，礦業(yè)上市公司與其他行業(yè)的上市公司不同。其他行業(yè)，公司利潤(rùn)越高股價(jià)就越高。而礦業(yè)公司的利潤(rùn)高企時(shí)，如果儲(chǔ)量走低，這家公司的市值也會(huì)下降。因此上市礦業(yè)公司要不停地兼并、收購(gòu)、投資項(xiàng)目，以確保資源儲(chǔ)量的增長(zhǎng)，進(jìn)而提高自身的估值。

由于熟諳礦業(yè)價(jià)值規(guī)律，高能資本在投資項(xiàng)目時(shí)會(huì)堅(jiān)守自己估值的底線(xiàn)，一旦價(jià)格談不攏，項(xiàng)目再好也不會(huì)投資。徐平解釋?zhuān)Y本運(yùn)作最主要有兩個(gè)階段，一個(gè)是投的階段，一個(gè)是退出階段。投資對(duì)了就等于守住了虧盈紅線(xiàn)，這預(yù)示著項(xiàng)目已經(jīng)成功了60%，這當(dāng)中完全依靠專(zhuān)業(yè)技術(shù)；而退出決定著盈利水平的高低，其中多少會(huì)有運(yùn)氣的成分。

了解徐平的人都知道他是一個(gè)簡(jiǎn)單的人，不喜歡在繁瑣的人際關(guān)系中糾纏。他常說(shuō)：“我整天考慮的是哪個(gè)行業(yè)的項(xiàng)目可以讓你不做事，即便整天游山玩水甚至睡覺(jué)的時(shí)候都在為你賺錢(qián)，即使公司破產(chǎn)了，倒閉了，最后清算的時(shí)候還能穩(wěn)賺不賠?，F(xiàn)在看來(lái)，只有礦業(yè)企業(yè)能夠做到這些。金融危機(jī)過(guò)去后，其他一些行業(yè)的積壓產(chǎn)品只能處理掉，而礦產(chǎn)資源還穩(wěn)穩(wěn)地屹立在那里，即使手里只握著一張采礦證都能變現(xiàn)。所以，想來(lái)想去，只有投資礦業(yè)比較安全，比較省心?！辈浑y看出，對(duì)徐平來(lái)說(shuō)，投資礦業(yè)已不僅僅是一項(xiàng)工作，而是成為了他的生活方式。

礦產(chǎn)資源審計(jì)案例范文第2篇

[關(guān)鍵詞]社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)；信息披露；建議

一、引言

1968年，美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)家戴維?F?林諾維斯在《會(huì)計(jì)雜志》第11期上發(fā)表了《社會(huì)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)》一文，首次提出了“社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)”的概念，指出“社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)在社會(huì)學(xué)、政治學(xué)和經(jīng)濟(jì)學(xué)等社會(huì)學(xué)中的運(yùn)用”，從而揭開(kāi)了社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)研究的序幕。社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)是探討、研究如何更好地維護(hù)人類(lèi)可持續(xù)發(fā)展，為企業(yè)管理當(dāng)局、投資者、債權(quán)人、政府和社會(huì)公眾等相關(guān)利益集團(tuán)和個(gè)人決策提供企業(yè)社會(huì)責(zé)任履行情況的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。其任務(wù)在于測(cè)定企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)社會(huì)各方面所帶來(lái)的效益和損耗，并提供經(jīng)濟(jì)、社會(huì)指標(biāo)，以利于企業(yè)決定其經(jīng)營(yíng)方針，評(píng)價(jià)其經(jīng)營(yíng)成果，揭示其社會(huì)責(zé)任。社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)在國(guó)外四十多年的發(fā)展過(guò)程中，已經(jīng)取得了一定的研究成果。但對(duì)我國(guó)來(lái)說(shuō)，社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)還處于初級(jí)階段，社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)都相對(duì)落后，現(xiàn)有的會(huì)計(jì)報(bào)表體系無(wú)法充分反映企業(yè)的社會(huì)貢獻(xiàn)及社會(huì)損害情況，無(wú)法滿(mǎn)足有關(guān)各方對(duì)企業(yè)信息的需求。企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露是指通過(guò)運(yùn)用會(huì)計(jì)特有的方法和技術(shù)，向企業(yè)內(nèi)部和外部利害關(guān)系人反映企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任的情況，以及由此引發(fā)的對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的影響等信息的過(guò)程。

二、我國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露存在的問(wèn)題

為了比較直觀地了解目前我國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的真實(shí)狀況，本文選取寶山鋼鐵、中遠(yuǎn)集團(tuán)和中石化為研究對(duì)象，對(duì)其社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露進(jìn)行分析。，通過(guò)搜集案例企業(yè)的年度財(cái)務(wù)報(bào)告、公司網(wǎng)站、招股說(shuō)明書(shū)等資料中關(guān)于社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)方面的信息，可以看出三個(gè)企業(yè)都在其網(wǎng)站設(shè)有社會(huì)責(zé)任專(zhuān)欄，并編制有獨(dú)立的社會(huì)責(zé)任報(bào)告，介紹企業(yè)社會(huì)責(zé)任的履行情況，在其年度報(bào)表中也零星披露了社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)的相關(guān)信息，已經(jīng)初步具有了對(duì)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露的意識(shí)。但是，我國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露還存在諸多的問(wèn)題，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。

(一)披露內(nèi)容不全面

中石化社會(huì)責(zé)任報(bào)告的內(nèi)容主要包括對(duì)社會(huì)的奉獻(xiàn)，寶鋼則主要包括社會(huì)、經(jīng)濟(jì)、員工、環(huán)境等信息，在報(bào)告中，基本都是對(duì)企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任正面信息的披露；幾乎沒(méi)有企業(yè)對(duì)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)相關(guān)信息進(jìn)行全面披露，企業(yè)報(bào)喜不報(bào)憂(yōu)，只披露其對(duì)社會(huì)所做的貢獻(xiàn)，很少提及其對(duì)社會(huì)的不利影響或忽略其應(yīng)該承擔(dān)而未承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任。

(二)以定性信息披露為主

寶鋼、中石化、中遠(yuǎn)的會(huì)計(jì)報(bào)表定量信息中僅涉及企業(yè)對(duì)職工的責(zé)任、對(duì)政府稅收的責(zé)任等，在其相關(guān)社會(huì)責(zé)任報(bào)告中，定量信息更少；社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露時(shí)，大部分企業(yè)采用大篇幅的文字?jǐn)⑹鼋榻B，而沒(méi)有通過(guò)運(yùn)用具體的會(huì)計(jì)方法加以量化披露，且沒(méi)有納入會(huì)計(jì)信息披露體系中。

(三)會(huì)計(jì)核算中沒(méi)有設(shè)置相關(guān)的社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)科目

例如，案例企業(yè)對(duì)社會(huì)福利事業(yè)的贊助和捐贈(zèng)等均列入“營(yíng)業(yè)外支出”科目予以披露，這樣的會(huì)計(jì)信息處理方式導(dǎo)致的直接結(jié)果是企業(yè)雖然承擔(dān)了相應(yīng)的社會(huì)責(zé)任，但是相關(guān)的信息卻無(wú)法在會(huì)計(jì)報(bào)告中體現(xiàn)。

(四)缺乏對(duì)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息進(jìn)行獨(dú)立報(bào)告的動(dòng)機(jī)

會(huì)計(jì)信息披露要考慮成本效益原則，社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)相對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)比較復(fù)雜，社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)不能像傳統(tǒng)企業(yè)會(huì)計(jì)那樣單純地使用貨幣作為計(jì)量單位，它采用多種計(jì)量單位而且對(duì)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量難度較大，成本較高，企業(yè)往往不愿單獨(dú)對(duì)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露，

我國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露發(fā)展滯后，理論研究和實(shí)務(wù)操作正處于研究和摸索階段，對(duì)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的具體內(nèi)容也是眾說(shuō)紛紜，企業(yè)對(duì)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息的披露主要通過(guò)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系，采取自愿的原則進(jìn)行披露，披露內(nèi)容零散分布于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)，而且很不規(guī)范、

三、西方國(guó)家社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露

(一)美國(guó)

美國(guó)作為企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)的發(fā)源地，無(wú)論是政府機(jī)構(gòu)、民間組織還是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界都比較重視社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)的研究和實(shí)踐。其政府機(jī)構(gòu)和民間組織都對(duì)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)起到了較好的規(guī)范作用，如美國(guó)會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)先后成立了社會(huì)項(xiàng)目的效果計(jì)量委員會(huì)、組織行為對(duì)環(huán)境的影響委員會(huì)、社會(huì)成本委員會(huì)等各種研究社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)的委員會(huì)，加強(qiáng)對(duì)社會(huì)責(zé)任的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的研究，推動(dòng)了社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)理論的發(fā)展。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)方面，社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)也取得了公司管理當(dāng)局的重視，美國(guó)法律規(guī)定每個(gè)公司必須披露環(huán)境方面的信息，尤其是關(guān)于土壤污染以及其他可能造成直接財(cái)務(wù)后果的問(wèn)題，包括環(huán)境負(fù)債、環(huán)境成本與費(fèi)用、環(huán)境法規(guī)及遵守情況等信息。

(二)法國(guó)

法國(guó)被認(rèn)為是對(duì)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)最為重視的國(guó)家。早在1975年，法國(guó)就建議各家公司每年公布“社會(huì)資產(chǎn)負(fù)債表”，即“社會(huì)報(bào)告”。1977年法國(guó)政府正式頒布法律，規(guī)定雇員超過(guò)250人的組織必須編報(bào)年度社會(huì)資產(chǎn)負(fù)債表，用貨幣金額揭示企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的情況，其主要內(nèi)容側(cè)重于職工福利等方面七大類(lèi)項(xiàng)目實(shí)施情況。從1984年起，該表必須列示三年的數(shù)據(jù)，并按整個(gè)公司和所屬行業(yè)分別編制，要求提供的信息更加具體。法國(guó)受宏觀經(jīng)濟(jì)導(dǎo)向和社會(huì)福利主義影響，社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)報(bào)告作為其主要會(huì)計(jì)報(bào)表之一，其規(guī)定是世界上最完整也是最有特色的。法國(guó)的社會(huì)資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)披露以下七方面內(nèi)容：雇員人數(shù)、工資及福利、健康和安全保護(hù)、其他工作條件、雇員培訓(xùn)、行業(yè)關(guān)系、企業(yè)為雇員提供的房屋和交通條件。在具體披露時(shí)，這些項(xiàng)目還需要進(jìn)一步分解為若干具體的報(bào)表指標(biāo)，而且指標(biāo)的內(nèi)容十分詳盡。

(三)英國(guó)

英國(guó)公司普遍對(duì)社會(huì)受托責(zé)任比較關(guān)注，從20世紀(jì)70年代開(kāi)始，英國(guó)大型公司的年報(bào)中就出現(xiàn)了自愿披露的有關(guān)社會(huì)和環(huán)境方面的信息。自1975年起，一些大型企業(yè)編制了增值表，其目的在于改進(jìn)公司的態(tài)度、精神和行為。近年來(lái)，在英國(guó)，具有特定規(guī)模的公司被強(qiáng)迫報(bào)告有關(guān)他們慈善捐贈(zèng)情況等具有社會(huì)責(zé)任性質(zhì)的信息，并提供有關(guān)職員條件和就業(yè)實(shí)踐的可靠信息。英國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則建議企業(yè)除了編制傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表外，還應(yīng)當(dāng)編制增值表、雇員報(bào)告、企業(yè)與政府之間貨幣往來(lái)報(bào)表、外幣交易報(bào)表、未來(lái)前景報(bào)表、公司目標(biāo)報(bào)表等一系列社會(huì)報(bào)告，以滿(mǎn)足企業(yè)外部投資者、債權(quán)人、職工、政府等不同利益集團(tuán)的信息需要。

四、我國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的改進(jìn)建議

(一)完善我國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信

息披露的內(nèi)容

通過(guò)對(duì)西方社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容的借鑒，結(jié)合我國(guó)國(guó)情及會(huì)計(jì)現(xiàn)狀，我國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容主要包括以下幾個(gè)方面。

1.企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果及其分配’情況。它主要反映各利益集團(tuán)在為企業(yè)提供服務(wù)的同時(shí)，也從企業(yè)獲得的報(bào)酬。創(chuàng)造更多的經(jīng)濟(jì)效益既是企業(yè)追求的首要經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，又是種社會(huì)目標(biāo)。

2.環(huán)境保護(hù)與可持續(xù)發(fā)展方面的信息。包括企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)環(huán)境的影響以及企業(yè)提高資源使用效率，保護(hù)環(huán)境方面的貢獻(xiàn)。它是對(duì)傳統(tǒng)信息披露的有效補(bǔ)充，

3.人力資源的開(kāi)發(fā)與使用情況。如職工結(jié)構(gòu)、技術(shù)培訓(xùn)、職務(wù)輪換、工資報(bào)酬、福利待遇、勞動(dòng)保護(hù)、企業(yè)文化等。

4.產(chǎn)品或服務(wù)的性能與安全方面的信息。產(chǎn)品的使用效能、使用年限、產(chǎn)品的安全信息、產(chǎn)品的售后服務(wù)、公眾對(duì)產(chǎn)品滿(mǎn)意度、產(chǎn)品受罰額等，在信息披露中強(qiáng)化產(chǎn)品的服務(wù)性能與安全指標(biāo)，將有助于信息使用者更加全面地了解企業(yè)的信息。

5.企業(yè)對(duì)社會(huì)福利貢獻(xiàn)方面的信息。比如支援災(zāi)區(qū)，扶貧助學(xué)，對(duì)下崗失業(yè)、老弱病殘人員提供服務(wù)等等，這既是企業(yè)的責(zé)任，同時(shí)也是企業(yè)樹(shù)立自己良好形象的一個(gè)重要手段。

(二)建立和完善與社會(huì)責(zé)任有關(guān)的立法工作

社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)與社會(huì)責(zé)任法規(guī)之間聯(lián)系密切，如果沒(méi)有相關(guān)的法律、法規(guī)與制度的強(qiáng)制性要求，在短期利益的驅(qū)使下，大多數(shù)企業(yè)將不會(huì)主動(dòng)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任。因此，要推動(dòng)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的發(fā)展，建立與完善與社會(huì)責(zé)任有關(guān)的立法工作是不容忽視的一個(gè)重要方面。

(三)構(gòu)建社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)核算體系

會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界與理論界都應(yīng)當(dāng)充分認(rèn)識(shí)到披露社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息的必要性和緊迫感，共同努力構(gòu)建我國(guó)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)核算體系。政府部門(mén)應(yīng)當(dāng)聘請(qǐng)專(zhuān)家對(duì)不同企業(yè)、地區(qū)的社會(huì)責(zé)任情況進(jìn)行調(diào)研，及時(shí)制定出社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的準(zhǔn)則和指南，對(duì)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容、模式、原則等予以明確界定，為企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露提供依據(jù)。

(四)強(qiáng)化企業(yè)社會(huì)責(zé)任意識(shí)

企業(yè)是社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的主體，企業(yè)是否具有社會(huì)責(zé)任意識(shí)，社會(huì)責(zé)任意識(shí)的強(qiáng)弱程度直接關(guān)系到企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息能否披露，披露是否全面的問(wèn)題。作為企業(yè)，不只是個(gè)別領(lǐng)導(dǎo)者和管理決策部門(mén)要具備社會(huì)責(zé)任意識(shí)，更依賴(lài)于企業(yè)全體員工很好地承擔(dān)社會(huì)責(zé)任。

(五)實(shí)施企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的審計(jì)制度

企業(yè)社會(huì)責(zé)任意識(shí)的樹(shù)立和社會(huì)責(zé)任的履行有賴(lài)于嚴(yán)格的約束機(jī)制，沒(méi)有經(jīng)過(guò)審核的社會(huì)責(zé)任報(bào)告，比廣告好不了多少。因此，企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告應(yīng)該通過(guò)審計(jì)確立公信力。目前我國(guó)企業(yè)審計(jì)主要側(cè)重于財(cái)務(wù)收支方面的審計(jì)，還沒(méi)有專(zhuān)門(mén)的社會(huì)責(zé)任方面的審計(jì)，所以各級(jí)政府審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)主動(dòng)承擔(dān)起監(jiān)督職能，加緊研究和實(shí)施社會(huì)責(zé)任審計(jì)制度，借鑒國(guó)際已有標(biāo)準(zhǔn)，建立適用于我國(guó)企業(yè)的社會(huì)責(zé)任標(biāo)準(zhǔn)，使社會(huì)責(zé)任審計(jì)有據(jù)可依。

(六)完善我國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的模式

可以根據(jù)不同企業(yè)的規(guī)模分別采用不同的披露模式。

1.對(duì)于小型企業(yè)可以采用敘述性的披露模式，這是報(bào)告企業(yè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)最簡(jiǎn)單的方法，以非正規(guī)的形式或文字說(shuō)明企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)社會(huì)的影響，這種方法雖然沒(méi)有用貨幣計(jì)量，但仍能向公眾提供有關(guān)以上幾方面的信息。

2.對(duì)于中型和大型企業(yè)可以在現(xiàn)有的四大財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)上增加一些項(xiàng)目或者在報(bào)表附注中進(jìn)行披露。例如在固定資產(chǎn)科目下設(shè)置“社會(huì)責(zé)任固定資產(chǎn)”明細(xì)科目，用來(lái)核算企業(yè)為履行社會(huì)責(zé)任而購(gòu)建的固定資產(chǎn)；在“其他應(yīng)交款”下設(shè)“應(yīng)交排污費(fèi)”、“應(yīng)交礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)”、“應(yīng)交礦產(chǎn)資源占用費(fèi)”等明細(xì)科目，在利潤(rùn)表中單獨(dú)列示環(huán)境治理等費(fèi)用，這種形式可以與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表相銜接。

3.對(duì)于上市公司應(yīng)當(dāng)編制獨(dú)立的社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)報(bào)告。社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)報(bào)告可包括：“社會(huì)責(zé)任資產(chǎn)負(fù)債表”，反映企業(yè)因?yàn)樯鐣?huì)責(zé)任問(wèn)題擁有多少資產(chǎn)存量，背負(fù)了多少債務(wù)以及它們各自的構(gòu)成情況；“社會(huì)責(zé)任利潤(rùn)表”用以反映會(huì)計(jì)主體因承擔(dān)社會(huì)責(zé)任而發(fā)生的收支情況以及利潤(rùn)的形成情況；“社會(huì)責(zé)任現(xiàn)金流量表”動(dòng)態(tài)地反映了企業(yè)因承擔(dān)社會(huì)責(zé)任而使現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物發(fā)生變動(dòng)的情況。除上述三大報(bào)表以外，作為企業(yè)會(huì)計(jì)信息的～部分，企業(yè)可以編制“社會(huì)影響報(bào)告表”等輔助報(bào)表。

[參考文獻(xiàn)]

礦產(chǎn)資源審計(jì)案例范文第3篇

一、問(wèn)題的提出

( 一) 本研究所涉及概念的界定

股權(quán)轉(zhuǎn)讓與股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同含義不同，前者就法律效果而言，指轉(zhuǎn)讓人將股權(quán)讓與給受讓人，使轉(zhuǎn)讓人喪失股東資格、受讓人獲得股東資格④的現(xiàn)象或結(jié)果; 后者則是前者的原因，指當(dāng)事人為了達(dá)成轉(zhuǎn)讓股權(quán)的效果，并就相關(guān)的事項(xiàng)進(jìn)行協(xié)商安排而簽訂的，以轉(zhuǎn)讓人轉(zhuǎn)讓股權(quán)、受讓人支付價(jià)款為內(nèi)容的雙務(wù)有償合同。至于其他類(lèi)型的股權(quán)轉(zhuǎn)讓則不在本文的研究范圍之內(nèi)。①目前在學(xué)術(shù)界，存在瑕疵擔(dān)保責(zé)任統(tǒng)合說(shuō)與競(jìng)合說(shuō)的爭(zhēng)論。② 本文立論于瑕疵擔(dān)保責(zé)任競(jìng)合說(shuō)。瑕疵擔(dān)保責(zé)任本指買(mǎi)賣(mài)合同中③，標(biāo)的物的質(zhì)量有瑕疵或者有第三人主張標(biāo)的物上的權(quán)利，基于雙務(wù)有償合同的平等原則，所應(yīng)承擔(dān)的無(wú)過(guò)錯(cuò)責(zé)任。④ 根據(jù)這一定義，股權(quán)轉(zhuǎn)讓瑕疵擔(dān)保責(zé)任則指，股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同中，股權(quán)( 標(biāo)的物) 有瑕疵或者有第三人主張股權(quán)( 標(biāo)的物) 上的權(quán)利，一方當(dāng)事人所應(yīng)承擔(dān)的無(wú)過(guò)錯(cuò)責(zé)任。

( 二) 股權(quán)轉(zhuǎn)讓瑕疵擔(dān)保責(zé)任適用的法律及適用方法

股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同可以準(zhǔn)用買(mǎi)賣(mài)合同瑕疵擔(dān)保責(zé)任的相關(guān)規(guī)定?！吨腥A人民共和國(guó)合同法》( 以下簡(jiǎn)稱(chēng)《合同法》) 第174 條規(guī)定，法律對(duì)其他有償合同有規(guī)定的，依照其規(guī)定; 沒(méi)有規(guī)定的，參照買(mǎi)賣(mài)合同的有關(guān)規(guī)定。 《最高人民法院關(guān)于審理買(mǎi)賣(mài)合同糾紛案件適用法律問(wèn)題的解釋》( 以下簡(jiǎn)稱(chēng)《買(mǎi)賣(mài)合同司法解釋》) 第45 條則直接規(guī)定，法律或行政法規(guī)對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓有規(guī)定的，依照其規(guī)定; 沒(méi)有規(guī)定的，可以根據(jù)參照適用買(mǎi)賣(mài)合同的有關(guān)規(guī)定。另外，股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同屬于純粹無(wú)名合同，⑤ 也可以適用合同約定、法律基本原則，還可以適用《合同法》總則的規(guī)定。

股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同準(zhǔn)用買(mǎi)賣(mài)合同的規(guī)定，應(yīng)不限于其法律效果，也包括其構(gòu)成要件。① 然而，在擬規(guī)范的案型與被準(zhǔn)用的法條之間也存在著大同中的小異，這些小異在法律上經(jīng)常具有足夠的意義，以要求修正或者限制被引用的法條。② 股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同與買(mǎi)賣(mài)合同之間正如此: 二者在事實(shí)上類(lèi)似，均為雙務(wù)有償合同，以移轉(zhuǎn)標(biāo)的物所有權(quán)為合同目的，以一定金錢(qián)作為對(duì)價(jià)。但二者的標(biāo)的物在客觀上又存在差異，前者一般為動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)等有體物，而后者的標(biāo)的物則是股權(quán)。這決定了股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同不能適用與買(mǎi)賣(mài)合同完全一致的構(gòu)成要件，需要結(jié)合具體情況對(duì)其進(jìn)行限制或者修正。

綜上，本文擬詳細(xì)討論仲裁實(shí)踐中的如下兩個(gè)問(wèn)題: ( 1) 股權(quán)不同于一般買(mǎi)賣(mài)合同標(biāo)的物，其瑕疵如何判斷? ( 2) 買(mǎi)賣(mài)合同瑕疵擔(dān)保責(zé)任的構(gòu)成要件具體如何適用于股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同?

二、股權(quán)是否存在瑕疵的判斷

總體來(lái)說(shuō)，股權(quán)是否存在瑕疵應(yīng)由仲裁庭依據(jù)當(dāng)事人的約定加以判斷，在當(dāng)事人事先沒(méi)有明確約定時(shí)，可以事后進(jìn)行協(xié)議補(bǔ)充，或者由仲裁庭根據(jù)合同有關(guān)條款或者交易習(xí)慣進(jìn)行判斷，仍不能確定的，按照國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)以及通常標(biāo)準(zhǔn)或者符合合同目的的特定標(biāo)準(zhǔn)判斷。③

具體而言，本文擬依物之瑕疵擔(dān)保責(zé)任與權(quán)利瑕疵擔(dān)保責(zé)任兩種類(lèi)型對(duì)股權(quán)瑕疵分別進(jìn)行研討。依據(jù)法律及學(xué)說(shuō)見(jiàn)解，瑕疵擔(dān)保責(zé)任區(qū)分為物之瑕疵擔(dān)保責(zé)任和權(quán)利瑕疵擔(dān)保責(zé)任，二者的區(qū)別在于，前者注重標(biāo)的物價(jià)值是否符合當(dāng)事人的約定或者通常具有的品質(zhì)，而后者注重標(biāo)的物所有權(quán)的行使是否有所妨礙。④ 落實(shí)到股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同上，前者則相當(dāng)于股權(quán)價(jià)值是否符合約定及法定，而后者則相當(dāng)于股權(quán)的行使是否有妨礙。

( 一) 股權(quán)價(jià)值之瑕疵相對(duì)于物之瑕疵擔(dān)保責(zé)任

仲裁實(shí)踐中出現(xiàn)過(guò)如下類(lèi)型。

1. 合同中的標(biāo)的物條款; 合同目的( 鑒于條款) ; 陳述與保證條款①

多數(shù)合同都會(huì)對(duì)擬轉(zhuǎn)讓的股權(quán)進(jìn)行詳細(xì)的定義與描述，這種專(zhuān)門(mén)描述合同標(biāo)的物股權(quán)的條款就是所謂的標(biāo)的物條款。這類(lèi)條款會(huì)詳細(xì)地約定擬轉(zhuǎn)讓股權(quán)的數(shù)量、股權(quán)的形式( 出資或股份) 、股權(quán)所代表的公司的信息、股權(quán)憑證的相關(guān)信息( 出資證明或者股票) 、股權(quán)的市場(chǎng)價(jià)②等等。如果當(dāng)事人所交付的股權(quán)不符合該條款的約定，那么該股權(quán)自然存在瑕疵。有的合同還會(huì)對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的目的進(jìn)行約定或描述，比如當(dāng)事人約定，鑒于雙方當(dāng)事人欲對(duì)某項(xiàng)目進(jìn)行資金合作，且使乙方控制目標(biāo)公司，甲方將其對(duì)目標(biāo)公司的股權(quán)( 占公司股份的70%) 全部轉(zhuǎn)移給乙方，使乙方控制目標(biāo)公司。③ 這類(lèi)條款實(shí)際上使股權(quán)轉(zhuǎn)讓變成了當(dāng)事人達(dá)成其他目的之手段。如果當(dāng)事人的目旳因股權(quán)的原因沒(méi)有實(shí)現(xiàn)，那么也可視為股權(quán)具有瑕疵。有的合同還會(huì)對(duì)股權(quán)所具有的其他品質(zhì)進(jìn)行約定，比如轉(zhuǎn)讓人對(duì)股權(quán)的收益進(jìn)行保證的，但由于公司業(yè)績(jī)等原因，受讓人最終沒(méi)有獲得相應(yīng)的收益，也應(yīng)該視為股權(quán)存在瑕疵。④

2. 股權(quán)背后的公司資產(chǎn)瑕疵

股權(quán)是股東從公司獲取經(jīng)濟(jì)利益并參與公司經(jīng)營(yíng)管理的權(quán)利。⑤ 在現(xiàn)實(shí)中，經(jīng)常有股權(quán)本身并無(wú)瑕疵，但是股權(quán)所對(duì)應(yīng)的目標(biāo)公司經(jīng)營(yíng)狀況惡劣或者資產(chǎn)狀況惡劣的情形。在當(dāng)事人沒(méi)有相關(guān)約定的情況下①，如何處理這類(lèi)糾紛是仲裁實(shí)踐中較為棘手的問(wèn)題。實(shí)踐中曾發(fā)生過(guò)如下兩則案例。案例一:甲簽訂合同將對(duì)丙礦產(chǎn)公司的股權(quán)( 占丙公司全部股份的73%) 全部轉(zhuǎn)讓給乙，雙方?jīng)]有對(duì)丙公司礦產(chǎn)資源量在合同中進(jìn)行約定，合同簽訂后，乙以實(shí)際礦產(chǎn)資源量與股權(quán)轉(zhuǎn)讓可行性報(bào)告中的礦產(chǎn)資源量不符為由，要求甲承擔(dān)瑕疵擔(dān)保責(zé)任。② 案例二: 甲簽訂合同將對(duì)丙公司的股權(quán)( 占丙公司股份的55%) 全部轉(zhuǎn)讓給乙，事后審計(jì)報(bào)告顯示丙公司擁有一筆無(wú)法收回的債權(quán)，乙以股權(quán)投資無(wú)法落實(shí)為由請(qǐng)求甲承擔(dān)瑕疵擔(dān)保責(zé)任。③

對(duì)于上述案例所揭示出的問(wèn)題如何解決，實(shí)務(wù)中有不同見(jiàn)解。④ 肯定說(shuō)認(rèn)為，兩則案例中，受讓人受讓股權(quán)的目的均為控制公司并通過(guò)運(yùn)營(yíng)公司盈利，⑤ 因此，應(yīng)對(duì)轉(zhuǎn)讓合同進(jìn)行補(bǔ)充解釋?zhuān)隙ㄨΥ脫?dān)保責(zé)任的適用余地。否定說(shuō)則認(rèn)為，依據(jù)公司資產(chǎn)= 負(fù)債+ 所有者權(quán)益的會(huì)計(jì)學(xué)公式，所有者權(quán)益與公司資產(chǎn)固然存在一定的正相關(guān)關(guān)系，但是畢竟屬于兩個(gè)不同的概念與事物，不能混同。股權(quán)對(duì)應(yīng)的是所有者權(quán)益，而非公司資產(chǎn)，所以公司資產(chǎn)狀況惡化或者公司經(jīng)營(yíng)狀況惡化均不能認(rèn)為是股權(quán)的瑕疵。更深層次的法理在于，上文的案例一反映了公司獨(dú)立人格與股東控制公司之間的矛盾，公司具有獨(dú)立的人格，擁有獨(dú)立的公司資產(chǎn)，獨(dú)立承擔(dān)責(zé)任，這是現(xiàn)代公司法的基本理念與精神。⑥ 另外，股東的收益分配請(qǐng)求權(quán)固然因公司資產(chǎn)狀況與經(jīng)營(yíng)狀況而受影響，但股東收益分配須受彌補(bǔ)虧損、計(jì)提公積金等法律規(guī)定的限制，并依公司的意志實(shí)現(xiàn)，實(shí)際上與公司的經(jīng)營(yíng)狀況并不直接掛鉤。至于公司債權(quán)的瑕疵實(shí)際上等同于公司資產(chǎn)的一部分，道理與案例一相同。

筆者持折中說(shuō)。當(dāng)股權(quán)買(mǎi)賣(mài)不產(chǎn)生公司資產(chǎn)、營(yíng)業(yè)轉(zhuǎn)讓的效果時(shí)，適用否定說(shuō); 否則，適用肯定說(shuō)。理由如下: 否定說(shuō)固然在理論上具有說(shuō)服力，但僅適用于單純的股權(quán)買(mǎi)賣(mài); 在實(shí)踐中①和比較法②上，已經(jīng)肯定了股權(quán)買(mǎi)賣(mài)轉(zhuǎn)化為企業(yè)買(mǎi)賣(mài)時(shí)瑕疵擔(dān)保責(zé)任的適用。但是對(duì)于企業(yè)買(mǎi)賣(mài)與股權(quán)買(mǎi)賣(mài)的界限應(yīng)該予以明確劃定，上文所舉出的兩則案例中，股權(quán)轉(zhuǎn)讓的比例很高，不存在太大的問(wèn)題，但是對(duì)于轉(zhuǎn)讓比例不足夠大的，一概將其認(rèn)定為企業(yè)買(mǎi)賣(mài)則不妥當(dāng)。筆者參考德國(guó)法③的規(guī)定提出，只有在買(mǎi)受人取得了全部的股份，或者所取得的股份足以使其他的股東并不能妨礙取得人對(duì)企業(yè)的處分權(quán)時(shí)，股份買(mǎi)賣(mài)才會(huì)被處理為企業(yè)買(mǎi)賣(mài)。至于其他股東能否妨礙受讓人對(duì)公司的處分權(quán)，屬于公司內(nèi)部事宜，仲裁庭并無(wú)主動(dòng)審查的義務(wù)，應(yīng)由受讓人負(fù)舉證責(zé)任。

( 二) 股權(quán)行使之瑕疵相對(duì)于權(quán)利瑕疵擔(dān)保責(zé)任

《合同法》第150 條規(guī)定，出賣(mài)人就交付的標(biāo)的物，負(fù)有保證第三人不得向買(mǎi)受人主張任何權(quán)利的義務(wù)。據(jù)此，股權(quán)轉(zhuǎn)讓人也應(yīng)保證第三人不得向受讓人主張關(guān)于轉(zhuǎn)讓股權(quán)上的任何權(quán)利。另外，如果轉(zhuǎn)讓人無(wú)法向受讓人提供無(wú)負(fù)擔(dān)的股權(quán)，或者無(wú)法使受讓人不受干擾地行使股權(quán)的權(quán)能的，受讓人也可以主張權(quán)利瑕疵擔(dān)保責(zé)任。④ 實(shí)踐中有如下類(lèi)型。

1. 股權(quán)被凍結(jié)、質(zhì)押

實(shí)踐中發(fā)生過(guò)如下案例: 甲將其對(duì)丙公司的股權(quán)( 占丙公司股份的76%)全部轉(zhuǎn)讓給乙，事后發(fā)現(xiàn)，因債務(wù)問(wèn)題，甲持有的丙公司股權(quán)的一部分( 占丙公司股份的4%) 被法院凍結(jié)并抵償給了第三人。⑤ 本案即構(gòu)成股權(quán)轉(zhuǎn)讓的權(quán)利瑕疵擔(dān)保責(zé)任，遺憾的是，當(dāng)事人乙主張違約責(zé)任，而沒(méi)有主張瑕疵擔(dān)保責(zé)任，致使其利益沒(méi)有得到維護(hù)。

2. 瑕疵出資形成的股權(quán)

本文所稱(chēng)的瑕疵出資，指發(fā)起人出資不足或以非金錢(qián)方式出資的價(jià)值不足等情形。瑕疵出資形成的股權(quán)可以進(jìn)行轉(zhuǎn)讓?zhuān)?dāng)受讓人明知或者應(yīng)當(dāng)知道出資瑕疵時(shí)，仍然受讓該股權(quán)，則應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的連帶責(zé)任。① 依據(jù)《公司法解釋( 三) 》第18 條第2 款，上述受讓人可以事后向轉(zhuǎn)讓人追償。受讓人雖可以向轉(zhuǎn)讓人追償，但該責(zé)任并非本文所探討的股權(quán)轉(zhuǎn)讓瑕疵擔(dān)保責(zé)任，因?yàn)槭茏屓艘衙髦鲑Y存在瑕疵，不具備相應(yīng)的構(gòu)成要件; 且追償也并非瑕疵擔(dān)保責(zé)任的法律效果。

在受讓人無(wú)過(guò)失或者非重大過(guò)失不知出資存在瑕疵時(shí)，則具備股權(quán)轉(zhuǎn)讓瑕疵擔(dān)保責(zé)任存在的空間。對(duì)《公司法解釋( 三) 》第18 條第1 款進(jìn)行反對(duì)解釋②可知，受讓人不知出資瑕疵時(shí)，其不負(fù)相應(yīng)的出資人義務(wù)，但同時(shí)該受讓人又可以享受相應(yīng)的股東權(quán)利。③ 這實(shí)在與權(quán)利義務(wù)相一致的公平原則有違，如何解決有待探討。筆者認(rèn)為公司可以對(duì)瑕疵形成的股權(quán)之行使以公司決議的方式進(jìn)行合理限制。④ 至于作出限制后受讓人與轉(zhuǎn)讓人之間的關(guān)系如何平衡，筆者分三種情形分別加以討論: ( 1) 如果公司在股權(quán)轉(zhuǎn)讓之前已經(jīng)對(duì)瑕疵出資形成的股權(quán)做出了有效限制，那么依據(jù)轉(zhuǎn)讓人不能轉(zhuǎn)讓多于其已有的財(cái)產(chǎn)的法理，受讓人的股權(quán)也應(yīng)受相應(yīng)的限制，此時(shí)，受讓人所受的股權(quán)便具有瑕疵，如果其他構(gòu)成要件具備，便可以向出讓人主張相應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓瑕疵擔(dān)保責(zé)任。( 2) 在股權(quán)轉(zhuǎn)讓之后方才做出限制的情況下，如果受讓人為其他股東，則限制有效，① 可以繼而主張股權(quán)瑕疵擔(dān)保責(zé)任。( 3) 在股權(quán)轉(zhuǎn)讓之后方才做出限制的情況下，如果受讓人為公司股東以外的第三人，則限制無(wú)效。② 此時(shí)，轉(zhuǎn)讓人轉(zhuǎn)讓的股權(quán)是完整的、無(wú)限制的，受讓人的股權(quán)沒(méi)有瑕疵，自然無(wú)瑕疵擔(dān)保責(zé)任適用的余地。

3. 影響股權(quán)行使的其他因素

實(shí)務(wù)中有這樣一則案例: 甲將目標(biāo)公司的全部股權(quán)移轉(zhuǎn)給乙，但沒(méi)有同時(shí)轉(zhuǎn)讓公司的經(jīng)營(yíng)材料與財(cái)務(wù)材料，致使乙無(wú)法開(kāi)展經(jīng)營(yíng)。③ 乙請(qǐng)求適用同時(shí)履行抗辯，中止付款。仲裁庭否定乙的主張，理由為經(jīng)營(yíng)材料與財(cái)務(wù)材料的移轉(zhuǎn)僅僅是約定的從給付義務(wù)，與支付價(jià)款的主給付義務(wù)不具有對(duì)待給付關(guān)系，無(wú)法適用同時(shí)履行抗辯。本案例中，如果乙不主張同時(shí)履行抗辯，而是請(qǐng)求甲承擔(dān)瑕疵擔(dān)保責(zé)任的話(huà)，則應(yīng)考察該材料對(duì)于股權(quán)的價(jià)值與行使是否有影響。因此，如果受讓人受讓的股權(quán)使其有權(quán)占有相關(guān)的財(cái)務(wù)與經(jīng)營(yíng)材料，那么該材料缺失或不足就構(gòu)成了股權(quán)的瑕疵。

( 三) 股權(quán)價(jià)值瑕疵與股權(quán)行使瑕疵的區(qū)分與聚合

對(duì)于股權(quán)價(jià)值瑕疵與股權(quán)行使瑕疵應(yīng)加以區(qū)分，因?yàn)槎叩臉?gòu)成要件不同，法律效果也不一樣。仲裁實(shí)踐中有過(guò)這樣一則案例: 甲將其對(duì)某制藥公司的股權(quán)( 占該制藥公司全部股份的70%) 全部轉(zhuǎn)讓給乙，當(dāng)事人通過(guò)協(xié)議明確股權(quán)轉(zhuǎn)讓的目的為，通過(guò)股權(quán)轉(zhuǎn)讓使受讓方控制藥廠(chǎng)的資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，事后發(fā)現(xiàn)制藥公司的一批藥品的生產(chǎn)批號(hào)在合同簽訂前就被吊銷(xiāo)。④ 乙主張甲承擔(dān)《合同法》第150 條的權(quán)利瑕疵擔(dān)保責(zé)任，并依《合同法》第152 條主張中止付款。仲裁庭肯定了乙的仲裁請(qǐng)求。本案中，目標(biāo)公司的資產(chǎn)狀況出現(xiàn)瑕疵，并非第三人對(duì)于股權(quán)行使的阻礙，而應(yīng)屬于上文所述的股權(quán)本身瑕疵的范疇，適用物之瑕疵擔(dān)保責(zé)任。物之瑕疵擔(dān)保責(zé)任并無(wú)相應(yīng)的中止付款的法律效果，乙擅自中止付款是否合法，應(yīng)以《合同法》第66 條、第67 條以及第68 條的履行抗辯權(quán)來(lái)判斷。而仲裁庭未予詳察，直接認(rèn)定股權(quán)存在權(quán)利瑕疵，似有誤會(huì)。

對(duì)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同，也有可能存在同時(shí)影響股權(quán)價(jià)值和行使的情形，如股權(quán)被凍結(jié)、扣押本身也會(huì)導(dǎo)致股權(quán)價(jià)值下降。由于權(quán)利瑕疵擔(dān)保責(zé)任與物之瑕疵擔(dān)保責(zé)任的法律效果不同，應(yīng)該允許二者聚合。

三、其他瑕疵擔(dān)保責(zé)任構(gòu)成要件的適用

根據(jù)《合同法》及相關(guān)司法解釋①，物之瑕疵擔(dān)保責(zé)任與權(quán)利瑕疵擔(dān)保責(zé)任依法律規(guī)定以及學(xué)說(shuō)主張②分別具有不同的構(gòu)成要件。下圖為筆者根據(jù)法律規(guī)定及學(xué)說(shuō)主張歸納總結(jié)的買(mǎi)賣(mài)合同瑕疵擔(dān)保責(zé)任的構(gòu)成要件。除要求標(biāo)的物具有瑕疵之外，其他要件如何適用于股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同，下文將分別加以探討。

( 一) 《合同法》第158 條的適用

買(mǎi)受人必須在一定期間內(nèi)完成檢驗(yàn)標(biāo)的物，如有瑕疵應(yīng)在該期間內(nèi)通知出賣(mài)人，否則便視為標(biāo)的物無(wú)瑕疵，不再適用瑕疵擔(dān)保責(zé)任。③ 《合同法》第158 條的立法精神①同樣適用于股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同。

對(duì)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同而言，恐怕無(wú)法適用檢驗(yàn)期間、質(zhì)量保證期與兩年的期間，目前僅能適用合理期間。② 本文建議仲裁庭結(jié)合個(gè)案的具體情形確定相應(yīng)的瑕疵通知期間，可參考《買(mǎi)賣(mài)合同司法解釋》第17 條所列的各項(xiàng)具體標(biāo)準(zhǔn)。

( 二) 《合同法》第151 條的適用

《合同法》151 條也應(yīng)適用于股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同，且應(yīng)同時(shí)適用于股權(quán)價(jià)值瑕疵與行使瑕疵。③

實(shí)踐中，股權(quán)轉(zhuǎn)讓的受讓人通常會(huì)委托律師事務(wù)所對(duì)股權(quán)及目標(biāo)公司的情況進(jìn)行盡職調(diào)查，律師事務(wù)所對(duì)受讓人出具一份較為詳細(xì)的調(diào)查報(bào)告( Diligent Duty Report) 。如果轉(zhuǎn)讓人能夠舉證證明受讓人曾經(jīng)進(jìn)行過(guò)盡職調(diào)查并通過(guò)該調(diào)查了解到股權(quán)存在的瑕疵而仍然受讓的，則轉(zhuǎn)讓人可以依《合同法》第151 條不承擔(dān)瑕疵擔(dān)保責(zé)任。當(dāng)受讓人沒(méi)有進(jìn)行盡職調(diào)查時(shí)，轉(zhuǎn)讓人是否可以以受讓人具有重大過(guò)失而不知股權(quán)存在瑕疵為由要求免除瑕疵擔(dān)保責(zé)任? 筆者認(rèn)為不可。如果受讓人沒(méi)有進(jìn)行盡職調(diào)查就認(rèn)定其具有重大過(guò)失，無(wú)異于承認(rèn)盡職調(diào)查是受讓人在股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)必須履行的義務(wù)。但是遍查我國(guó)法律的相關(guān)規(guī)定，受讓人并無(wú)此義務(wù)。盡職調(diào)查只不過(guò)是一種市場(chǎng)主體在進(jìn)行決策時(shí)為了打破信息不對(duì)稱(chēng)的局面而進(jìn)行的決策輔助行為，不能讓市場(chǎng)主體因不盡職調(diào)查而在法律上處于不利地位。

怎樣判斷什么情況屬于重大過(guò)失而不知呢? 筆者認(rèn)為應(yīng)在當(dāng)事人提供的證據(jù)材料中探求受讓人的重大過(guò)失，而不能在此之外探求。例如， ( 1)如果轉(zhuǎn)讓人提供的證據(jù)材料已經(jīng)明示或暗示股權(quán)可能存在瑕疵，該材料對(duì)于受讓人來(lái)說(shuō)是知曉的。那么即使受讓人聲稱(chēng)自己不知瑕疵的存在，也應(yīng)認(rèn)定他的不知存在重大過(guò)失。( 2) 證據(jù)表明，受讓人在受讓股權(quán)時(shí)對(duì)股權(quán)的相關(guān)情況不聞不問(wèn)、漠不關(guān)心，可以認(rèn)定其存在重大過(guò)失。① ( 3) 證據(jù)表明，受讓人對(duì)股權(quán)的狀況及權(quán)利狀況進(jìn)行過(guò)相應(yīng)的詢(xún)問(wèn)，但是又沒(méi)有做盡職調(diào)查那種程度的考察時(shí)，可以認(rèn)定受讓人僅存在抽象輕過(guò)失，而不存在重大過(guò)失。②

( 三) 瑕疵存在的時(shí)間點(diǎn)

我國(guó)《合同法》對(duì)此要件并沒(méi)有明確規(guī)定，因此這一要件是否適用于股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同頗費(fèi)躊躇。③ 筆者持肯定說(shuō)。( 1) 探討瑕疵存在的時(shí)點(diǎn)的意義有二: 其一，有的瑕疵固然在合同成立時(shí)存在，但在交付時(shí)業(yè)已消除，倘若對(duì)此不加區(qū)分，則出賣(mài)人將對(duì)業(yè)已消除的瑕疵承擔(dān)責(zé)任，未盡妥適，實(shí)際上也打消了出賣(mài)人在交付之前消除標(biāo)的物瑕疵的念頭; 其二，對(duì)于買(mǎi)受人造成的標(biāo)的物瑕疵，如果不對(duì)瑕疵存在的時(shí)點(diǎn)詳加判斷則難以與出賣(mài)人造成的瑕疵進(jìn)行區(qū)分，這也會(huì)給責(zé)任的判定帶來(lái)困擾。( 2) 在比較法上對(duì)于瑕疵存在的時(shí)點(diǎn)已有明確規(guī)定，如我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)民法典第354 條就明確規(guī)定危險(xiǎn)移轉(zhuǎn)于買(mǎi)受人時(shí)?？傊?，瑕疵存在的時(shí)點(diǎn)在立法上固然沒(méi)有明確規(guī)定，但是在仲裁實(shí)踐中卻不可不明辨。

依我國(guó)通說(shuō)，物之瑕疵擔(dān)保責(zé)任在標(biāo)的物交付之時(shí)應(yīng)具有相應(yīng)的瑕疵。④而權(quán)利瑕疵擔(dān)保責(zé)任的瑕疵時(shí)點(diǎn)則有所分歧。一說(shuō)認(rèn)為，應(yīng)存在于合同成立時(shí) 一說(shuō)則認(rèn)為，應(yīng)存在于交付時(shí)，合同成立時(shí)有無(wú)瑕疵在所不問(wèn)。⑤物之瑕疵擔(dān)保責(zé)任與權(quán)利瑕疵擔(dān)保責(zé)任的時(shí)點(diǎn)不同，至于原因?yàn)楹?，我?guó)學(xué)者語(yǔ)焉不詳。筆者從物之瑕疵與權(quán)利瑕疵的區(qū)別角度認(rèn)為，物之瑕疵側(cè)重于保護(hù)買(mǎi)受人對(duì)標(biāo)的物的占有與使用，而權(quán)利瑕疵則側(cè)重于保護(hù)標(biāo)的物的所有權(quán)的完整，是故有瑕疵存在時(shí)點(diǎn)上的區(qū)別。這樣的區(qū)分對(duì)于有體物有其意義，但是對(duì)于股權(quán)而言，似乎意義不大。況且，與有體物不同，轉(zhuǎn)讓人對(duì)于合同成立后交割之前出現(xiàn)的股權(quán)瑕疵修復(fù)能力與受讓人并無(wú)二致。另外，從《合同法》第150 條以及《合同法》第155 條中出賣(mài)人就交付的標(biāo)的物的表述來(lái)看，似乎要求在交付時(shí)應(yīng)具有物之瑕疵或者權(quán)利瑕疵。因而本文在這一點(diǎn)上對(duì)物之瑕疵與權(quán)利瑕疵不加區(qū)分，一概適用風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移時(shí)的標(biāo)準(zhǔn)。①

結(jié)合我國(guó)公司法的相關(guān)規(guī)定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同的風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移應(yīng)以新股東能夠?qū)嶋H控制股權(quán)即公司章程以及股東名冊(cè)變更為時(shí)點(diǎn)。②

( 四) 構(gòu)成要件的變易

在比較法上，出賣(mài)人故意不告知瑕疵會(huì)對(duì)瑕疵擔(dān)保責(zé)任的構(gòu)成要件發(fā)生如下影響: ( 1) 當(dāng)買(mǎi)受人因重大過(guò)失而不知標(biāo)的物有瑕疵時(shí)，如果出賣(mài)人故意不告知瑕疵的，仍然負(fù)瑕疵擔(dān)保責(zé)任; ( 我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)民法典第355條) ( 2) 當(dāng)買(mǎi)受人通知標(biāo)的物瑕疵超出了一定期間時(shí)，如果出賣(mài)人故意不告知瑕疵的，仍然負(fù)瑕疵擔(dān)保責(zé)任( 我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)民法典第356 條) 。對(duì)于第一種情形，本文認(rèn)為我國(guó)《合同法》存在法律漏洞，③ 應(yīng)當(dāng)參考比較法采取限縮解釋的方法適用《合同法》第151 條。對(duì)于第二種情形，我國(guó)《合同法》第158 條第3 款規(guī)定出賣(mài)人知道或者應(yīng)當(dāng)知道提供的標(biāo)的物不符合約定的，買(mǎi)受人不受前兩款規(guī)定的通知時(shí)間的限制。可以認(rèn)為，我國(guó)《合同法》采取的是轉(zhuǎn)讓人善意的標(biāo)準(zhǔn)，而比較法采取的則是轉(zhuǎn)讓人履行告知義務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)。相較而言，筆者認(rèn)為我國(guó)《合同法》的規(guī)定更為合理?！逗贤ā返?58 條為買(mǎi)受人設(shè)定的義務(wù)為定期通知義務(wù)，目的為讓出賣(mài)人了解標(biāo)的物的瑕疵狀況，以便出賣(mài)人盡快履行修理、更換、重作的責(zé)任，若出賣(mài)人已明了或應(yīng)知標(biāo)的物的瑕疵狀況，則買(mǎi)受人的通知義務(wù)就無(wú)關(guān)緊要了。比較法強(qiáng)調(diào)了出賣(mài)人的通知義務(wù)，但這對(duì)于《合同法》第158 條的立法目的并不必要。綜上，在股權(quán)轉(zhuǎn)讓人故意不告知瑕疵時(shí)，受讓人縱有重大過(guò)失而不知瑕疵存在，也不影響瑕疵擔(dān)保責(zé)任的成立; 在轉(zhuǎn)讓人明知或應(yīng)當(dāng)知道標(biāo)的物瑕疵時(shí)，受讓人的瑕疵通知義務(wù)不再有時(shí)間限制。

礦產(chǎn)資源審計(jì)案例范文第4篇

(一)作為部門(mén)法的經(jīng)濟(jì)法體系

經(jīng)濟(jì)法與民商法調(diào)整的經(jīng)濟(jì)關(guān)系的區(qū)別就在于，后者調(diào)整的經(jīng)濟(jì)關(guān)系是雙方或者多方平等主體之間的經(jīng)濟(jì)關(guān)系，盡管同樣受到法律的調(diào)整，但并非受到國(guó)家的主動(dòng)干預(yù)，在發(fā)生糾紛時(shí)，由當(dāng)事人啟動(dòng)民事訴訟程序或者當(dāng)事人之間協(xié)商解決，如房屋買(mǎi)賣(mài)、租賃等均屬于此類(lèi)。而經(jīng)濟(jì)法調(diào)整的經(jīng)濟(jì)關(guān)系是國(guó)家認(rèn)為對(duì)于國(guó)民經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生重大影響的部分，因此受到國(guó)家的主動(dòng)干預(yù)，例如，產(chǎn)品質(zhì)量的監(jiān)管，廣告發(fā)行、競(jìng)爭(zhēng)行為的規(guī)制等。不可否認(rèn)的是，房屋買(mǎi)賣(mài)中不乏國(guó)家干預(yù)的成分，而廣告發(fā)行、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)行為等也不可避免地包含著民事法律關(guān)系的因素，也就是說(shuō)，經(jīng)濟(jì)法與民商法之間總是存在著某些交叉，即“灰色地帶”。但是，“灰色地帶”的存在并不能動(dòng)搖經(jīng)濟(jì)法作為獨(dú)立法律部門(mén)的地位，因?yàn)閲?guó)家干預(yù)經(jīng)濟(jì)的法律規(guī)范群是客觀存在的。

(二)法學(xué)專(zhuān)業(yè)的經(jīng)濟(jì)法教材體系

出于教學(xué)考慮，經(jīng)濟(jì)法教材的體系與經(jīng)濟(jì)法體系并非完全一致。法學(xué)專(zhuān)業(yè)的經(jīng)濟(jì)法課以狹義經(jīng)濟(jì)法為主，教材一般選用楊紫烜主編的《經(jīng)濟(jì)法》(高等教育出版社，1999年版)，或者楊紫烜、徐杰主編的《經(jīng)濟(jì)法學(xué)》(北京大學(xué)出版社，2001年版)。其體系為:第一編經(jīng)濟(jì)法總論(經(jīng)濟(jì)法的概念、地位、體系、淵源等)，第二編經(jīng)濟(jì)組織法(公司法、全民所有制工業(yè)企業(yè)法、合伙企業(yè)法、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)法、外商投資企業(yè)法律制度)，第三編市場(chǎng)管理法(反壟斷法、反不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)法、消費(fèi)者權(quán)益保護(hù)法、產(chǎn)品質(zhì)量法律制度、證券市場(chǎng)監(jiān)管法律制度、票據(jù)法、城市房地產(chǎn)管理法)，第四編宏觀調(diào)控法(計(jì)劃法和統(tǒng)計(jì)法、產(chǎn)業(yè)法律制度、投資法律制度、國(guó)有資產(chǎn)管理法律制度、土地管理法、森林法、草原法、礦產(chǎn)資源法、水法、漁業(yè)法、節(jié)約能源法、煤炭法、電力法、石油法、預(yù)算法、國(guó)債法、政府采購(gòu)法與轉(zhuǎn)移支付法、稅法、銀行法、信托法、融資租賃法、涉外金融法律制度、價(jià)格法、會(huì)計(jì)法、審計(jì)法、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法、對(duì)外貿(mào)易法)，第五編社會(huì)保障法。對(duì)幾所高校的調(diào)查顯示，學(xué)時(shí)的經(jīng)濟(jì)法課程實(shí)際講授以下內(nèi)容:經(jīng)濟(jì)法總論(經(jīng)濟(jì)法的概念、體系、經(jīng)濟(jì)法律關(guān)系等)以及公司法、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)法、合伙企業(yè)法、外商投資企業(yè)法律制度、反壟斷法、反不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)法、消費(fèi)者權(quán)益保護(hù)法、產(chǎn)品質(zhì)量法、證券市場(chǎng)監(jiān)管法律制度、城市房地產(chǎn)管理法、土地管理法、森林法、草原法、礦產(chǎn)資源法、水法、漁業(yè)法、稅法、銀行法、信托法、價(jià)格法、會(huì)計(jì)法、審計(jì)法和社會(huì)保險(xiǎn)法律制度等。

二、非法學(xué)專(zhuān)業(yè)經(jīng)濟(jì)法的范疇

非法學(xué)專(zhuān)業(yè)經(jīng)濟(jì)法，簡(jiǎn)稱(chēng)非法學(xué)經(jīng)濟(jì)法，是為非法學(xué)專(zhuān)業(yè)開(kāi)設(shè)的，名為“經(jīng)濟(jì)法”的公共專(zhuān)業(yè)基礎(chǔ)課，一般為經(jīng)濟(jì)、營(yíng)銷(xiāo)、國(guó)際貿(mào)易、金融、會(huì)計(jì)、會(huì)計(jì)電算化、稅務(wù)、財(cái)務(wù)管理、企業(yè)管理、投資理財(cái)、證券、保險(xiǎn)等專(zhuān)業(yè)所必修，其教學(xué)目的是使這些非法學(xué)專(zhuān)業(yè)的學(xué)生掌握經(jīng)濟(jì)法基本原理及基本的市場(chǎng)規(guī)則并能解決實(shí)務(wù)中的問(wèn)題。因此，該課程也常被冠以“經(jīng)管類(lèi)專(zhuān)業(yè)經(jīng)濟(jì)法”課程的稱(chēng)謂。由于法學(xué)專(zhuān)業(yè)的學(xué)生具有一定法學(xué)理論的基礎(chǔ)，加之“票據(jù)法”、“證券法”、“合同法”、“物權(quán)法”等專(zhuān)門(mén)開(kāi)設(shè)課程，因此，法學(xué)專(zhuān)業(yè)的“經(jīng)濟(jì)法”課程以狹義經(jīng)濟(jì)法為主。而非法學(xué)專(zhuān)業(yè)的學(xué)生缺乏法學(xué)理論基礎(chǔ)，不可能在一個(gè)學(xué)期內(nèi)消化如此大量的專(zhuān)業(yè)術(shù)語(yǔ)，他們更需要了解一些基本的市場(chǎng)規(guī)則。狹義經(jīng)濟(jì)法所涵蓋的內(nèi)容并非社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中最常見(jiàn)的，在某種程度上廣義經(jīng)濟(jì)法更貼近生活，對(duì)于經(jīng)濟(jì)實(shí)踐頗有價(jià)值，在教學(xué)上突破部門(mén)經(jīng)濟(jì)法限制的這種安排易于非法學(xué)專(zhuān)業(yè)的學(xué)生理解和掌握，且實(shí)踐證明教學(xué)效果良好。目前，大多普通高校非法學(xué)經(jīng)濟(jì)法課均如此設(shè)計(jì)，即采取廣義的經(jīng)濟(jì)法，并以民商法為主。也就是說(shuō)，作為公共課的非法學(xué)經(jīng)濟(jì)法的范疇?wèi)?yīng)是民商法中反映最基本、最常見(jiàn)的市場(chǎng)規(guī)則的部分。實(shí)際上，非法學(xué)專(zhuān)業(yè)學(xué)生學(xué)習(xí)廣義經(jīng)濟(jì)法的基礎(chǔ)部分，在一定程度上彌補(bǔ)了自身缺乏法學(xué)理論基礎(chǔ)之不足。相對(duì)來(lái)說(shuō)，公司、合伙、破產(chǎn)、合同、擔(dān)保、票據(jù)、證券等法律規(guī)范的技術(shù)性、穩(wěn)定性較強(qiáng)，涵蓋了市場(chǎng)的基本規(guī)則，適用的工作崗位較廣，同時(shí)也是學(xué)習(xí)其他部門(mén)法的基礎(chǔ)。廣義經(jīng)濟(jì)法過(guò)于寬泛，任何課程也不可能涉及其全部。2011年度注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材包括以下內(nèi)容:法律基礎(chǔ)知識(shí)，個(gè)人獨(dú)資企業(yè)法和合伙企業(yè)法，外商投資企業(yè)法律制度，公司法，證券法，企業(yè)破產(chǎn)法，企業(yè)國(guó)有資產(chǎn)法律制度，物權(quán)法，合同法，外匯管理法律制度，支付結(jié)算法律制度，票據(jù)法，工業(yè)產(chǎn)權(quán)法律制度，競(jìng)爭(zhēng)法律制度。2011年中級(jí)會(huì)計(jì)師考試輔導(dǎo)教材包括以下內(nèi)容:總論(經(jīng)濟(jì)法概述，經(jīng)濟(jì)法主體，經(jīng)濟(jì)法律行為，經(jīng)濟(jì)法權(quán)利和義務(wù)，法律責(zé)任)，公司法律制度，個(gè)人獨(dú)資企業(yè)法、合伙企業(yè)法和外商投資企業(yè)法律制度，證券法，合同法，增值稅和消費(fèi)稅法律制度，企業(yè)所得稅法律制度，相關(guān)法律制度(企業(yè)國(guó)有資產(chǎn)法律制度，外匯管理法律制度，反壟斷法，反不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)法，價(jià)格法律制度，財(cái)政監(jiān)督和財(cái)政違法行為處罰法律制度)。2011年初級(jí)會(huì)計(jì)資格考試輔導(dǎo)教材包括以下內(nèi)容:總論(法律基礎(chǔ)，經(jīng)濟(jì)糾紛的解決途徑，法律責(zé)任)，勞動(dòng)合同法，營(yíng)業(yè)稅法律制度，個(gè)人所得稅法律制度，其他相關(guān)稅收法律制度，稅收征收管理法律制度，支付結(jié)算法律制度。這三種較有影響的會(huì)計(jì)類(lèi)(非法學(xué)專(zhuān)業(yè))職業(yè)資格考試的經(jīng)濟(jì)法教材均已不同程度脫離了狹義經(jīng)濟(jì)法的范疇，實(shí)際上屬于廣義的經(jīng)濟(jì)法。在教學(xué)實(shí)踐中，以民商法為主體的“經(jīng)濟(jì)法”課程并未造成經(jīng)濟(jì)法概念的混亂，但教材稱(chēng)為《經(jīng)濟(jì)法基礎(chǔ)教程》更為合理，以區(qū)別于法學(xué)專(zhuān)業(yè)的經(jīng)濟(jì)法教材。

三、非法學(xué)專(zhuān)業(yè)經(jīng)濟(jì)法教材的現(xiàn)狀及其優(yōu)化

經(jīng)濟(jì)法課程的普及，使經(jīng)濟(jì)法教材成為用量最大的公共專(zhuān)業(yè)基礎(chǔ)課教材之一。由于目前對(duì)經(jīng)濟(jì)法概念及其體系的認(rèn)識(shí)不同，以及各專(zhuān)業(yè)培養(yǎng)目標(biāo)存在差異，因而各教學(xué)單位經(jīng)濟(jì)法課的教學(xué)大綱差距較大，未形成全國(guó)統(tǒng)編教材，教材體例千差萬(wàn)別。目前出版的非法學(xué)經(jīng)濟(jì)法教材多達(dá)上百種，厚的達(dá)七八十萬(wàn)字，這些教材大多因過(guò)于追求自身知識(shí)體系的完整性，而無(wú)法顧及某些特殊的需要，導(dǎo)致缺乏針對(duì)性和實(shí)用性。有的教材章節(jié)全面而實(shí)際內(nèi)容簡(jiǎn)略，則可能面面俱到，哪一部分都闡釋不透。如果教材過(guò)于全面而詳盡，則學(xué)生往往選了一本很厚的大而全的教材，但是由于課時(shí)所限，許多內(nèi)容得不到講授，造成資源的浪費(fèi)。如果教材偏重于理論研究，講授過(guò)于深入，則可能使所學(xué)知識(shí)不僅與執(zhí)業(yè)實(shí)踐相脫節(jié)，而且與職業(yè)資格考試相去甚遠(yuǎn)，學(xué)生還要通過(guò)額外的自學(xué)來(lái)滿(mǎn)足各種需求。廣義經(jīng)濟(jì)法內(nèi)容龐雜，非法學(xué)經(jīng)濟(jì)法教學(xué)應(yīng)選其精華，注重知識(shí)性、理論性與實(shí)踐性的統(tǒng)一，培養(yǎng)學(xué)生的實(shí)際應(yīng)用能力。該體系并不是嚴(yán)格部門(mén)法意義上的經(jīng)濟(jì)法體系，而是基于現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活的需要，按照知識(shí)的實(shí)用程度取舍、編排，并力求擺脫抽象的理論闡釋?zhuān)訌?qiáng)直觀形象的實(shí)例教學(xué)。因此，非法學(xué)專(zhuān)業(yè)經(jīng)濟(jì)法的教材，應(yīng)貼近生活，不追求理論深度，而是注重解決實(shí)務(wù)中最常出現(xiàn)的問(wèn)題，這需要章節(jié)集中而詳細(xì)且突出崗位針對(duì)性，適于將來(lái)的執(zhí)業(yè)需要，并與注冊(cè)會(huì)計(jì)師、中級(jí)會(huì)計(jì)師等職業(yè)資格考試接軌。

四、編寫(xiě)非法學(xué)專(zhuān)業(yè)經(jīng)濟(jì)法教材需注意的問(wèn)題

(一)教材體例如何構(gòu)建

根據(jù)上述原則，在保持各個(gè)專(zhuān)業(yè)共性的同時(shí)，非法學(xué)(經(jīng)管類(lèi))專(zhuān)業(yè)經(jīng)濟(jì)法課程可針對(duì)各專(zhuān)業(yè)對(duì)部門(mén)經(jīng)濟(jì)法律知識(shí)的不同需求實(shí)施“模塊式教育”，也就是探索建構(gòu)經(jīng)濟(jì)法“公共模塊”和“專(zhuān)業(yè)模塊”體系，這將解決經(jīng)濟(jì)法課程內(nèi)容繁雜和課時(shí)有限性之間的矛盾，并體現(xiàn)專(zhuān)業(yè)特色。除了工商管理類(lèi)專(zhuān)業(yè)，非法學(xué)經(jīng)濟(jì)法教材一般設(shè)經(jīng)濟(jì)法基礎(chǔ)理論、公司法、破產(chǎn)法、合同法、擔(dān)保法、票據(jù)法、證券法等章作為“公共模塊”。例如，金融類(lèi)院校，需側(cè)重銀行法和保險(xiǎn)法等金融法規(guī)，可采取經(jīng)濟(jì)法基礎(chǔ)理論，市場(chǎng)主體及其產(chǎn)生、變更、終止的規(guī)范(公司法、破產(chǎn)法)，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)規(guī)范(合同法、擔(dān)保法)，以及金融法規(guī)等的體例，具體為經(jīng)濟(jì)法基礎(chǔ)理論、公司法、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)法和合伙企業(yè)法、企業(yè)破產(chǎn)法、合同法、擔(dān)保法、銀行法、票據(jù)法、證券法及保險(xiǎn)法等十章。對(duì)于貿(mào)易類(lèi)專(zhuān)業(yè)，可增加知識(shí)產(chǎn)權(quán)法，等等。這種教材的缺點(diǎn)是普適性差，適用面及出版規(guī)模小，增加了成本。但如果教材的普適性過(guò)強(qiáng)，則閑置的章節(jié)多，同樣造成浪費(fèi)。因此，需要各教學(xué)單位加強(qiáng)交流，在滿(mǎn)足自身需求的前提下采通用的方案，既保證出版規(guī)模，又將閑置章節(jié)的數(shù)量降至最低，這不僅減輕學(xué)生的負(fù)擔(dān)，也降低社會(huì)成本。工商管理類(lèi)專(zhuān)業(yè)開(kāi)設(shè)的經(jīng)濟(jì)法包括內(nèi)部關(guān)系及外部關(guān)系兩部分，前者涉及工商管理組織、人力資源管理與勞動(dòng)、社會(huì)保障、財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)、生產(chǎn)與產(chǎn)品質(zhì)量、價(jià)格、納稅與稅收、知識(shí)產(chǎn)權(quán)等法律制度;后者涉及合同法、擔(dān)保法、消費(fèi)者權(quán)益保護(hù)法、競(jìng)爭(zhēng)法律制度、支付結(jié)算與票據(jù)法律制度、融資與金融證券法律制度等。

(二)章節(jié)如何編排

為介紹廣義經(jīng)濟(jì)法中的基本市場(chǎng)規(guī)則，教材應(yīng)以現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中最為常見(jiàn)的法律現(xiàn)象為線(xiàn)索編排各章節(jié)，一般遵循經(jīng)濟(jì)法基礎(chǔ)理論—市場(chǎng)主體—經(jīng)營(yíng)行為—金融法規(guī)的進(jìn)路。其中，第一部分可按6～8學(xué)時(shí)設(shè)計(jì)，首先介紹經(jīng)濟(jì)法的概念、調(diào)整對(duì)象等，使學(xué)生對(duì)于經(jīng)濟(jì)法及這門(mén)課程建立一個(gè)整體概念;其后增加法學(xué)基礎(chǔ)知識(shí)的比重，包括民事法律關(guān)系與經(jīng)濟(jì)法律關(guān)系的關(guān)系、民事法律行為和、訴訟時(shí)效與除斥期間等。這樣編排是因?yàn)椋?006年“兩課”改革，縮減了法律基礎(chǔ)的課時(shí)，非法學(xué)專(zhuān)業(yè)學(xué)生缺乏相應(yīng)的法學(xué)理論基礎(chǔ)，而這又是學(xué)習(xí)以后章節(jié)的必備入門(mén)知識(shí)，只有在第一章進(jìn)行充分鋪墊，后續(xù)教學(xué)才能順利進(jìn)行。例如，盡管“除斥期間”是一個(gè)較為專(zhuān)業(yè)的概念，但是近年來(lái)已逐漸被吸納入各類(lèi)非法學(xué)專(zhuān)業(yè)經(jīng)濟(jì)法教材中，因?yàn)橹T如債權(quán)人撤銷(xiāo)權(quán)的行使、保證期間等實(shí)務(wù)中常見(jiàn)的問(wèn)題均涉及“除斥期間”的知識(shí)。合理編排具有承繼關(guān)系的各章節(jié)有助于教學(xué)。例如，關(guān)于公司法與個(gè)人獨(dú)資企業(yè)法和合伙企業(yè)法的編排次序，各教材并不一致。按常理都會(huì)認(rèn)為應(yīng)當(dāng)按照由簡(jiǎn)到繁，由低級(jí)向高級(jí)，即先個(gè)人獨(dú)資企業(yè)法和合伙企業(yè)法，后公司法的次序編排，但在教學(xué)實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)公司法在前效果更優(yōu)。這是因?yàn)樵诠痉ㄒ徽轮腥娼榻B了公司的分類(lèi)及其比較之后，已為下一章介紹后者打下了基礎(chǔ)，學(xué)生更容易理解和掌握。而且，在隨后講解個(gè)人獨(dú)資企業(yè)與一人公司的區(qū)別及聯(lián)系也更加順理成章。新頒布的法律邏輯性極強(qiáng)，教材章節(jié)的編排一般按照法律條文的次序。但為方便教學(xué)，有時(shí)需要另行設(shè)計(jì)。例如，盡管《擔(dān)保法》將主債轉(zhuǎn)讓與保證責(zé)任的相關(guān)條文(第二十二至第二十四條)規(guī)定在前，但是教材將保證期間(第二十五至第二十六條)編排在前更利于學(xué)生理解，因?yàn)橹鱾D(zhuǎn)讓與保證責(zé)任涉及保證期間的概念及相關(guān)規(guī)則。再如，《物權(quán)法》第一百八十條規(guī)定了可以抵押的財(cái)產(chǎn)，但是該范圍極大，且無(wú)須學(xué)生掌握，需要掌握的是禁止抵押的范圍，因?yàn)榻挂酝獾木投际窃试S的，因此，禁止抵押的財(cái)產(chǎn)(第一百八十四條)宜先于企業(yè)財(cái)產(chǎn)集合抵押(第一百八十一條)及房地產(chǎn)抵押(第一百八十二條)等內(nèi)容，而安排在可以抵押的財(cái)產(chǎn)之后，進(jìn)行重點(diǎn)闡釋。教材作為知識(shí)體系，既要避免前后矛盾，又要前后照應(yīng)。例如，公司法的某些內(nèi)容，如證券發(fā)行、股份公司股份轉(zhuǎn)讓的限制等，與證券法重合，如果由同一作者執(zhí)筆更便于解決如何側(cè)重的問(wèn)題。再如，定金既是合同法中違約責(zé)任的方式，也是擔(dān)保法中的擔(dān)保方式之一，在編寫(xiě)中應(yīng)注意統(tǒng)籌。

(三)理論深度與詳略如何得當(dāng)

研究型本科要求一定的理論深度，其目標(biāo)是培養(yǎng)研究型人才，畢業(yè)生繼續(xù)讀碩士、博士的比率較大。相對(duì)來(lái)說(shuō)，應(yīng)用型本科側(cè)重探討表面的東西，以實(shí)用為主，主要是掌握法律如何規(guī)定，如何適用法律，如何處理個(gè)案，而不要求理論深度。非法學(xué)經(jīng)濟(jì)法作為非專(zhuān)業(yè)課程，同樣側(cè)重實(shí)踐操作，不適于深入的理論探究。理論深度與詳略之間既有區(qū)別又有聯(lián)系，一般來(lái)說(shuō)，挖掘深度需要詳，初步掌握則為略。但是，不要求理論深度未必不要求詳細(xì)。教材應(yīng)詳細(xì)到分析具體案例的實(shí)用程度，否則，學(xué)生雖然熟練掌握課本知識(shí)，而大量實(shí)務(wù)上的問(wèn)題卻不能解決。

礦產(chǎn)資源審計(jì)案例范文第5篇

一、環(huán)境審計(jì)概述

（一）環(huán)境審計(jì)的產(chǎn)生背景 從20 世紀(jì)70 年代開(kāi)始，西方發(fā)達(dá)國(guó)家出于競(jìng)爭(zhēng)和自身發(fā)展的需要，同時(shí)，面臨社會(huì)對(duì)環(huán)境信息的需求，一些公司開(kāi)始在年度報(bào)告中披露企業(yè)有關(guān)環(huán)境方面的信息。目前環(huán)境信息已成為評(píng)價(jià)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力和業(yè)績(jī)以及制定相關(guān)決策的重要因素和指標(biāo)，為企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部和外部使用者提供可靠有效的信息。而對(duì)于一個(gè)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的國(guó)家來(lái)說(shuō)，由于企業(yè)是環(huán)境污染和資源使用的制造者和受益者，是環(huán)境問(wèn)題發(fā)生的主要來(lái)源，在發(fā)展生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的同時(shí)，企業(yè)作為社會(huì)生產(chǎn)總值的貢獻(xiàn)者應(yīng)該重視環(huán)境問(wèn)題，對(duì)于環(huán)境污染的治理情況和各種資源的使用情況，應(yīng)該對(duì)投資人、社會(huì)和政府進(jìn)行詳細(xì)的交待，這些都需要企業(yè)在財(cái)務(wù)報(bào)告中對(duì)外披露。

（二）環(huán)境審計(jì)的必要性 在眾多企業(yè)中，上市公司最受市場(chǎng)和公眾的關(guān)注，并且由于他們已經(jīng)具有了一定規(guī)模和發(fā)展的成熟度，所以上市公司的對(duì)外審計(jì)報(bào)告也更加注重在環(huán)境方面的規(guī)范和責(zé)任，使公眾可以具體地知道公司在發(fā)展的同時(shí)，對(duì)環(huán)境保護(hù)和治理的重視及實(shí)質(zhì)行動(dòng)。公司環(huán)境信息披露的方式也從最初的只在年度報(bào)告的“管理層分析和討論”簡(jiǎn)略提及，發(fā)展到如今有些公司已經(jīng)制定獨(dú)立的企業(yè)環(huán)境報(bào)告，內(nèi)容也從環(huán)境映像信息擴(kuò)展到環(huán)境會(huì)計(jì)和環(huán)境審計(jì)信息。披露環(huán)境信息的行業(yè)也從與環(huán)境有關(guān)聯(lián)的敏感型行業(yè)發(fā)展到不同類(lèi)型的許多企業(yè)。我國(guó)環(huán)境審計(jì)正處于發(fā)展過(guò)程中，有關(guān)法律法規(guī)尚待完善，因此分析目前環(huán)境審計(jì)現(xiàn)狀及問(wèn)題仍以環(huán)境信息披露為主體。筆者以造紙印刷業(yè)上市公司為例，通過(guò)分析目前我國(guó)環(huán)境信息披露方面的現(xiàn)狀，以此發(fā)現(xiàn)現(xiàn)階段環(huán)境審計(jì)存在的問(wèn)題并提出對(duì)策。

二、企業(yè)環(huán)境信息披露現(xiàn)狀分析

（一）樣本選取 根據(jù)2010年9月環(huán)保部公布的《上市公司環(huán)境信息披露指南》，火電、鋼鐵、水泥、電解鋁、煤炭、冶金、化工、石化、建材、造紙、釀造、制藥、發(fā)酵、紡織、制革和采礦業(yè)等16類(lèi)行業(yè)為重污染行業(yè)。因此筆者選取造紙印刷業(yè)作為研究樣本，選取2011年滬市造紙印刷行業(yè)在滬市A股上市的公司共13家。在樣本選取時(shí)，遵循兩條原則，一是不選取ST公司，因?yàn)榇韼啄陙?lái)財(cái)務(wù)狀況發(fā)生異常變動(dòng)；二是不選取發(fā)行S股的公司。S股和A股公司的經(jīng)營(yíng)情況有很多差異，為避免統(tǒng)計(jì)分析時(shí)產(chǎn)生誤差，所以將S股公司排除在樣本選取范圍之外。

（二）研究方法 根據(jù)《證券法》和《公開(kāi)發(fā)行股票公司信息披露實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，上市公司信息披露的文件主要包括： 招股說(shuō)明書(shū)、上市公告書(shū)、定期報(bào)告和臨時(shí)報(bào)告。本文采用統(tǒng)計(jì)分析與案例分析相結(jié)合的方法，分析造紙印刷行業(yè)公司在滬市首次公開(kāi)發(fā)行招股說(shuō)明書(shū)和2011年年度報(bào)告以及其他文件相關(guān)的環(huán)境信息披露的報(bào)告，以了解上市公司環(huán)境信息披露方面所做的努力。其中，這些樣本公司的年度報(bào)告和招股說(shuō)明書(shū)主要來(lái)源于巨潮咨詢(xún)網(wǎng)和上海證券交易所網(wǎng)。

（三）環(huán)境信息披露現(xiàn)狀

（1）招股說(shuō)明書(shū)中環(huán)境信息的披露。從招股說(shuō)明書(shū)的內(nèi)容來(lái)看，除了界龍實(shí)業(yè)以外，其它12 家上市企業(yè)都進(jìn)行了一定程度上行業(yè)，披露比例高達(dá)92%。由于造紙印刷業(yè)屬重污染行業(yè)，所以對(duì)環(huán)境問(wèn)題的關(guān)注和重視是上市公司必須承擔(dān)和解決的問(wèn)題。這些公司信息披露的方式存在很多變化：1997年以前上市的公司主要在招股說(shuō)明書(shū)的“環(huán)保風(fēng)險(xiǎn)”中說(shuō)明有關(guān)環(huán)境的情況，2000年以后在說(shuō)明書(shū)的“募集資金運(yùn)用”、“發(fā)行人情況”等部分都對(duì)環(huán)境治理和防范等進(jìn)行了闡述，而2004 年之后則在招股說(shuō)明書(shū)的“業(yè)務(wù)和技術(shù)”部分詳細(xì)披露了公司的環(huán)境信息，如2004 年在滬上市的岳陽(yáng)林紙?jiān)凇皹I(yè)務(wù)與技術(shù)”部分具體說(shuō)明了企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)、污染情況以及對(duì)污染物的排放和處理、環(huán)境管理體系的認(rèn)證方面的情況，2012年上市的東風(fēng)股份公司在其招股說(shuō)明書(shū)中更說(shuō)明了該公司環(huán)保安全的優(yōu)勢(shì)，具體情況見(jiàn)表2。

（2）年度報(bào)告中的環(huán)境信息披露。從這13家樣本公司來(lái)看，它們都采用了補(bǔ)充報(bào)告的模式來(lái)披露環(huán)境信息，在年度報(bào)告現(xiàn)有模式的基礎(chǔ)上在“董事會(huì)報(bào)告”、“會(huì)計(jì)報(bào)表”等結(jié)構(gòu)中添加公司的環(huán)境信息，但缺少量化的數(shù)據(jù)或體現(xiàn)其環(huán)境狀況的圖形和表格。目前這13家公司均沒(méi)有采用編制獨(dú)立環(huán)境報(bào)告的方法披露環(huán)境信息。通過(guò)分析13家樣本公司2011年的年度報(bào)告，除了界龍實(shí)業(yè)沒(méi)有進(jìn)行環(huán)境信息披露外，其余公司均對(duì)環(huán)境信息進(jìn)行了不同程度的披露。上市公司大部分均在“公司治理結(jié)構(gòu)”這一部分披露環(huán)境信息，其次是在“董事會(huì)報(bào)告”，但沒(méi)有一家公司獨(dú)立的環(huán)境報(bào)告書(shū)。其中詳細(xì)披露環(huán)境信息的有9家，簡(jiǎn)略披露的有3家，沒(méi)有披露環(huán)境信息的只有1家。環(huán)境信息披露情況與審計(jì)意見(jiàn)如表3，從表3可以看出，目前環(huán)境信息披露的內(nèi)容大部分都是標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)，因此，環(huán)境信息披露的內(nèi)容和形式都沒(méi)有在審計(jì)報(bào)告中得到詳細(xì)直觀的體現(xiàn)，也就是說(shuō)環(huán)境審計(jì)基本沒(méi)有體現(xiàn)出其環(huán)境信息披露方面的作用。

三、環(huán)境信息披露審計(jì)現(xiàn)狀

（一）環(huán)境信息內(nèi)容少，比較分散 從這13家樣本公司環(huán)境信息披露的情況來(lái)看，其主要是根據(jù)各公司的經(jīng)營(yíng)方向有選擇性地對(duì)環(huán)境相關(guān)信息進(jìn)行說(shuō)明，內(nèi)容模糊概括。從形式來(lái)看，主要在“董事會(huì)報(bào)告”、“公司治理結(jié)構(gòu)”部分予以強(qiáng)調(diào)；從內(nèi)容來(lái)看，環(huán)境信息中說(shuō)明了對(duì)于污染排放的控制和治理、環(huán)保方面的投資，但多數(shù)屬于非貨幣性的說(shuō)明，并沒(méi)有詳細(xì)披露環(huán)境保護(hù)方面的影響和效果。

披露內(nèi)容較多的如恒豐紙業(yè)，在公司治理結(jié)構(gòu)中利益相關(guān)者的部分提到“公司能夠充分尊重和維護(hù)相關(guān)利益者的合法權(quán)益，實(shí)現(xiàn)股東、員工、社會(huì)等各方利益的協(xié)調(diào)平衡，能夠關(guān)注所在地區(qū)的公益事業(yè)、環(huán)境保護(hù)等問(wèn)題，不斷增加對(duì)環(huán)保治理的投入，積極響應(yīng)國(guó)家提出的‘節(jié)能減排’號(hào)召，重視公司的社會(huì)責(zé)任，共同推動(dòng)公司持續(xù)、健康地發(fā)展”。還提到了公司節(jié)能減排的情況：2011年公司明確了年度節(jié)能目標(biāo)和長(zhǎng)遠(yuǎn)總體發(fā)展戰(zhàn)略，編制并且下發(fā)了《2011年節(jié)能減排實(shí)施方案》，恒豐紙業(yè)還在對(duì)公司新年度的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和工作思路中強(qiáng)調(diào)要關(guān)注節(jié)能環(huán)保，努力創(chuàng)建“兩型企業(yè)”，把環(huán)保、節(jié)能和低碳經(jīng)濟(jì)理念貫徹到各項(xiàng)工作中，穩(wěn)步抓好戰(zhàn)略落實(shí)，推動(dòng)恒豐綠色發(fā)展。另外，公司在董事會(huì)報(bào)告中的“技術(shù)創(chuàng)新”中提到了2011年公司堅(jiān)持以開(kāi)發(fā)“安全、低碳、綠色、環(huán)?！碑a(chǎn)品為導(dǎo)向，在科技投入、技術(shù)研發(fā)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)等方面實(shí)現(xiàn)了重大突破，以創(chuàng)造恒豐紙業(yè)新的效益增長(zhǎng)點(diǎn)為研發(fā)重點(diǎn)。

披露內(nèi)容簡(jiǎn)略的企業(yè)如博匯紙業(yè)，在2011年的公司年度報(bào)告中，僅在董事會(huì)報(bào)告中披露“在報(bào)告期內(nèi)，公司廢水深度處理系統(tǒng)運(yùn)作正常，能夠嚴(yán)格按照環(huán)保部門(mén)及地方環(huán)保要求達(dá)標(biāo)排放；其次公司嚴(yán)查設(shè)備跑、冒、滴、漏的現(xiàn)象，對(duì)制漿和造紙的工藝、設(shè)備進(jìn)行了嚴(yán)格的改造和升級(jí)，有效降低了水、電、汽等的能耗?！痹趯?duì)公司未來(lái)的展望部分提到今后較長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi)，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)將日趨激烈、原材料供應(yīng)將日趨緊張、環(huán)保要求將日趨嚴(yán)格。隨著造紙行業(yè)“十二五”規(guī)劃的出臺(tái)，對(duì)造紙業(yè)提出優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)和企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的要求，通過(guò)提升改造、淘汰落后產(chǎn)能、增強(qiáng)新產(chǎn)品開(kāi)發(fā)能力和品牌創(chuàng)建能力，把生態(tài)環(huán)境與節(jié)能減排提到了更加重要的位置。信息披露形式也缺乏標(biāo)準(zhǔn)化和規(guī)范化，企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息分布零散，給信息使用者獲取環(huán)境會(huì)計(jì)信息增加了難度，不利于信息的傳播和交流。

（二）環(huán)境信息披露內(nèi)容缺乏數(shù)據(jù)量化 大部分公司在披露環(huán)境相關(guān)信息時(shí)僅僅提到了公司進(jìn)行環(huán)境治理和保護(hù)的必要性，強(qiáng)調(diào)其會(huì)嚴(yán)格遵守政府制定的相關(guān)環(huán)境保護(hù)法律和法規(guī)，但并沒(méi)有詳細(xì)說(shuō)明如何維護(hù)環(huán)境和生態(tài)的平衡并減少污染物的排放。從樣本可以看出環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露主要是陳述，而不是貨幣計(jì)量的方式，缺少公司之間的比較性和相關(guān)性，不利于政府監(jiān)督和管理，而且也缺乏細(xì)化的數(shù)據(jù)化指標(biāo)。對(duì)于未來(lái)與環(huán)境有關(guān)的信息采用的是定性方法，缺少貨幣性的衡量標(biāo)準(zhǔn)和數(shù)據(jù)。同時(shí)，披露的大部分內(nèi)容反映了過(guò)去已經(jīng)發(fā)生的事項(xiàng)，如環(huán)境保護(hù)認(rèn)證，且多是對(duì)于環(huán)境方面的決策無(wú)用的信息，不是以公司長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的視角來(lái)看待，無(wú)法滿(mǎn)足公司內(nèi)部和外部信息使用者對(duì)投資決策的需求。

（三）環(huán)境信息披露缺乏有力的監(jiān)管措施 首次公開(kāi)發(fā)行股票時(shí)的披露情況比之后經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的披露狀況好很多。我國(guó)在《關(guān)于對(duì)申請(qǐng)上市的企業(yè)和申請(qǐng)?jiān)偃谫Y的企業(yè)進(jìn)行環(huán)境保護(hù)核查的通知》及《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第1號(hào)——招股說(shuō)明書(shū)》中規(guī)定，“股票發(fā)行人要公布其業(yè)務(wù)或募集資金擬投資項(xiàng)目是否符合環(huán)保要求，要說(shuō)明發(fā)行人是否因環(huán)保產(chǎn)生侵權(quán)、近三年來(lái)是否因違反環(huán)保方面的法律、法規(guī)而被處罰?！币陨弦?guī)定是對(duì)于初次上市的公司來(lái)說(shuō)。只有少量的報(bào)告會(huì)定期披露環(huán)境方面的信息，也幾乎沒(méi)有其他形式的法規(guī)來(lái)引導(dǎo)環(huán)境信息在年度報(bào)告中明確充分的披露，而且對(duì)于環(huán)境信息的前景內(nèi)容的披露要好于持續(xù)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中對(duì)環(huán)境方面信息的披露。目前我國(guó)還沒(méi)有利用環(huán)境審計(jì)來(lái)保護(hù)環(huán)境，大多數(shù)報(bào)告只是針對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。從現(xiàn)有數(shù)據(jù)可以看出，審計(jì)意見(jiàn)的類(lèi)型和環(huán)境信息的披露程度沒(méi)有直接的關(guān)聯(lián)，如沒(méi)有披露任何環(huán)境信息的公司依然被出具了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)，超過(guò)90%的公司無(wú)論其是否說(shuō)明了環(huán)境方面的信息，都可以得到標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)。這也說(shuō)明環(huán)境審計(jì)對(duì)于我國(guó)目前的公司來(lái)說(shuō)還沒(méi)有起到監(jiān)督和控制企業(yè)環(huán)境治理方面的作用。

（四）披露主體范圍較窄 目前，我國(guó)公眾對(duì)于環(huán)境的維護(hù)意識(shí)仍然很低，一些企業(yè)一味地追求經(jīng)濟(jì)利益而忽視對(duì)環(huán)境的治理，這不利于企業(yè)和社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展。且政府通常只強(qiáng)制污染型企業(yè)進(jìn)行環(huán)境的相關(guān)披露，對(duì)于其他企業(yè)則采用自愿披露的方式。采用自愿披露方式的企業(yè)在解決環(huán)境治理問(wèn)題上將面臨較小的壓力。更進(jìn)一步，企業(yè)披露環(huán)境信息的目的不是為了承擔(dān)社會(huì)責(zé)任，而是為了建立良好的企業(yè)形象。近年來(lái)，盡管披露環(huán)境信息的企業(yè)數(shù)量在不斷增加，但大多數(shù)上市公司依然集中在重污染型企業(yè)。而且，大多數(shù)的環(huán)境信息披露僅僅是關(guān)于公司怎樣規(guī)避環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)、建立環(huán)境管理系統(tǒng)、對(duì)環(huán)境方面承擔(dān)了哪些社會(huì)義務(wù)的概括和簡(jiǎn)單籠統(tǒng)的說(shuō)明，并沒(méi)有認(rèn)真細(xì)致的討論和研究怎樣實(shí)施治理環(huán)境污染，排放污染物的相關(guān)對(duì)策和目標(biāo)，也即缺少實(shí)質(zhì)性的作為。

四、環(huán)境信息披露審計(jì)完善對(duì)策

（一）建立環(huán)境信息披露監(jiān)管準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則 法律是開(kāi)展環(huán)境審計(jì)和環(huán)境會(huì)計(jì)的基石，是環(huán)境審計(jì)工作的可靠依據(jù)和保障。目前，我國(guó)已建立了較為健全的環(huán)境保護(hù)方面的法規(guī)和審計(jì)準(zhǔn)則體系，法律方面如《環(huán)境保護(hù)法》、《大氣污染防治法》、《礦產(chǎn)資源法》和《水污染防治法》等，審計(jì)準(zhǔn)則如《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1631號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)環(huán)境事項(xiàng)的考慮》，都詳細(xì)說(shuō)明了企業(yè)在環(huán)境問(wèn)題上需做的努力。然而這些法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)還無(wú)法形成一個(gè)責(zé)任分工明確、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)明確的有效的法律制度體系。所以政府和相關(guān)部門(mén)應(yīng)盡快建立可操作的環(huán)境審計(jì)方面的工作標(biāo)準(zhǔn)和細(xì)則，完善有關(guān)環(huán)境審計(jì)立法，使環(huán)境審計(jì)制度真正建立起來(lái)。

（二）完善企業(yè)環(huán)境信息披露機(jī)制 目前我國(guó)環(huán)境審計(jì)的主體是國(guó)家審計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師所開(kāi)展的社會(huì)審計(jì)并未成熟。因此可以規(guī)范企業(yè)環(huán)境保護(hù)的披露形式，如建立“第三方”——以注冊(cè)會(huì)計(jì)師為主體來(lái)進(jìn)行環(huán)境審計(jì)，這樣有利于公正、公開(kāi)、公平的發(fā)表意見(jiàn)，更容易使公眾接受和認(rèn)可。此外，不僅僅要發(fā)表環(huán)境方面的獨(dú)立意見(jiàn)，還要將內(nèi)容細(xì)化和量化，更專(zhuān)業(yè)的披露和說(shuō)明企業(yè)在環(huán)境管理與運(yùn)用方面的不足或者優(yōu)勢(shì)。更進(jìn)一步，也可以為企業(yè)出具統(tǒng)一單獨(dú)的與環(huán)境有關(guān)聯(lián)的財(cái)務(wù)報(bào)告或?qū)徲?jì)報(bào)告，給出審計(jì)意見(jiàn)。此外，證券發(fā)行過(guò)程的其它中介服務(wù)機(jī)構(gòu)，如律師事務(wù)所、證券商等，也應(yīng)在對(duì)上市公司環(huán)境信息披露進(jìn)行審核時(shí)履行相應(yīng)的環(huán)境信息監(jiān)管責(zé)任。

（三）加大環(huán)保宣傳力度，完善法律法規(guī) 首先，必須大力宣傳環(huán)保的概念，普及環(huán)保知識(shí)，增強(qiáng)民眾的環(huán)境保護(hù)意識(shí)和責(zé)任，對(duì)破壞環(huán)境的行為進(jìn)行嚴(yán)厲監(jiān)管并加大處罰，提高污染環(huán)境的成本。近年來(lái)，國(guó)家環(huán)?？偩纸⒘斯箔h(huán)境信息披露制度，特別是突發(fā)環(huán)境事件信息披露制度，以此來(lái)維護(hù)人民群眾的環(huán)境知情權(quán)。其次，企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)與政府的合作，貫徹落實(shí)與環(huán)境有關(guān)的一切法律和政策，使環(huán)保意識(shí)深入人心，并實(shí)施節(jié)能減排，重視對(duì)環(huán)境污染的治理。

（四）加強(qiáng)與國(guó)外環(huán)境審計(jì)組織的溝通和合作 環(huán)境保護(hù)是全球面臨的挑戰(zhàn)和問(wèn)題，我國(guó)應(yīng)學(xué)習(xí)國(guó)外的成功經(jīng)驗(yàn)，借鑒并加以應(yīng)用。如在澳大利亞，政府和民間有很多應(yīng)對(duì)環(huán)境問(wèn)題所提出的項(xiàng)目和計(jì)劃，澳大利亞的采礦業(yè)對(duì)環(huán)境質(zhì)量的關(guān)注越來(lái)越多。隨著對(duì)自然風(fēng)景、植物和動(dòng)物棲息地保護(hù)意識(shí)的增強(qiáng)，政府開(kāi)始了社會(huì)保護(hù)的工作，增加對(duì)潛在污染排放如含有沉積物或化學(xué)品、水和有毒氣體的控制，提高能源的使用效率。通過(guò)開(kāi)展“溫室挑戰(zhàn)項(xiàng)目”，澳大利亞政府和企業(yè)合作，許多公司自愿減少溫室氣體排放，并且每年為政府提供有關(guān)溫室氣體的排放報(bào)告。這都值得我國(guó)借鑒和學(xué)習(xí)，為我國(guó)的環(huán)境審計(jì)建設(shè)提供參考，從而更好地開(kāi)展環(huán)境保護(hù)工作。

參考文獻(xiàn)：

[1]李明輝、張艷、張娟：《國(guó)外環(huán)境審計(jì)研究述評(píng)》，《審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究》2011年第4期。